Zmiany umowy leasingu - skutki podatkowe

• Stanowisko MF…
• …i jego skutki
• Rezygnacja z umowy
• Leasing w przepisach podatkowych
• Stanowisko Ministerstwa Finansów
• Bez obaw o limit 150 tys. zł

Swoje stanowisko przedstawiło w odpowiedzi na pytania DGP. Odniosło się tym samym do problemu firm, które w przeszłości (np. w 2018 czy 2019 r.) przejęły po poprzednim leasingobiorcy umowę leasingu samochodów (lecz nie tylko, dotyczy to również maszyn), a teraz, ze względu na koronawirusa, chciałyby podpisać aneks zawieszający spłatę części rat. Słowem, chciałyby skorzystać z wakacji leasingowych. Napotykają na odmowę ze strony firm leasingowych. – Powód? Niekorzystne stanowisko fiskusa – wskazuje Paweł Mazurkiewicz, doradca podatkowy i partner w MDDP.

Potwierdza to Andrzej Krzemiński, przewodniczący Komitetu Wykonawczego Związku Polskiego Leasingu. – Sprawa – jak mówi – dotyczy tysięcy przedsiębiorców z branży transportowej w całej Polsce. Podkreśla, że stanowisko firm leasingowych jest prokonsumeckie. Są one gotowe renegocjować warunki także tej grupie klientów, która przejęła umowy w wyniku cesji. – Mają jednak związane ręce – mówi Andrzej Krzemiński.

Polecamy: PIT 2020. Komentarz
Polecamy: CIT 2020. Komentarz

Stanowisko MF…

Z odpowiedzi Ministerstwa Finansów na pytania DGP wynika bowiem, że od 1 stycznia 2013 r. możliwa jest jedynie zmiana strony w zawartych umowach leasingu. Kluczowy jest tu art. 23a pkt 2 ustawy o PIT (analogiczny – art. 17a pkt 2 ustawy o CIT). Zgodnie z nim w przypadku zmiany strony lub stron tej umowy podstawowy okres umowy uważa się za zachowany, jeżeli inne postanowienia umowy nie uległy zmianie.

Z tego przepisu – jak wskazuje MF – wynika, że gdyby oprócz zmiany strony umowy nastąpiły jeszcze inne zmiany, wówczas umowa taka powinna być oceniana – dla celów podatkowych – jako nowa umowa.

Wcześniej takie samo stanowisko zajmował dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w wydawanych interpretacjach indywidualnych, np. z 22 listopada 2017 r. (nr 0114-KDIP3-1.4011.316.2017.1), z 30 kwiet nia 2019 r. (nr 0112-KDIL3-3.4011. 70.2019.2.MM) oraz 15 kwietnia 2019 r. (nr 0111-KDIB2-1.4010. 17.2019.2.AR).

Takie stanowisko potwierdził również WSA w Warszawie w nieprawomocnym wyroku z 8 stycznia 2019 r. (sygn. akt III SA/Wa 491/18).

…i jego skutki

Stanowisko fiskusa blokuje jednak możliwość działania zarówno leasingobiorcom, jak i leasingo dawcom. Andrzej Sugajski, dyrektor generalny Związku Polskiego Leasingu, wyjaśnia, że jeśli firma przejęła w wyniku cesji umowę leasingu, a obecnie skorzysta z wakacji leasingowych, to fiskus uznaje, że jest to nowa umowa i sprawdza, czy dla celów podatkowych spełnia ona definicję leasingu (mimo że w świetle kodeksu cywilnego nie budzi to wątpliwości).

W praktyce – jak mówi Sugajski – fiskus bada, ile czasu pozostało jeszcze do spłaty rat oraz czy suma rat po podpisaniu aneksu jest równa wartości początkowej samochodu, czyli cenie jego zakupu.

Przypomnijmy, że zgodnie z art. 17a ustawy o CIT i art. 23a ustawy o PIT w umowie leasingu musi być określony okres, na jaki została ona zawarta (podstawowy okres umowy leasingu). W razie zmiany strony lub stron umowy okres ten będzie zachowany, jeżeli inne postanowienia umowy nie uległy zmianie.

Ważny jest też okres, w którym odpisy amortyzacyjne zrównują się z wartością początkową (normatywny okres amortyzacji).

Minimalny okres amortyzacji dla samochodów to 2,5 roku. W tym czasie można niemal całkowicie zamortyzować pojazd.

– Jeśli firma skorzysta obecnie z wakacji podatkowych i do końca umowy leasingu pozostanie jej jeszcze 2,5 roku, to fiskus dojdzie zapewne do wniosku, że okres jest zachowany – mówi Sugajski.

Ale jeżeli po wakacjach kredytowych pozostanie rok do końca umowy, to z perspektywy podatkowej będzie to dyskwalifikowało umowę jako leasing. W praktyce nie ma bowiem rocznych umów leasingu.

To nie wszystko. Jeżeli przed zawarciem aneksu spłacono np. 30–40 proc. kapitału, to raty, które pozostaną jeszcze do spłaty, wyniosą 60–70 proc. Ich suma, licząc od podpisania aneksu (wakacji leasingowych), nie będzie więc równa wartości początkowej przedmiotu leasingu. W efekcie fiskus znów uzna, że umowa nie spełnia warunków uznania jej za leasing w rozumieniu podatkowym.

W efekcie – jak wyjaśnia Andrzej Sugajski – nie będzie można, w sensie podatkowym, sprzedać przedmiotu leasingu po cenie niższej niż rynkowa. Jest to możliwe tylko w ramach umowy leasingu, ale jeśli fiskus uzna, że nie są spełnione warunki leasingu, to i ta możliwość odpada. Tymczasem zazwyczaj spłata następuje szybciej niż utrata wartości np. samochodu. Przykładowo – jak wyjaśnia Andrzej Sugajski – jeśli leasingobiorca spłacił 99 proc. wartości samochodu, to po upływie umowy nabywa pojazd za 1 proc. wartości, a nie za wartość rynkową.

– W momencie gdy umowa straci charakter umowy leasingu (ze względu na wakacje leasingowe), to w świetle przepisów podatkowych firma nie będzie mogła kupić auta za 1 proc., ale za wartość rynkową. A to by oznaczało obowiązek powtórnej spłaty kapitału, co jest przecież nieopłacalne – mówi Sugajski.

Wskazuje również na ryzyko po stronie leasingodawcy. – Firma, która dostała już 99 proc. wartości samochodu, mogłaby go sprzedać poniżej wartości rynkowej, ale skoro nie jest to już umowa leasingu, to nie może tego zrobić ze względu na przepisy podatkowe – zauważa dyrektor generalny ZPL.

Rezygnacja z umowy

W odpowiedzi na pytania DGP Ministerstwo Finansów stwierdziło również, że „uregulowanie sytuacji zmiany stron umowy leasingu, w przypadku gdy nie są dokonywane inne zmiany tej umowy, np. dotyczące długości czasu trwania tej umowy czy wartości opłat leasingowych, i określenie, że taka zmiana podmiotu nie ma wpływu na dotychczasową umowę, ułatwi przedsiębiorcom prowadzenie działalności przez możliwość „rezygnacji” z kontynuowania umowy leasingu”.

Takie stanowisko MF budzi kontrowersje wśród doradców podatkowych, którzy wskazują na brak uwzględnienia specyfiki leasingu (w porównaniu np. z najmem).

– „Rezygnacja” z umowy leasingu wcale może nie być korzystna dla firm. Skutkuje tym, że leasingobiorca musi zapłacić wszystkie raty leasingowe do końca okresu obowiązywania umowy – tłumaczy Paweł Mazurkiewicz.

W praktyce, upraszczając, leasingobiorca musiałby zapłacić firmie leasingowej wszystkie należności, a ona sama musiałaby oddać leasingobiorcy pieniądze uzyskane ze sprzedaży samochodu. Leasingobiorca, w wyniku odstąpienia od umowy, musiałby spłacić np. 300 tys. zł za samochód, a leasingodawca, który sprzeda go np. za 200 tys. zł, zwrócić uzyskaną kwotę.

– Dla osób korzystających z leasingu rozliczenia wynikające z rozwiązania umowy są często bardzo niekorzystne. Także firmy leasingowe wolałyby ich unikać, bo zmusza je to do szukania kupców na używane środki trwałe, co zwłaszcza w obecnej sytuacji kryzysu może być utrudnione – podsumowuje Paweł Mazurkiewicz.

Zdaniem ekspertów zmiana harmonogramu spłaty rat leasingowych nie powinna prowadzić do takich skutków, jak przedstawia to resort finansów.

– Nie ma żadnych powodów, aby podmioty, które na skutek cesji stały się stronami umów, traktować inaczej niż przedsiębiorców, którzy są leasingobiorcami od samego początku – mówi Mazurkiewicz. Dodaje, że jest to istotne zwłaszcza teraz, w czasie kryzysu spowodowanego pandemią, i nie tylko leży w interesie całej gospodarki, ale nie wpływa też negatywnie na dochody budżetu państwa. ©℗

Leasing w przepisach podatkowych

Leasing operacyjny	Leasing finansowy
umowa zawarta na czas oznaczony, stanowiący co najmniej: • 40 proc. normatywnego okresu amortyzacji, jeżeli przedmiotem umowy leasingu są podlegające odpisom amortyzacyjnym rzeczy ruchome lub wartości niematerialne i prawne, albo • 5 lat, jeżeli jej przedmiotem są podlegające odpisom amortyzacyjnym nieruchomości.	umowa zawarta na czas oznaczony
Suma ustalonych opłat, pomniejszona o należny VAT, odpowiada co najmniej wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych.	Suma ustalonych w umowie leasingu opłat, pomniejszona o należny VAT, odpowiada co najmniej wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych (do sumy tej zalicza się również wartość wykupu środka trwałego po zakończeniu okresu umowy),
Opłaty wynikające z umowy leasingu ponoszone przez korzystającego w podstawowym okresie umowy są: • przychodem podatkowym u finansującego, który dokonuje również odpisów amortyzacyjnych od przedmiotu leasingu, • kosztem uzyskania przychodów u korzystającego.	Opłaty wynikające z umowy leasingu w części stanowiącej spłatę wartości początkowej przedmiotu leasingu nie są • przychodem podatkowym u finansującego, • kosztem uzyskania przychodów korzystającego. Korzystający dokonuje natomiast odpisów amortyzacyjnych w podstawowym okresie umowy.

Stanowisko Ministerstwa Finansów

1 stycznia 2013 r. ustawodawca, na podstawie przepisów ustawy z 16 listopada 2012 r. o redukcji niektórych obciążeń administracyjnych w gospodarce (Dz.U. poz. 1342) dopuścił możliwość zmian podmiotowych w zawartych umowach leasingu z konsekwencjami w zakresie praw i obowiązków podatkowych.

Przepis art. 23a pkt 2 ustawy PIT otrzymał nowe brzmienie, zgodnie z którym w przypadku zmiany strony lub stron tej umowy podstawowy okres umowy uważa się za zachowany, jeżeli inne postanowienia umowy nie uległy zmianie. Analogicznie, art. 17a pkt 2 ustawy CIT. Jak wskazano w uzasadnieniu do projektu ustawy nowelizującej, „w przypadku zmiany strony umowy dokonanej w trakcie trwania podstawowego okresu umowy, jeżeli nie dochodzi do zmiany innych postanowień umowy, a jedynie zmiany strony i wstąpienia jej w prawa i obowiązki dotychczasowego korzystającego lub finansującego, zasady podatkowego rozliczania takiej umowy powinny odbywać się tak, jakby się nic nie zmieniło.

Jeżeli bowiem dochodzi do przeniesienia praw i obowiązków na inny podmiot, nie dochodzi do przerwania biegu samej umowy leasingu, a jedynie do zastąpienia jednej strony tej umowy przez inny podmiot. Uregulowanie sytuacji zmiany stron umowy leasingu, w przypadku gdy nie są dokonywane inne zmiany tej umowy, np. dotyczące długości czasu trwania tej umowy czy wartości opłat leasingowych, i określenie, że taka zmiana podmiotu nie ma wpływu na dotychczasową umowę, ułatwi przedsiębiorcom prowadzenie działalności przez możliwość „rezygnacji” z kontynuowania umowy leasingu. Przy czym gdyby oprócz zmiany strony umowy nastąpiły jeszcze inne zmiany, wówczas umowa taka powinna być oceniana – dla celów podatkowych – jako nowa umowa.

Nie jest możliwa jednoznaczna odpowiedź na tak ogólne pytania, gdyż nie wynika z nich, czy w związku z odroczeniem spłaty zobowiązań leasingowych, czy też wprowadzeniem wakacji leasingowych, wydłużony zostanie czas trwania umowy. Jak wskazano we wcześniejszej odpowiedzi, ocena pod względem skutków podatkowych powinna być dokonywana w odniesieniu do konkretnych okoliczności wynikających z danej umowy.

Bez obaw o limit 150 tys. zł

Niedawno na łamach DGP pisaliśmy o innych problemach związanych z leasingiem. Chodziło o firmy, które przed 2019 r. wzięły w leasing samochody osobowe o wartości powyżej 150 tys. zł, a teraz chciałyby prolongaty spłaty rat leasingowych. Obawiają się jednak, że z tego powodu stracą prawo do korzystnych rozliczeń podatkowych.

Ministerstwo Finansów zapewniło, że jeżeli z powodu pandemii dojdzie do przesunięcia w czasie spłaty rat wynikających z umowy leasingu zawartej przed 2019 r., to leasingobiorca nie musi obawiać się o koszty uzyskania przychodu. Jego limit 150 tys. zł nie obejmie. Pisaliśmy o tym w artykule „Ministerstwo Finansów: Zmiana harmonogramu spłat nie wpływa na koszty leasingu” (DGP nr 92/2020).

Informowaliśmy również w DGP o tym, że klienci firm leasingowych obawiają się, że takie same, negatywne skutki będzie miała zmiana stawki WIBOR (referencyjnej wysokości oprocentowania pożyczek na polskim rynku międzybankowym). Ministerstwo Finansów w odpowiedzi na pytania DGP poinformowało, że co prawda obniżka stóp procentowych powoduje automatycznie zmianę wysokości rat za leasingowane auta, ale nie wpływa negatywnie na podatki. Pisaliśmy o tym w artykule „WIBOR spada, ale bez obaw o koszty przy leasingu” (DGP nr 78/2020).

Łukasz Zalewski