REKLAMA

REKLAMA

Kategorie
Zaloguj się

Zarejestruj się

Proszę podać poprawny adres e-mail Hasło musi zawierać min. 3 znaki i max. 12 znaków
* - pole obowiązkowe
Przypomnij hasło
Witaj
Usuń konto
Aktualizacja danych
  Informacja
Twoje dane będą wykorzystywane do certyfikatów.

Okoliczności uzasadniające zabezpieczenie wykonania zobowiązania podatkowego

Sławomir Wnuczek
Jestem aplikantem adwokackim Okręgowej Rady Adwokackiej w Warszawie. W swojej pracy wspierałem klientów w obszarze prawa podatkowego i postępowań.
Okoliczności uzasadniające zabezpieczenie wykonania zobowiązania podatkowego
Okoliczności uzasadniające zabezpieczenie wykonania zobowiązania podatkowego
shutterstock

REKLAMA

REKLAMA

Zabezpieczenie wykonania zobowiązania podatkowego to instytucja mająca nie tyle prowadzić do wykonania przez podatnika obowiązku podatkowego (do czego końcowo pośrednio się przyczynia), co stanowić niejako gwarancję skuteczności przyszłej egzekucji. Zasadniczym celem tej instytucji jest zagwarantowanie środków na zaspokojenie należności podatkowych, co nadaje jej charakter pomocniczy względem postępowania egzekucyjnego.

W związku z tym, że zabezpieczenie zobowiązania podatkowego ma na celu umożliwić skuteczne zakończenie postepowania egzekucyjnego, tzn. doprowadzić do sytuacji, w której to w trakcie postępowania egzekucyjnego, będzie istniał majątek umożliwiający zaspokojenie wierzytelności podatkowej to siłą rzeczy z zasady będzie ono poprzedzać finalną egzekucję.

REKLAMA

Autopromocja

Zabezpieczenie wykonania zobowiązania podatkowego - regulacja prawna

Źródło instytucji zabezpieczenia wykonania zobowiązania podatkowego znajduje się w przepisach rozdziału 3 Ordynacji podatkowej[1], natomiast jej zasadnicza część to zakres przepisów art. 33-33g O.p.

Na generalną treść przedmiotowej instytucji wskazuje art. 33 § 1 o.p., który stanowi, że: „Zobowiązanie podatkowe przed terminem płatności może być zabezpieczone na majątku podatnika, a w przypadku osób pozostających w związku małżeńskim także na majątku wspólnym, jeżeli zachodzi uzasadniona obawa, że nie zostanie ono wykonane, a w szczególności gdy podatnik trwale nie uiszcza wymagalnych zobowiązań o charakterze publicznoprawnym lub dokonuje czynności polegających na zbywaniu majątku, które mogą utrudnić lub udaremnić egzekucję. […]”.

Nietrudno zauważyć, że przedmiotowa regulacja nie jest sformułowana precyzyjnie. Użycie przez ustawodawcę tak nieostrych sformułowań, jak przede wszystkim „uzasadniona obawa”, czy brak wskazania okoliczności, przesłanek, zgodnie z którymi należy interpretować trwałość w nie uiszczaniu wymagalnych zobowiązań o charakterze publicznoprawnym, spowodowało, iż ta instytucja w dużej mierze została ukształtowana przez doktrynę prawniczą oraz przede wszystkim przez judykaturę.

Wspomniana nieostrość w/w przepisów jest o tyle istotna, iż zastosowanie zabezpieczenia wykonania zobowiązania podatkowego przez organ podatkowy odbywa się w drodze uprawdopodobnienia, a nie udowodnienia spełnienia przesłanek niewykonania zobowiązania podatkowego. „Uprawdopodobnienie jest środkiem zastępczym dowodu w znaczeniu ścisłym, niedającym pewności, lecz tylko wiarygodność - prawdopodobieństwo twierdzenia o jakimś fakcie. Jest to środek zwolniony od ścisłych formalności dowodowych. Z tego powodu zachowanie szczegółowych reguł dowodowych nie jest wymagane, ilekroć przepisy prawa przewidują uprawdopodobnienie”. [2]

Dalszy ciąg materiału pod wideo

W efekcie dokonując zabezpieczenia organ podatkowy nie jest związany regułami prawdy materialnej, o których mowa w art. 180, art. 187 § 1 i art. 122 o.p., co w odniesieniu do tak „niebezpiecznej” instytucji z punktu widzenia podatników, a także tak użytecznej z punktu widzenia organów podatkowych, może prowadzić i jak wskazuje praktyka prowadzi do sporej dysproporcji sił w starciu z fiskusem.

Wystarczy uprawdopodobnienie

Jak już częściowo wspomniano powyżej ocena, czy istnieje ryzyko niewykonania zobowiązania podatkowego leży w gestii organu podatkowego. Poruszana nieostrość sformułowanych przepisów będących podstawą do zastosowania zabezpieczenia może skłaniać ku stwierdzeniu, iż pole interpretacji przesłanek, których wypełnienie uzasadnia zastosowanie zabezpieczenia, jest na tyle szerokie, że stwarza dużą dowolność podejmowania działań organów, a także wrażenie, iż uzasadnienie zastosowania zabezpieczenia może wynikać z prawie „dowolnej” okoliczności.

Tak szerokie pole interpretacyjne dla fiskusa przynajmniej częściowo zawęża orzecznictwo sądów administracyjnych, wskazując, że co prawda stwierdzenie, czy zachodzi obawa niewykonania zobowiązania w konkretnym wypadku należy do organu podatkowego, jednak nie może to oznaczać dowolności jego działania, lecz konieczności oparcia na całokształcie okoliczności faktycznych i prawnych. Natomiast uprawdopodobnienie, jako namiastka dowodu oznacza, że ocena co do istnienia obawy niewykonania zobowiązania nie musi być pewna, ale prawdopodobna w sposób jasny i czytelny dla podatnika. [3]

Przepisy podatkowe dopuszczają możliwość dokonania zabezpieczenia na majątku podatnika zarówno przed terminem płatności, jak i przed wydaniem decyzji określającej wysokość zobowiązania podatkowego. Co za tym idzie, gdy mowa o sytuacji przyszłej, co do której nie ma pewności zajścia, nie istnieje możliwość udowodnienia jej w sposób pewny, gdyż nie sposób udowodnić czegoś, co dopiero może się zdarzyć. Sprawia to, że ocenie organu podlegać może tylko potencjalne ryzyko zajścia takiej sytuacji, stąd zdaniem sądów administracyjnych wynika konieczność jedynie uprawdopodobnienia, a nie udowodnienia istnienia uzasadnionej obawy nie wykonania zobowiązania podatkowego. „Uzasadniona obawa niewykonania zobowiązania musi istnieć już w chwili rozstrzygania w przedmiocie zabezpieczenia, jednak obawa ta odnoszona jest zarazem do zdarzenia, które jeszcze nie nastąpiło (a nawet nie wiadomo czy w ogóle wystąpi), zatem trudno wskazać, jakie okoliczności uzasadniałyby w sposób pewny, istnienie takiej obawy. Tym samym jej istnienie można wykazywać poprzez wskazywanie różnych okoliczności prawnych i faktycznych, które oceniane łącznie tworzą przekonanie o istnieniu wysokiego stopnia ryzyka niewykonania zobowiązania”. 

„Uzasadniona obawa”

Użyte w treści art. 33 § 1 O.p. pojęcie „uzasadnionej obawy”, należy traktować jako kluczową przesłankę decydującą o podjęciu decyzji o zabezpieczeniu wykonania zobowiązania podatkowego. Nieostrość i szeroki zakres tego pojęcia, jest również głównym powodem tak znacznych możliwości stosowania zabezpieczenia.

Przepis art. 33 O.p. jako zachowania mogące wskazywać na zaistnienie przesłanki ustawowej wskazuje sytuacje, w których „podatnik trwale nie uiszcza wymagalnych zobowiązań o charakterze publicznoprawnym” lub „dokonuje czynności polegających na zbywaniu majątku, które mogą utrudnić lub udaremnić egzekucję”. Wymienione zachowania należy traktować jako jedynie przykładowe, a zatem ze względu na taką konstrukcje przepisu istnieje szereg innych zachowań czy okoliczności, które mogą utrudnić lub udaremnić egzekucję zobowiązania. Omawiana "uzasadniona obawa" określona w art. 33 O.p. musi być udowodniona, ale przedmiotem owego procesu nie musi być udowodnienie, że na pewno, z całą pewnością, podatnik danego zobowiązania nie wykona. Przedmiotem tych dowodów musi być wykazanie, że organ miał podstawy - do czego odwołuje się orzecznictwo - aby żywić taką uzasadnioną obawę.[4]

Jak często podnoszą organy podatkowe, mogą one wykazywać spełnienie przesłanek wynikających z art. 33 § 1 O.p., w oparciu o wszelkie dostępne środki, jak również w oparciu o wszelkie okoliczności faktyczne uprawdopodabniające możliwość niewykonania zobowiązania podatkowego. [5] Taka możliwość jednak nie oznacza dowolności w tym zakresie czy przyjęcia generalnych okoliczności, które z pewnością wskazywałyby na zasadność podjęcia decyzji o zabezpieczeniu.

Granice w tej kwestii wyznacza praktyka orzecznicza, wskazując, że uzasadniona obawa niewykonania zobowiązania podatkowego, będąca przesłanką zabezpieczenia, powinna być wskazana przez organ podatkowy indywidualnie w każdym konkretnym przypadku, przede wszystkim w nawiązaniu do sytuacji finansowej podatnika.[6] Dodatkowo na spełnienie ustawowej przesłanki nie może wskazywać każde działanie, czy sytuacja, w jakimkolwiek stopniu wpływająca na majątek podatnika, chodzi o takie działania podatnika lub sytuacje z nim związane, które wpływają na jego stan majątkowy w kontekście przewidywanych zobowiązań i możliwości przeprowadzenia skutecznej egzekucji. „Z uzasadnioną obawą niewykonania zobowiązania mamy więc do czynienia przede wszystkim w razie trudnej sytuacji finansowej podmiotu zobowiązanego, ewentualnie w przypadku działań skierowanych na wyzbywanie się majątku. W orzecznictwie przyjmuje się, że użyty w art. 33 § 1 O.p. zwrot "obawa, że zobowiązanie nie zostanie wykonane" oznacza, iż chodzi o obawę dobrowolnego wykonania zobowiązania, a nie w wyniku egzekucji”.[7][8]

Trwałe nieuiszczanie wymagalnych zobowiązań podatkowych

Z racji małej precyzji, którą wykazał się ustawodawca przy konstrukcji przepisu art. 33 O.p. w celu interpretacji tej przesłanki także należy wykorzystać dorobek orzeczniczy. Sądy administracyjne jednolicie formułują wykładnię tego pojęcia, wskazując, że „trwałe niepłacenie zobowiązań publicznoprawnych ma miejsce wówczas, gdy podatnik nie płaci obciążających go zobowiązań przez dłuższy czas i dotyczy to jego wszystkich zobowiązań, a nie tylko jednego zobowiązania. Uzasadniona obawa niezapłacenia podatku przez podatnika występuje w sytuacji, gdy podatnik od co najmniej kilku miesięcy nie płaci bezspornych zobowiązań publicznoprawnych i nic nie wskazuje na to, że ta sytuacja ulegnie zmianie, przy czym trwałość niepłacenia podatków organ podatkowy musi wykazać i uzasadnić”. Dodatkowo „trwałe niepłacenie zobowiązań podatkowych ma miejsce wówczas, gdy podatnik nie płaci obciążających go zobowiązań podatkowych przez dłuższy czas, a ponadto nic nie wskazuje, że sytuacja ta ulegnie zmianie[9]. Zatem nie każde opóźnienie czy nieopłacenie wymagalnych zobowiązań podatkowych jest automatycznie przesłanką w pełni uzasadniającą dokonanie zabezpieczenia. Podjęcie działań ze strony organów podatkowych jest uzasadnione, tylko wówczas, gdy taka sytuacja ma charakter trwały – czego wykazanie leży w gestii organu.

Trwałe nieuiszczanie wymagalnych zobowiązań o charakterze publicznoprawnym zostało wprost wymienione w przepisie art. 33 O.p. jako przykład sytuacji, która może budzić uzasadnioną obawę niewykonania zobowiązania podatkowego. Z faktu zawarcia tej przesłanki wprost w treści przepisu (jak wskazuje orzecznictwo) należy wywodzić, że zamiarem ustawodawcy było podkreślenie, iż wystąpienie w szczególności tej przesłanki świadczy niejako automatycznie o zajściu obawy niewykonania zobowiązania.[10] Powyższe zwalnia organ podatkowy od wykazania związku pomiędzy zaistnieniem tego zdarzenia, a wystąpieniem obawy niewykonania zobowiązania, tzn. do uzasadnienia zastosowania zabezpieczenia na majątku podatnika wystarczające jest wskazanie, że takie zdarzenie po stronie podatnika wystąpiło.[11]

Podsumowanie

Mimo próby doprecyzowania przez judykaturę przepisów dotyczących zastosowania zabezpieczenia wykonania zobowiązania podatkowego, w praktyce uchylenie decyzji zabezpieczających jest raczej wyjątkiem niż regułą. Co prawda stanowisko sądów administracyjnych w istotny sposób ograniczyło stopień dowolności w działaniu organów podatkowych, jednak nie są one w stanie naprawić licznych mankamentów, których źródło pochodzi z samej treści regulacji.

Sławomir Wnuczek

_________________________

[1] Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2020 r. poz. 1325 z późn. zm.), (dalej, jako „Ordynacja podatkowa” lub „O.p.”).

[2] Wyrok NSA z 31.10.2012 r., II FSK 578/11, LEX nr 1311322.

[3] Wyrok WSA w Poznaniu z 17 grudnia 2020 r., sygn. akt I SA/Po 552/20, LEX nr 3115368.

[4] min. Wyrok NSA z dnia 19 sierpnia 2016 r., sygn. akt I FSK 251/15, a także Wyrok WSA w Łodzi z 17 listopada 2020 r., I SA/Łd 332/20, LEX nr 3096182.

[5] Wyrok WSA w Łodzi z 17 listopada 2020 r.,sygn. akt I SA/Łd 332/20, LEX nr 3096182.

[6] Wyrok WSA w Warszawie z 10 grudnia 2020 r., sygn. akt III SA/Wa 1119/20, LEX nr 3106588.

[7] Wyrok WSA w Gliwicach z 2 sierpnia 2010 r, sygn. akt. I SA/Gl 432/09, LEX nr 748238.

[8] Wyrok WSA w Bydgoszczy z 9 sierpnia 2016 r., sygn. akt I SA/Bd 283/16, LEX nr 2121065.

[9] Wyrok WSA w Gliwicach z 26.02.2015 r., III SA/Gl 1399/14, LEX nr 1811159.

[10] Wyrok WSA w Olsztynie z 27 listopada 2013 r., I SA/Ol 688/13, LEX nr 1410095.

[11] Wyrok WSA w Bydgoszczy z 29 stycznia 2019 r,. I SA/Bd 879/18, LEX nr 2627601.

Źródło: INFOR

Oceń jakość naszego artykułu

Dziękujemy za Twoją ocenę!

Twoja opinia jest dla nas bardzo ważna

Powiedz nam, jak możemy poprawić artykuł.
Zaznacz określenie, które dotyczy przeczytanej treści:
Autopromocja

REKLAMA

QR Code

© Materiał chroniony prawem autorskim - wszelkie prawa zastrzeżone. Dalsze rozpowszechnianie artykułu za zgodą wydawcy INFOR PL S.A.

REKLAMA

Księgowość
Zapisz się na newsletter
Zobacz przykładowy newsletter
Zapisz się
Wpisz poprawny e-mail
KSeF tuż za rogiem! Księgowi mówią jasno: za zgodność e-faktur odpowiadać będą przedsiębiorcy

KSeF już jest na horyzoncie. Przedsiębiorcy wciąż jednak zwlekają z przygotowaniami do e-faktur, licząc na pomoc księgowych z biur rachunkowych. Tymczasem to oni sami będą odpowiadać za zgodność z nowymi przepisami. Jak dobrze przygotować firmę i uniknąć kosztownych potknięć? Sprawdź, co zrobić już teraz.

Umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania między Polską a Wielką Brytanią – kompendium wiedzy dla polskich rezydentów podatkowych

W erze globalnej mobilności zawodowej i kapitałowej coraz więcej Polaków uzyskuje dochody z zagranicy. Najczęściej chodzi o Wielką Brytanię – kraj, który od lat przyciąga naszych obywateli do pracy, prowadzenia działalności gospodarczej czy inwestowania. W takim kontekście kluczowa staje się znajomość zasad opodatkowania dochodów uzyskiwanych w UK przez osoby będące polskimi rezydentami podatkowymi.

Prof. W. Modzelewski: VAT unijny to największe zagrożenie dla uczciwych podatników. Trzeba zrezygnować z pozornych działań uszczelniających i napisać od nowa ustawę o VAT

Powoli ale skutecznie przebija się do świadomości podatników diagnoza, że VAT unijny, wprowadzony w Polsce w 2004 r., był od początku nieznaną w historii pułapką zastawioną nie tylko na nasze państwo, lecz również na dziesiątki tysięcy naiwnych i uczciwych podatników, którzy mieli być (i są nadal) ofiarami tego eksperymentu – pisze prof. dr hab. Witold Modzelewski.

Ordynacja podatkowa - MF szykuje liczne zmiany od 2026 r. Przedawnienie, zapłata podatku, zwrot nadpłaty, MDR i wiele innych nowości w projekcie nowelizacji

W dniu 28 marca 2025 r. opublikowany został projekt bardzo obszernej nowelizacji Ordynacji podatkowej i kilkunastu innych ustaw. Zmiany są bardzo liczne i mają wejść w życie 1 stycznia 2026 r. Ministerstwo Finansów informuje, że celem tej nowelizacji jest poprawa relacji między podatnikami i organami podatkowymi, zwiększenie efektywności działania organów podatkowych oraz doprecyzowanie przepisów, których stosowanie budzi wątpliwości. Zobaczmy jakie zmiany czekają podatników od początku przyszłego roku.

REKLAMA

Obowiązkowe e-Doręczenia od 1 kwietnia 2025 r. dla firm zarejestrowanych w KRS. Jak założyć skrzynkę i aktywować Adres do Doręczeń Elektronicznych (ADE)

W komunikacie z 27 marca 2025 r. Poczta Polska przypomina o nadchodzącym terminie: 1 kwietnia 2025 r., kiedy to obowiązek korzystania z systemu e-Doręczeń zostanie rozszerzony na przedsiębiorstwa zarejestrowane w Krajowym Rejestrze Sądowym przed początkiem bieżącego roku.

Ekologiczne opakowania w e-handlu - ogromne wyzwanie dla logistyki

Europejski klient e-commerce ma sprzeczne oczekiwania wobec opakowań, w których dostarczane są jego zamówienia. Domaga się ekologicznych rozwiązań, ale rzadko zrezygnuje z zakupu, jeśli nie otrzyma alternatywy zrównoważonej klimatycznie. Nie chce też płacić za spełnienie postulatów środowiskowych, a długa lista rozbieżności generuje ogromne wyzwania po stronie sprzedawców i logistyki. Ekologiczna rewolucja nie jest tania, dodatkowo nowe unijne przepisy wymuszają daleko idące zmiany w procesie realizacji zamówień.

Praca w KAS - rekrutacja 2025. Gdzie szukać ogłoszeń?

Praca w KAS a rekrutacja w 2025 roku. Jakie zadania ma Krajowa Administracja Państwowa? Kto może pracować w KAS? Gdzie szukać ogłoszeń? Jakie są wymagania są w trakcie rekrutacji w 2025 roku?

Roczne zeznanie podatkowe CIT tylko do 31 marca. Jak złożyć CIT-8

Ministerstwo Finansów i Krajowa Administracja Skarbowa przypominają, że 31 marca 2025 r. upływa termin złożenia zeznania CIT-8 za 2024 rok dla tych podatników, których rok podatkowy pokrywa się z rokiem kalendarzowym. CIT-8 można złożyć także elektronicznie w serwisie e-Urząd Skarbowy bez konieczności posiadania podpisu kwalifikowanego.

REKLAMA

PKPiR 2026: będzie 15 poważnych zmian i nowe rozporządzenie od 1 stycznia. Terminy wpisów, dodatkowe kolumny do KSeF, dowody księgowe i inne nowości

Minister Finansów przygotował projekt nowego rozporządzenia w sprawie prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów (pkpir). Nowe przepisy zaczną obowiązywać od 1 stycznia 2026 r. Sprawdziliśmy co się zmieni w zasadach prowadzenia pkpir w porównaniu do obecnego stanu prawnego.

Odpisy amortyzacyjne spółek nieruchomościowych

Najnowsze orzeczenia Naczelnego Sądu Administracyjnego (NSA) przynoszą istotne zmiany dla spółek nieruchomościowych w zakresie możliwości rozpoznawania odpisów amortyzacyjnych w kosztach podatkowych. W styczniu tego roku NSA w kilku wyrokach (sygn. II FSK 788/23, II FSK 789/23, II FSK 987/23, II FSK 1086/23, II FSK 1652/23) potwierdził korzystne dla podatników stanowisko wojewódzkich sądów administracyjnych (WSA).

REKLAMA