Kłopoty z ustaleniem prawa do zwolnienia

Zmiana prawa

Nowe zasady opodatkowania transakcji sprzedaży nieruchomości, wprowadzone do ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2000 r. nr 14, poz. 176 z późn. zm.) na mocy dodanego art. 30e miały dotyczyć wyłącznie dochodów osób, które wybudują lub kupią mieszkanie lub dom po 1 stycznia 2007 r. Zastosowanie nowych przepisów wobec obecnych właścicieli nieruchomości najprawdopodobniej zakwestionowałby Trybunał Konstytucyjny. Trybunał z pewnością broniłby ich praw nabytych do obowiązujących do końca 2006 roku zwolnień od podatku dochodowego.

Ustawodawca się myli

Posłowie wprowadzili zatem przepis, który miał gwarantować, że jeśli osoby będące w 2006 roku właścicielami domu sprzedadzą go na przykład w 2009 roku, zapłacą podatek według zasad obowiązujących w 2006 roku. Każdy zaś kolejny sprzedawca tej nieruchomości zapłaci od zysku z transakcji sprzedaży 19 proc. podatku.

Taka była intencja, ale z brzmienia art. 7 ust. 1 ustawy nowelizującej ustawę o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika zupełnie coś innego. Przepis ten stanowi, że do przychodów (dochodów) z odpłatnego zbycia nieruchomości nabytych lub wybudowanych (oddanych do użytkowania) do 31 grudnia 2006 r. mają zastosowanie zasady sprzed nowelizacji. Brak jest w nim jednak zastrzeżenia, że stosowanie poprzednich zasad opodatkowania ma dotyczyć tylko nieruchomości nabytych lub wybudowanych przed 31 grudnia 2006 r. przez podatnika dokonującego ich sprzedaży, który był ich właścicielem w momencie wejścia w życie znowelizowanych przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Przy takiej konstrukcji przepisu pojawiają się wątpliwości interpretacyjne. Brak zastrzeżenia co do osoby sprzedawcy w połączeniu z użyciem spójnika "lub" sugeruje, że dla zastosowania poprzednich zasad opodatkowania wystarczy, że nieruchomość zostanie wybudowana przed 31 grudnia 2006 r. Oznacza to, że sprzedaż każdej wybudowanej przed 31 grudnia 2006 r. nieruchomości przed upływem 5 lat od końca roku, w którym nastąpiło jej nabycie lub wybudowanie, nawet zbywanej przez podatnika będącego jej nabywcą po 1 stycznia 2007 r., będzie podlegać opodatkowaniu 10-proc. podatkiem od przychodu.

Problem tkwi jednak nie w tym, czy nowe zasady opodatkowania zysków ze sprzedaży nieruchomości są korzystniejsze czy też nie w porównaniu z obowiązującymi obecnie. Chodzi o to, że inne zasady nabycia prawa do zastosowania zwolnienia obowiązują do końca 2006 roku, a inne będą obowiązywać w latach następnych (patrz ramka).

Kliknij aby zobaczyć ilustrację.

Kliknij aby zobaczyć ilustrację.

Trzeba zapłacić zaległość

Z powodu błędu popełnionego przez ustawodawcę właściciel nieruchomości wybudowanej przed 2007 rokiem, którą kupił na przykład w 2008 roku, nie będzie wiedział, jak postępować, aby skutecznie zapewnić sobie w przyszłości zwolnienie z opodatkowania.

W najgorszej sytuacji będą osoby, które kupią w 2007 roku i latach następnych nieruchomość wybudowaną przed 2007 rokiem i zapłacą podatek lub skorzystają ze zwolnienia na podstawie niewłaściwych przepisów. Można z dużą dozą prawdopodobieństwa przypuszczać, że przez długi czas nawet nie będą wiedziały, że ciążą na nich zaległości podatkowe. Dowiedzą się o tym od urzędu skarbowego w trakcie kontroli, gdy odsetki od zaległości będą już wysokie.

PRZYKŁAD

Urząd może zakwestionować rozliczenia

Podatnik kupuje w marcu 2007 roku mieszkanie wybudowane w 2006 roku. Stwierdza, że aby w przyszłości przy jego sprzedaży skorzystać ze zwolnienia z podatku dochodowego, musi zastosować zasady opodatkowania obowiązujące od początku 2007 roku. Decyduje się więc na zameldowanie w mieszkaniu na pobyt stały. Mieszkanie sprzedaje rok później. Przychód ze sprzedaży wynosi 460 000 zł. Podatnik zarabia na sprzedaży 40 000 zł. Nie płaci żadnego podatku, sądząc, że rok zameldowania w mieszkaniu zwalnia go z tego obowiązku. Środki uzyskane ze sprzedaży mieszkania inwestuje w rozwój własnej firmy.

W 2011 roku rozliczenia podatkowe podatnika kontroluje urząd skarbowy. Stwierdza, że skoro mieszkanie zostało wybudowane przed 2007 rokiem, należało zapłacić podatek dochodowy według zasad obowiązujących do 31 grudnia 2006 r. Dopiero wtedy okazuje się więc, że do skorzystania ze zwolnienia z opodatkowania podatnika uprawniał nie roczny meldunek w sprzedawanym mieszkaniu, ale reinwestycja wpływów ze sprzedaży mieszkania w inną nieruchomość mieszkalną. W konsekwencji podatnik zostaje obciążony 10-proc. podatkiem od 460 000 zł, czyli 46 000 zł. Odsetki za trzy lata opóźnienia w zapłacie podatku wynoszą 15 180 zł (zakładając, że odsetki obliczono według stawki 11 proc. rocznie). Łącznie fiskus wyegzekwuje od podatnika 61 180 zł.

komentarz

Bogumił Brzeziński

prof. dr hab. z Uniwersytetu im. Mikołaja Kopernika w Toruniu

Relacja, w jakiej pozostają oba przepisy - art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz art. 7 ust. 1 ustawy nowelizującej ze względu na użycie w nich identycznego słowa: wybudowanych, może budzić kontrowersje.

Artykuł 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych określa, do kiedy - w wypadku sprzedaży nieruchomości - powstaje przychód sprzedającego. Przepis wyznacza graniczny termin, po upływie którego sprzedaż nieruchomości nie stanowi źródła przychodu. W tym przepisie słowo: wybudowanych, w kontekście liczenia 5-letniego terminu odnosi się wyłącznie do osoby będącej pierwszym właścicielem nieruchomości. W stosunku do kolejnych właścicieli 5-letni termin będzie liczyć się od końca roku, w którym nastąpiło nabycie od pierwszego właściciela (osoby, która nieruchomość wybudowała). Z punktu widzenia zasad wykładni prawa podatkowego jest to bezsporne.

Natomiast art. 7 ust. 1 ustawy nowelizującej ustawę o podatku dochodowym od osób fizycznych rozstrzyga tylko to, które przepisy (tj. dotychczasowe czy też nowe) należy stosować po 1 stycznia 2007 r. przy sprzedaży nieruchomości, wyznaczając w tym celu graniczną datę dokonania transakcji na 31 grudnia 2006 r. Z powodu błędnej - według wszelkiego prawdopodobieństwa - konstrukcji tego przepisu samodzielnym kryterium przedmiotowym (oderwanym niestety od osoby sprzedawcy) stał się moment wybudowania nieruchomości. Z tego powodu nie można uznać, że dotyczy on tylko osób, które były właścicielami nieruchomości w momencie wejścia w życie znowelizowanych przepisów. Jego skutki dotkną też osób, które już po 1 stycznia 2007 r. nabędą nieruchomość wybudowaną przed 31 grudnia 2006 r. i zdecydują się ją sprzedać przed upływem 5-letniego okresu, o którym jest mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Użytego w art. 7 ust. 1 ustawy nowelizującej znaczenia słowa: wybudowanych, nie można bowiem utożsamiać ze znaczeniem nadanym mu w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (pomimo identycznego brzmienia) ze względu na odmienny kontekst, w jakim nastąpiło użycie tego słowa w obu tych przepisach. Przepisy te spełniają bowiem odmienne funkcje.

Okazuje się po raz kolejny, że konsekwencje nowelizacji wprowadzającej zmiany do zasad opodatkowania w nie do końca chyba przemyślanej postaci legislacyjnej poniosą podatnicy.

Tomasz Król, Anna Welsyng