Ulga na nowe technologie

W Sejmie trwają prace nad projektem ustawy o wspieraniu działalności innowacyjnej przygotowanym przez Ministerstwo Gospodarki i Pracy. Niestety, niektóre z proponowanych zmian w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych należy uznać z jednej strony za niewystarczające, z drugiej zaś za wręcz szkodliwe. Odnosząc się do zawartych w projekcie najważniejszych zmian w przepisach ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych dodatkowo omówimy podstawowe zasady tzw. kredytu podatkowego dotyczącego kosztów prac badawczo-rozwojowych, działającego już z powodzeniem w Stanach Zjednoczonych, co pozwoli na częściowe porównanie proponowanych zmian z rozwiązaniami działającymi już od ponad 20 lat w USA.

Zgodnie z obecnie obowiązującym art. 16b ust. 2 pkt 3 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2000 r. nr 54, poz. 654 z późn. zm.) dalej ustawa o PDOP, prace rozwojowe zakończone wynikiem pozytywnym, które mogą być wykorzystane na potrzeby działalności gospodarczej podatnika – pod wymienionymi w ustawie warunkami – stanowią wartość niematerialną i prawną. Zatem podatnik ma prawo do rozpoznawania wydatków poniesionych na rozwój określonej technologii jako kosztu uzyskania przychodów co do zasady poprzez dokonywanie odpisów amortyzacyjnych. W przypadku kosztów prac rozwojowych zakończonych wynikiem negatywnym stanowią one koszty uzyskania przychodów w momencie powzięcia informacji o negatywnym wyniku tych prac (co potwierdza Ministerstwo Finansów m.in. w piśmie z 20 stycznia 1996 roku, nr PO 3-MD-722-446a/95).

Najistotniejszą proponowaną zmianą w przepisach ustawy o PDOP jest wprowadzenie nowego przepisu art. 15 ust. 4a, zgodnie z którym koszty uzyskania przychodu poniesione na prowadzone prace badawczo-rozwojowe mogą być potrącane w roku podatkowym, w którym zostały faktycznie poniesione. Tym samym każdy podatnik ponoszący wydatki na prace badawczo-rozwojowe (zdefiniowane w projekcie jako prace określone w dziale 73 rozporządzenia wydanego na podstawie art. 40 ust. 2 ustawy z dnia 29 czerwca 1995 r. o statystyce publicznej; Dz.U. nr 88, poz. 439 z późn. zm) będzie uprawniony do ich zaliczenia bezpośrednio w koszty uzyskania przychodów w roku ich poniesienia lub w roku, w którym podatnik uzyska przychód związany z takimi kosztami.

Skoro wydatki na prace rozwojowe będą stanowić koszt podatkowy w momencie ich poniesienia, według autorów projektu nie będzie istniało już żadne uzasadnienie tworzenia „kosztów prac rozwojowych” jako wartości niematerialnej i prawnej podlegającej amortyzacji. Dlatego projektodawcy proponują uchylenie art. 16b ust. 2 pkt 3 oraz art. 16m ust. 1 pkt 3 ustawy o PDOP.

Ta pozornie korzystna dla podatników zmiana przepisów może prowadzić do sytuacji, w której firmy dla celów podatkowych nie będą miały możliwości zneutralizowania poniesionych wydatków z przychodami ze sprzedaży prac rozwojowych. W przypadku gdy podatnik zacznie otrzymywać zwrot z poczynionych inwestycji po okresie dłuższym niż 5 lat, tj. czasie, w którym ma on możliwość rozliczenia straty podatkowej, nie będzie mógł efektywnie odliczyć wygenerowanej we wcześniejszych latach straty podatkowej.

Zatem sugerowanym rozwiązaniem byłoby pozostawienie podatnikom wyboru pomiędzy możliwością traktowania poniesionych wydatków na prace rozwojowe jako bezpośredniego kosztu a rozpoznaniem jako kosztu uzyskania przychodów w formie odpisów amortyzacyjnych. Innymi słowy, chodzi o wprowadzenie w ustawie alternatywy zaproponowanej zresztą przez projektodawców w przypadku podatników, którzy rozpoczęli dokonywanie odpisów amortyzacyjnych od kosztów prac rozwojowych przed wejściem w życie nowej regulacji (art. 23 projektu). Takie dokładnie rozwiązanie istnieje zresztą w amerykańskich przepisach federalnych (Section 174 (b) Internal Revenue Code).

Innym rozwiązaniem pozwalającym na uniknięcie efektywnego obciążenia podatnika nierozliczoną stratą podatkową, jest wydłużenie okresu, w którym podatnik ma prawo do obniżenia osiągniętego dochodu podatkowego o wykazaną stratę. Przykładowo, podatnicy amerykańscy (stosownie do Section 172 (B) Internal Revenue Code) mają możliwości rozliczenia straty w okresie 20 kolejnych lat. Dodatkowo mogą także rozliczyć stratę powstałą w roku podatkowym z dochodem wygenerowanym w 2 poprzednich latach podatkowych (a za lata 2001 i 2002 nawet w 5 latach). Warto mieć także na uwadze fakt, iż wiele legislacji europejskich nie przewiduje w ogóle ograniczeń czasowych w rozliczaniu strat podatkowych.

Zgodnie z kolejną z proponowanych zmian, zwalnia się z opodatkowania podatkiem dochodowym dochody podatników, którzy posiadają status centrum badawczo-rozwojowego, o którym mowa w ustawie o wspieraniu innowacyjności (...), osiągnięte ze sprzedaży prac badawczo-rozwojowych (projektowany art. 17 ust. 1 pkt 38 ustawy o PDOP).

Wprowadzenie zwolnienia z opodatkowania w podatku dochodowym dotyczy wyłącznie przedsiębiorców posiadających status centrum badawczo-rozwojowego (CBR).

Samo zwolnienie z podatku dochodowego dla CBR należy ocenić pozytywnie. Celem zmian w przepisach ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych powinno być jednak rozpowszechnienie działalności badawczo-rozwojowej u jak najszerszego kręgu podatników (np. poprzez wprowadzenie kredytu podatkowego), a nie ograniczenie profitów podatkowych do jednostek posiadających specjalny status. Zawarte w projekcie wymogi dotyczące np. wysokości przychodów mogą być bardzo trudne do spełnienia dla nowych podmiotów zajmujących się pracami badawczymi.

W Stanach Zjednoczonych Ameryki Płn. podstawowym instrumentem wspierania prac nad rozwojem nowych oraz ulepszonych produktów i procesów technologicznych jest bezzwrotny kredyt podatkowy, wprowadzony po raz pierwszy do Internal Revenue Code przez ustawę Economic Recovery Act z 1981 roku, a następnie kilkakrotnie modyfikowany. Ten szczególny profit (benefit) podatkowy został szeroko rozpowszechniony wśród firm ponoszących tzw. koszty prac badawczo-rozwojowych (research and development expenses).

Zgodnie z przepisami amerykańskimi, podatnik ma prawo do kredytu podatkowego w wysokości 20 proc. różnicy pomiędzy 1) sumą „kwalifikowanych wydatków dotyczących prac rozwojowych” (qualified research expenses), tj. wydatków poniesionych m.in. na wynagrodzenia pracowników związanych z prowadzonymi pracami rozwojowymi, materiały wykorzystywane do prac rozwojowych, koszty korzystania z komputerów (computer use) oraz wydatkami na nabycie usług zewnętrznych, a 2) tzw. kwotą bazową (base amount), czyli – w uproszczeniu – ilorazem „kwalifikowanych wydatków” dotyczących prac rozwojowych w ogólnych przychodach spółki podzielonych przez średnie przychody z ostatnich 4 lat.

Kredyt podatkowy obniża bezpośrednio podstawę opodatkowania. Zasady odliczenia kredytu są bardzo zbliżone do odliczenia straty podatkowej, tj. podatnicy mają prawo do rozliczenia kredytu w okresie 20 kolejnych lat lub rozliczenia z dochodem wygenerowanym w dwóch poprzednich latach.

Podatnicy mają także prawo do odliczenia 20 proc. kredytu podatkowego od podstawy opodatkowania, ponosząc wydatki na prace badawcze przeprowadzone przez uczelnie oraz specjalne jednostki badawcze.