REKLAMA

REKLAMA

Kategorie
Zaloguj się

Zarejestruj się

Proszę podać poprawny adres e-mail Hasło musi zawierać min. 3 znaki i max. 12 znaków
* - pole obowiązkowe
Przypomnij hasło
Witaj
Usuń konto
Aktualizacja danych
  Informacja
Twoje dane będą wykorzystywane do certyfikatów.

Wytwarzanie towaru z materiału powierzonego - rozliczenia VAT

Subskrybuj nas na Youtube
Wytwarzanie towaru z materiału powierzonego - rozliczenia VAT
Wytwarzanie towaru z materiału powierzonego - rozliczenia VAT
Fotolia

REKLAMA

REKLAMA

Jeżeli podatnicy wykonują towary częściowo z materiału powierzonego, częściowo zaś z materiału własnego, to sposób kwalifikacji czynności wykonywanych w takich przypadkach zdaniem organów podatkowych zależy od wartości wykorzystanych przez wykonawcę materiałów własnych. Sądy nie zgadzają się z tym stanowiskiem. Rozróżnienie, czy wytworzenie towaru z materiału powierzonego jest usługą czy dostawą towarów, jest szczególnie istotne w przypadku czynności dokonywanych na rzecz zagranicznych kontrahentów.

REKLAMA

Autopromocja

Najczęściej czynności stanowiące świadczenie usług na rzecz zagranicznego kontrahenta nie podlegają opodatkowaniu VAT w Polsce, ponieważ miejsce świadczenia – na podstawie art. 28b ust. 1 ustawy o VAT – znajduje się poza terytorium kraju. Jeśli chodzi o dostawy – sprawa nieco się już komplikuje. Czynności stanowiące dostawy towarów najczęściej podlegają opodatkowaniu VAT w Polsce jako:

• odpłatne dostawy towarów na terytorium kraju,

• wewnątrzwspólnotowe dostawy towarów lub

• eksport towarów.

Dalszy ciąg materiału pod wideo

Oczywiście w dwóch ostatnich przypadkach zastosowanie może mieć stawka 0%, lecz wymaga to spełnienia określonych przepisami warunków.

Możliwe są sytuacje, gdy podatnicy wytwarzają towary wyłącznie z materiałów powierzonych przez usługobiorcę. Ale bywa też tak, że część materiałów jest własnością zleceniodawcy, a część – zleceniobiorcy. Kiedy zatem przyjąć, że mamy do czynienia z dostawą towarów, a kiedy z usługą?

Polecamy: Biuletyn VAT

1. Wytworzenie towarów wyłącznie z materiału powierzonego

Do wykonywania towarów podatnicy mogą wykorzystywać wyłącznie materiał powierzony. W takich przypadkach powszechnie przyjmuje się, że czynności wykonywane przez podatników mają charakter świadczenia usług. W szczególności stanowisko takie reprezentują organy podatkowe, czego przykładem może być interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z 27 stycznia 2009 r. (sygn. ITPP2/443-940/08/PS) czy interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z 9 marca 2016 r. (sygn. IPTPP2/4512-637/15-3/SM). Jak czytamy w drugiej z nich:

(...) istota usług świadczonych na ruchomym majątku rzeczowym opiera się na założeniu, że usługodawca otrzymuje od zleceniodawcy materiał i przetwarza go w taki sposób, aby otrzymać pożądany przez zleceniodawcę wyrób. Przepisy nie określają rodzaju, ani charakteru prac jakie mogą być wykonane w ramach usług na ruchomym majątku rzeczowym. Mogą to zatem być prace drobne, a także świadczenia złożone, wymagające zaangażowania wielu różnego rodzaju prac. W każdym przypadku otrzymuje się określony wyrób finalny spełniający wymagane kryteria. Nie ma wątpliwości, iż w przypadku powierzania przez zleceniodawcę 100% materiałów, mamy do czynienia z usługami na majątku rzeczowym.

Polski podatnik otrzymał od niemieckiego kontrahenta zlecenie uszycia ubrań. Ubrania te uszył w całości z powierzonych mu przez niemieckiego kontrahenta materiałów. W tej sytuacji czynności wykonane przez polskiego podatnika stanowią świadczenie usługi, której miejsce świadczenia – o ile niemiecki kontrahent nie ma stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju – znajduje się poza terytorium Polski, a więc nie podlega ona opodatkowaniu polskim VAT. W związku z tym świadczenie tej usługi powinno zostać udokumentowane przez podatnika fakturą (art. 106a pkt 2 lit. a) w zw. z art. 106b ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT) bez danych dotyczących stawki i kwoty podatku (art. 106e ust. 5 pkt 2 ustawy o VAT) oraz z adnotacją „odwrotne obciążenie” (art. 106e ust. 1 pkt 18 ustawy o VAT) i numerami VAT UE polskiego podatnika oraz jego niemieckiego kontrahenta (art. 106e ust. 1 pkt 24 ustawy o VAT).

Polecamy książkę: VAT 2017. Komentarz

2. Wytworzenie towarów częściowo z materiału powierzonego, częściowo z materiału własnego

Problem pojawia się, gdy podatnicy wykonują towary częściowo z materiału powierzonego, częściowo zaś z materiału własnego. Zdaniem organów podatkowych sposób kwalifikacji czynności wykonywanych w takich przypadkach zależy od wartości wykorzystanych przez wykonawcę materiałów własnych. Przyjmuje się, że jeżeli wartość wykorzystanych przez wykonawcę materiałów własnych wynosi mniej niż 50% wartości wykonywanego towaru, czynności polegające na wykonaniu tego wyrobu stanowią świadczenie usługi.

Jak czytamy w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z 27 stycznia 2009 r. (sygn. ITPP2/443-940/08/PS):

(...) częściowe wykorzystanie w procesie produkcji materiałów otrzymanych od zleceniodawcy nie zmienia kwalifikacji prawnej wykonywanych czynności. Nie można bowiem traktować produkcji palet, jako wykonania usług na materiałach powierzonych przez klienta, w sytuacji, gdy stanowią one jedynie 10 czy 15% finalnego wyrobu. Materiały te umożliwiają jedynie wykonanie pewnych częściowych prac wchodzących w skład procesu produkcyjnego. Powyższe zatem potwierdza, iż w takim przypadku czynności wykonywane przez spółkę są dostawą towarów.

REKLAMA

Wróćmy do poprzedniego przykładu i załóżmy, że do uszycia ubrań podatnik wykorzystał własne guziki, nici i podobnego typu drobne materiały. Łączna wartość zużytych do uszycia ubrań materiałów własnych wyniosła około 5% wartości wykonanych ubrań. Nie zmieniło to sposobu kwalifikacji czynności wykonanych przez podatnika, tj. nadal stanowiły one świadczenie usługi (niepodlegającej opodatkowaniu VAT w Polsce ze względu na miejsce jej świadczenia znajdujące się – na podstawie art. 28b ust. 1 ustawy o VAT – poza terytorium kraju).

Jeżeli wartość wykorzystanych przez wykonawcę materiałów własnych wynosi więcej niż 50%, wykonywane przez podatników czynności uważane są przez organy podatkowe za dostawy towarów. Jak czytamy w cytowanej już wcześniej interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z 9 marca 2016 r. (sygn. IPTPP2/4512-637/15-3/SM):

(...) w sytuacji, gdy materiały powierzone stanowią mniej niż 100% materiałów zużytych przy wykonaniu danego wyrobu, zdaniem tut. Organu należy przyjąć, że jeśli stanowią one przeważającą część w stosunku do materiałów własnych usługodawcy, w ujęciu wartościowym, świadczenie stanowi usługę na ruchomym majątku rzeczowym. (...) Wobec powyższego, w sytuacji gdy materiały powierzone Wnioskodawcy przez Kontrahenta do wykonania płyt szalunkowych, będących przedmiotem umowy, stanowią w ujęciu wartościowym mniej niż 50% w stosunku do materiałów własnych Zainteresowanego, zużytych przy wykonaniu ww. towarów, to takie świadczenie Spółki na rzecz Kontrahenta, należy uznać za dostawę towarów.

Podatnik zamierza zawrzeć umowę z czeskim przedsiębiorcą na wykonanie płyt szalunkowych z częściowo powierzonego przez niego materiału, który w zależności od konkretnego zlecenia będzie stanowił więcej lub mniej niż połowę (pod względem kryterium wartościowego) materiałów potrzebnych do wykonania zamówionych produktów. Zgodnie ze stanowiskiem organów podatkowych część tych czynności będzie stanowiła świadczenie usług. Dotyczy to czynności, w których przypadku wartość powierzonego materiału będzie stanowić więcej niż 50% wartości wykonanych płyt szalunkowych. Pozostałe będą klasyfikowane jako wewnątrzwspólnotowe dostawy towarów (jeśli warunki z art. 13 ustawy zostaną spełnione), gdy wartość powierzonego materiału stanowi mniej niż 50% wartości wykonanych płyt szalunkowych.

UWAGA!

REKLAMA

Jeżeli podatnicy wykonują towary częściowo z materiału powierzonego, częściowo zaś z materiału własnego – sposób kwalifikacji czynności wykonywanych w takich przypadkach zdaniem organów podatkowych zależy od wartości wykorzystanych przez wykonawcę materiałów własnych.

Sądy administracyjne nie zgadzają się jednak ze stanowiskiem, że jedynym uwzględnianym w omawianych przypadkach kryterium jest udział wartości wykorzystanych przez wykonawcę materiałów własnych. Sądy administracyjne uważają, że stanowi to tylko jeden z czynników, które należy uwzględniać przy ocenie, czy wykonanie towarów z materiału powierzonego stanowi dostawę towarów czy świadczenie usługi. Jak orzekł Wojewódzki Sąd Administracyjny w Opolu w wyroku z 6 kwietnia 2011 r. (sygn. akt I SA/Op 30/11):

(...) ograniczenie się tylko do jednego kryterium, a mianowicie proporcji wartości towarów własnych i dostarczonych przez kontrahenta nie może być uznane za prawidłowe w świetle przytoczonego orzecznictwa Trybunału, zwłaszcza w sprawie C-111/05, gdzie jednoznacznie wartość towaru i usługi nie została uznana za jedyny i wystarczający miernik. Trybunał wskazywał tutaj zresztą na proporcje między wartością dostawy w stosunku do wartości usługi, a nie – proporcje między wartością towarów dostarczonych i własnych Spółki. Jak wyżej wskazano, istotny jest zasadniczy cel nabycia całości świadczenia, z uwzględnieniem tej wskazówki, że jeśli celem usług jest dostosowanie towaru do specyficznych potrzeb nabywcy i mają one charakter przeważający dla nabywcy, transakcja winna być traktowana – dla celów podatku VAT – jako usługa. Istotne jest jej gospodarcze znaczenie, które powinno być określone z uwzględnieniem wszystkich okoliczności towarzyszących realizacji świadczenia.

Orzeczenie to zostało zaskarżone do Naczelnego Sądu Administracyjnego, który jednak wyrokiem z 17 maja 2012 r. (sygn. akt I FSK 1154/11) oddalił skargę kasacyjną, stwierdzając, że:

(...) w sposób nieprawidłowy organ interpretacyjny skoncentrował się wyłącznie na wartościowej proporcji towarów dostarczonych i własnych. Trafnie Sąd pierwszej instancji podkreślił, że za wadliwością tej oceny przemawia przede wszystkim nieuwzględnianie znaczenia dostarczonej przez kontrahenta wiedzy technologicznej, rodzaju świadczonych czynności, wskazywanego przez skarżącą faktu, iż wartość zużytych surowców stanowi element kalkulacyjny ceny samej usługi oraz tego, że zlecający zamawia określone świadczenie polegające na chemicznej obróbce jego materiałów i dodanych do nich surowców Spółki, a celem transakcji nie jest sprzedaż wyrobu, lecz świadczenie usługi przetworzenia dla uzyskania określonego komponentu.

Mimo to podatnicy wykonujący towary częściowo z materiału powierzonego, częściowo zaś z materiału własnego powinni w pierwszej kolejności porównywać wartość wykorzystanych materiałów powierzonych i własnych. Jeżeli bowiem udział wartości wykorzystanych przez nich materiałów własnych wynosi mniej niż 50% wartości wykonanych towarów, z dużym prawdopodobieństwem wykonywane przez nich czynności stanowią – zarówno według wyjaśnień organów podatkowych, jak i orzeczeń sądów administracyjnych – świadczenie usługi.

Jeżeli natomiast udział wartości wykorzystanych przez podatników materiałów własnych przekracza 50% wartości wykonanych towarów, bezpieczniejszym rozwiązaniem jest przyjęcie, że dokonywane przez podatników czynności stanowią dostawę towarów. Przyjęcie stanowiska, że czynności takie stanowią jednak świadczenie usług, jest obarczone – z uwagi na stanowisko reprezentowane przez organy podatkowe – znacznym ryzykiem podatkowym. W konsekwencji wskazane jest, aby było poprzedzone uzyskaniem od Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej interpretacji indywidualnej. Oczywiście może się okazać, że interpretacja ta będzie dla podatnika niekorzystna. Wówczas pozostaje zaskarżenie jej do wojewódzkiego sądu administracyjnego.

Występowanie o wydanie interpretacji indywidualnej jest zresztą wskazane również w przypadku podatników, którzy wykonują towary z materiałów powierzonych, do których wykonania zużywają towary własne o wartości mniejszej niż 50% wartości wykonanych towarów. Posiadanie takiej interpretacji zabezpiecza bowiem podatników przed ewentualną zmianą stanowiska przez organy podatkowe.


Podkreślić przy tym należy, że w omawianych przypadkach nie wchodzi w grę rozpoznawanie dwóch czynności podlegających opodatkowaniu, tj. świadczenia usługi (w części dotyczącej wykorzystania materiałów powierzonych) oraz dostawy towarów (w części dotyczącej wykorzystania materiałów własnych). W przypadku świadczeń kompleksowych – jak wynika z wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z 2 maja 1996 r. w sprawie C-231/94 – należy bowiem brać pod uwagę wszystkie okoliczności, w jakich dokonywana jest rozpatrywana transakcja, w celu określenia:

• po pierwsze, czy są to dwa lub więcej niż dwa świadczenia odrębne, czy też jest to jedno świadczenie,

• po drugie, czy w tym ostatnim przypadku to jedno świadczenie powinno zostać zakwalifikowane jako świadczenie usług.

Istnienie jednego świadczenia należy stwierdzić, jeżeli czynności wykonane przez podatnika na rzecz klienta są ze sobą tak ściśle związane, że obiektywnie tworzą jedno, niepodzielne świadczenie gospodarcze, którego podział miałby charakter sztuczny.

Taki właśnie sztuczny charakter miałby podział czynności polegających na wykonaniu towarów częściowo z materiału powierzonego, częściowo zaś z materiału własnego. Podział taki jest zatem niedopuszczalny.

PODSTAWA PRAWNA:

• art. 5 ust. 1 pkt 1, art. 7 ust. 1, art. 8 ust. 1, art. 13 oraz art. 28b ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług – j.t. Dz.U. z 2016 r. poz. 710; ost.zm. Dz.U. z 2017 r. poz. 60

Tomasz Krywan, doradca podatkowy

Zapisz się na newsletter
Chcesz uniknąć błędów? Być na czasie z najnowszymi zmianami w podatkach? Zapisz się na nasz newsletter i otrzymuj rzetelne informacje prosto na swoją skrzynkę.
Zaznacz wymagane zgody
loading
Zapisując się na newsletter wyrażasz zgodę na otrzymywanie treści reklam również podmiotów trzecich
Administratorem danych osobowych jest INFOR PL S.A. Dane są przetwarzane w celu wysyłki newslettera. Po więcej informacji kliknij tutaj.
success

Potwierdź zapis

Sprawdź maila, żeby potwierdzić swój zapis na newsletter. Jeśli nie widzisz wiadomości, sprawdź folder SPAM w swojej skrzynce.

failure

Coś poszło nie tak

Źródło: Biuletyn VAT

Oceń jakość naszego artykułu

Dziękujemy za Twoją ocenę!

Twoja opinia jest dla nas bardzo ważna

Powiedz nam, jak możemy poprawić artykuł.
Zaznacz określenie, które dotyczy przeczytanej treści:
Autopromocja

REKLAMA

QR Code

REKLAMA

Księgowość
Zapisz się na newsletter
Zobacz przykładowy newsletter
Zapisz się
Wpisz poprawny e-mail
Jak uzyskać dofinansowanie z urzędu pracy do zatrudnienia pracownika - zasady w 2025 roku

Zatrudnienie pracownika przeważnie wiążę się z dużymi kosztami. Trudno się dziwić, że przedsiębiorcy szukają oszczędności i szukają rozwiązań, aby móc zapłacić jak najmniej. Istnieją różne formy wsparcia przedsiębiorców, np. dofinansowanie na zatrudnienie pracownika z Urzędu Pracy. Jak wygląda proces ubiegania się o takie dofinansowanie? Poniżej opiszę kilka możliwych dofinansowań, o które może się starać przedsiębiorca.

KSeF już za rogiem. Tysiące firm nieprzygotowanych – cyfrowe wykluczenie może kosztować fortunę

Cyfrowy obowiązek, który może zaskoczyć wielu przedsiębiorców – od 2026 r. e-fakturowanie stanie się przymusem. Problem? Rząd uznał, że „wykluczenie cyfrowe” dotyczy wyłącznie najmniejszych firm. W praktyce zagrożeni są także starsi przedsiębiorcy, mikrofirmy bez dostępu do IT, a nawet ci, którzy nie mają stabilnego internetu. Brak przygotowania oznacza paraliż działalności, karne odsetki i utratę klientów. Czas ucieka – a system nie wybacza błędów.

ZUS: Przedsiębiorcy z niepełnosprawnościami z niższą roczną składką zdrowotną. Trzeba spełnić 4 warunki

Przedsiębiorcy, którzy mają orzeczenie o umiarkowanym lub znacznym stopniu niepełnosprawności mogą korzystać z ulgi i obniżyć roczną składkę na ubezpieczenie zdrowotne. Krzysztof Cieszyński, Regionalny Rzecznik Prasowy województwa pomorskiego wyjaśnia jakie warunki trzeba spełnić, by skorzystać z tej ulgi.

Prawa autorskie do treści biznesowych publikowanych w social mediach. Kiedy można legalnie wykorzystać zdjęcie lub wideo? Co każda firma wiedzieć powinna

W erze cyfrowej, gdzie granice między komunikacją osobistą a firmową coraz bardziej się zacierają, prawa autorskie w social mediach stają się kluczową kwestią dla każdego biznesu. Generowanie własności intelektualnej przestało być domeną wyłącznie branż kreatywnych — dziś dotyczy praktycznie każdej firmy, która promuje swoje produkty lub usługi w internecie.

REKLAMA

Zwierzęta w firmie a koszty uzyskania przychodu. Jak argumentować przed urzędem skarbowym? Interpretacje fiskusa: pies, akwarium i inne przypadki

Czy pies w firmie może być kosztem uzyskania przychodu? A akwarium – elementem budującym wizerunek? Coraz więcej przedsiębiorców zadaje sobie te pytania, zwłaszcza w czasach, gdy granica między przestrzenią zawodową a prywatną bywa płynna. Praktyka i interpretacje podatkowe pokazują, że... to zależy.

Będzie likwidacja JPK VAT? Prof. Modzelewski: nieoficjalnie mówi się o redukcji obowiązków

Od samego początku (można sprawdzić) byłem krytykiem wprowadzenia powszechnych „jotpeków”, czyli zmuszania ogółu podatników do systematycznego wysyłania urzędom skarbowym ich ewidencji podatkowych. Po co zaśmiecać archiwa tych organów bilionami zbędnych informacji, do których nigdy nie sięgnie i nie można ich racjonalnie zinterpretować?

Księgowi nie spodziewają się w najbliższej przyszłości wielkich rewolucji w wynagrodzeniu i systemie swojej pracy

Co księgowi naprawdę myślą o kondycji swojej branży? Ukazał się pierwszy w Polsce barometr nastrojów księgowych. Jak oceniają oni miniony rok, czego oczekują po 2025. Odpowiedzi badanych księgowych pokazują prawdziwy obraz branży.

Zasada wielokrotności opodatkowania wyrobów akcyzowych w przypadku wtórnego obowiązku podatkowego a zmiana podatkowego przeznaczenia wyrobu akcyzowego

Istotnym problemem prawnym i praktycznym jest możliwość wielokrotnego opodatkowania tego samego wyrobu akcyzowego na etapie wtórnego obowiązku podatkowego (zwanego również obowiązkiem podatkowym drugiego stopnia.) – pisze prof. dr hab. Witold Modzelewski.

REKLAMA

Ulga na ekspansje a koszty marketingowe – jak szeroki jest katalog wydatków?

Niedawna interpretacja podatkowa (sygn. 0111-KDIB2-1.4010.66.2025.2.ED) dla producenta opakowań z tworzyw sztucznych rozstrzyga tę kwestię, wskazując, które wydatki targowe i promocyjne podlegają odliczeniu, a które - mimo argumentacji podatnika - pozostają poza zakresem ulgi. Organ zastosował ścisłą wykładnię językową, potwierdzając kwalifikowalność jedynie części ponoszonych przez przedsiębiorców kosztów.

KSeF 2026: Pożegnanie z papierowymi fakturami. Jak przygotować się na rewolucję w rozliczeniach VAT i uniknąć kar i problemów z fiskusem [branża TSL]

Niecały rok dzieli podatników VAT (w tym branżę transportową) od księgowej rewolucji. Ministerstwo Finansów potwierdziło w komunikacie z kwietnia 2025 r., że początek 2026 roku to ostateczny termin wejścia w życie Krajowego Systemu e-Faktur dla większości przedsiębiorców. Oznacza to, że już niedługo sektor TSL, zdominowany przez rozliczenia papierowe, musi stać się cyfrowy. To wyzwanie zwłaszcza dla spedycji, które rozliczają się z wieloma podmiotami równocześnie. Jak przygotować się do wdrożenia KSeF, by uniknąć problemów i kar?

REKLAMA