Jak ustalać obowiązek podatkowy dla usług budowlano-montażowych

STANOWISKO SĄDU

W wyroku z 17 października 2007 r., sygn. akt I FSK 1380/06, NSA uznał, że: (...) Zatem w przypadku świadczenia przedmiotowych usług będzie to dzień otrzymania całości lub części zapłaty, jeżeli natomiast zapłata nie nastąpiła, obowiązek podatkowy powstanie z upływem 30 dnia, licząc od dnia wykonania usługi. Jeżeli Podatnik wystawi fakturę w dniu otrzymania całości lub części zapłaty, lub w 30 dniu licząc od dnia wykonania usługi, to wówczas data wystawienia faktury będzie taka sama jak moment powstania obowiązku podatkowego. Należy także stwierdzić, że prawodawca w § 18 ust. 2 ww. rozporządzenia określił, że faktury, o których mowa wyżej, nie mogą być wystawione wcześniej niż 30 dnia przed powstaniem obowiązku podatkowego (...).

Mając powyższe na uwadze, wystawienie faktury, nie wcześniej jednak niż 30 dnia przed dniem powstania obowiązku podatkowego, nie wpływa na zmianę momentu powstania obowiązku podatkowego, gdyż obowiązek podatkowy powstanie w chwili otrzymania całości lub części zapłaty, a w przypadku ich braku - w 30 dniu, liczonym od dnia wykonania usługi.

Powtórzyć z całą mocą należy, że przepis art. 19 ust. 13 pkt 2 lit. d) ustawy o podatku od towarów i usług jest przepisem szczególnym, w związku z powyższym ma pierwszeństwo stosowania zgodnie z zasadą interpretacyjną lex specialis derogat legi generali (przepis prawny o większym stopniu szczegółowości należy stosować przed przepisem ogólniejszym, przy założeniu, że oba pochodzą z aktów prawnych o tej samej mocy prawnej i obowiązują w tym samym czasie). Dlatego też podatnik nie ma prawa w drodze dowolnego wyboru stosowania przepisów podatkowych i ustalania momentu powstania obowiązku podatkowego.

Sąd I instancji trafnie też wskazał, że bezzasadny był podnoszony w skardze zarzut naruszenia zaskarżoną decyzją przepisów art. 2, 7, i 32 Konstytucji RP w związku z niejednakowym traktowaniem podatników. Należy podzielić pogląd, że zasady dotyczące momentu powstania obowiązku podatkowego dla wszystkich podatników wykonujących usługi budowlane i budowlano-montażowe są jednakowe. Zatem zarzut nierównego traktowania należało uznać za bezzasadny.

Sąd I instancji trafnie także wskazał w zaskarżonym wyroku, że przepisy, które miały zastosowanie w niniejszej sprawie, nie są sprzeczne z przepisami prawa europejskiego i dlatego nie było potrzeby odwoływania się przy ich interpretacji do prawa europejskiego. Słusznie też sąd wskazał, że sięganie do prawa wspólnotowego jest uzasadnione w przypadku, gdy przepisy krajowe są niejasne i nastręczają trudności interpretacyjnych; wówczas sąd winien zastosować interpretację, która byłaby zgodna z prawem wspólnotowym.

Sąd I instancji prawidłowo ocenił wykładnię przepisów prawa materialnego dokonaną w zaskarżonej decyzji. Zasadnie stwierdzono, że przepis art. 19 ust. 13 pkt 2 lit. d) ustawy o VAT jest przepisem szczególnym w stosunku do przepisów art. 19 ust. 1 i ust. 4 ustawy o VAT i jako taki przepis ten ma pierwszeństwo w zastosowaniu. Zgodnie z art. 19 ust. 1 ustawy o VAT obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wydania towaru lub wykonania usługi (...). Jednakże jeżeli dostawa towaru lub wykonanie usługi powinny być potwierdzone fakturą, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wystawienia faktury, nie później jednak niż w siódmym dniu, licząc od dnia wydania towaru lub wykonania usługi - art. 19 ust. 4 ww. ustawy.

SKUTKI ORZECZENIA DLA PODATNIKÓW

Jest to kolejny wyrok, gdzie sądy potwierdzają, że podatnik nie może dowolnie ustalać obowiązku podatkowego w przypadku usług budowlano-montażowych. Mimo stwierdzenia, że obowiązek podatkowy powstaje z chwilą otrzymania całości lub części zapłaty, nie później niż 30 dnia od dnia wykonania usługi, nie oznacza, że podatnik ma prawo do wcześniejszego rozliczenia VAT. Jedynie faktury mogą być wystawione 30 dni przed powstaniem obowiązku podatkowego. Dlatego najczęściej wystawiane są w dniu wykonania usługi (podpisania protokołu zdawczo-odbiorczego). Gdy w tym dniu lub wcześniej nie następuje zapłata, obowiązek podatkowy nie powstaje. Mimo wystawienia faktury wykonawca usługi nie może jej rozliczyć. Dla podatników jest to często kłopotliwe, gdyż należy pamiętać, kiedy taką fakturę rozliczyć.

Mimo że sprzedawca nie może rozliczyć faktury, to nabywca może odliczyć VAT z takiej faktury w miesiącu otrzymania faktury lub następnym.

Jakie konsekwencje grożą nabywcy, gdy nie będzie się stosował do postanowień sądu? W razie kontroli urząd, wydając decyzję, przypisze faktury do właściwego miesiąca lub kwartału. Nie będzie nam mógł ustalić dodatkowego zobowiązania podatkowego. Zazwyczaj nie grożą również odsetki.

PRZYKŁAD

Podatnik rozliczył fakturę za usługi budowlano-montażowe wartości netto 100 000 zł, VAT 7000 zł w miesiącu je wystawienia, czyli w czerwcu 2006 r. W deklaracji rozliczenie zostało zakończone kwotą do przeniesienia na następny miesiąc w wysokości 5500 zł. Natomiast w deklaracji za lipiec wystąpiła kwota do wpłaty w wysokości 6200 zł.

W trakcie kontroli urząd skarbowy zakwestionował rozliczenie. Dlatego w deklaracji za czerwiec kwota do przeniesienia zwiększy się do 12 500 zł. Natomiast w deklaracji za lipiec nie zwiększy się kwota do wpłaty. Podatnikowi nie grożą również odsetki.

INNE WYROKI W TEJ SPRAWIE

Takie stanowisko jak w komentowanym wyroku zajął:

• WSA w Warszawie w wyroku z 31 maja 2006 r. o sygn. akt III SA/Wa 373/06;

• WSA w Gliwicach w wyroku z 12 marca 2007 r. o sygn. akt III SA/Gl 1672/06.