REKLAMA

REKLAMA

Kategorie
Zaloguj się

Zarejestruj się

Proszę podać poprawny adres e-mail Hasło musi zawierać min. 3 znaki i max. 12 znaków
* - pole obowiązkowe
Przypomnij hasło
Witaj
Usuń konto
Aktualizacja danych
  Informacja
Twoje dane będą wykorzystywane do certyfikatów.

Wytwarzanie towaru z materiału powierzonego - rozliczenia VAT

Subskrybuj nas na Youtube
Wytwarzanie towaru z materiału powierzonego - rozliczenia VAT
Wytwarzanie towaru z materiału powierzonego - rozliczenia VAT
Fotolia

REKLAMA

REKLAMA

Jeżeli podatnicy wykonują towary częściowo z materiału powierzonego, częściowo zaś z materiału własnego, to sposób kwalifikacji czynności wykonywanych w takich przypadkach zdaniem organów podatkowych zależy od wartości wykorzystanych przez wykonawcę materiałów własnych. Sądy nie zgadzają się z tym stanowiskiem. Rozróżnienie, czy wytworzenie towaru z materiału powierzonego jest usługą czy dostawą towarów, jest szczególnie istotne w przypadku czynności dokonywanych na rzecz zagranicznych kontrahentów.

REKLAMA

Najczęściej czynności stanowiące świadczenie usług na rzecz zagranicznego kontrahenta nie podlegają opodatkowaniu VAT w Polsce, ponieważ miejsce świadczenia – na podstawie art. 28b ust. 1 ustawy o VAT – znajduje się poza terytorium kraju. Jeśli chodzi o dostawy – sprawa nieco się już komplikuje. Czynności stanowiące dostawy towarów najczęściej podlegają opodatkowaniu VAT w Polsce jako:

• odpłatne dostawy towarów na terytorium kraju,

• wewnątrzwspólnotowe dostawy towarów lub

eksport towarów.

Dalszy ciąg materiału pod wideo

Oczywiście w dwóch ostatnich przypadkach zastosowanie może mieć stawka 0%, lecz wymaga to spełnienia określonych przepisami warunków.

Możliwe są sytuacje, gdy podatnicy wytwarzają towary wyłącznie z materiałów powierzonych przez usługobiorcę. Ale bywa też tak, że część materiałów jest własnością zleceniodawcy, a część – zleceniobiorcy. Kiedy zatem przyjąć, że mamy do czynienia z dostawą towarów, a kiedy z usługą?

Polecamy: Biuletyn VAT

1. Wytworzenie towarów wyłącznie z materiału powierzonego

REKLAMA

Do wykonywania towarów podatnicy mogą wykorzystywać wyłącznie materiał powierzony. W takich przypadkach powszechnie przyjmuje się, że czynności wykonywane przez podatników mają charakter świadczenia usług. W szczególności stanowisko takie reprezentują organy podatkowe, czego przykładem może być interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z 27 stycznia 2009 r. (sygn. ITPP2/443-940/08/PS) czy interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z 9 marca 2016 r. (sygn. IPTPP2/4512-637/15-3/SM). Jak czytamy w drugiej z nich:

(...) istota usług świadczonych na ruchomym majątku rzeczowym opiera się na założeniu, że usługodawca otrzymuje od zleceniodawcy materiał i przetwarza go w taki sposób, aby otrzymać pożądany przez zleceniodawcę wyrób. Przepisy nie określają rodzaju, ani charakteru prac jakie mogą być wykonane w ramach usług na ruchomym majątku rzeczowym. Mogą to zatem być prace drobne, a także świadczenia złożone, wymagające zaangażowania wielu różnego rodzaju prac. W każdym przypadku otrzymuje się określony wyrób finalny spełniający wymagane kryteria. Nie ma wątpliwości, iż w przypadku powierzania przez zleceniodawcę 100% materiałów, mamy do czynienia z usługami na majątku rzeczowym.

Polski podatnik otrzymał od niemieckiego kontrahenta zlecenie uszycia ubrań. Ubrania te uszył w całości z powierzonych mu przez niemieckiego kontrahenta materiałów. W tej sytuacji czynności wykonane przez polskiego podatnika stanowią świadczenie usługi, której miejsce świadczenia – o ile niemiecki kontrahent nie ma stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju – znajduje się poza terytorium Polski, a więc nie podlega ona opodatkowaniu polskim VAT. W związku z tym świadczenie tej usługi powinno zostać udokumentowane przez podatnika fakturą (art. 106a pkt 2 lit. a) w zw. z art. 106b ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT) bez danych dotyczących stawki i kwoty podatku (art. 106e ust. 5 pkt 2 ustawy o VAT) oraz z adnotacją „odwrotne obciążenie” (art. 106e ust. 1 pkt 18 ustawy o VAT) i numerami VAT UE polskiego podatnika oraz jego niemieckiego kontrahenta (art. 106e ust. 1 pkt 24 ustawy o VAT).

Polecamy książkę: VAT 2017. Komentarz

2. Wytworzenie towarów częściowo z materiału powierzonego, częściowo z materiału własnego

Problem pojawia się, gdy podatnicy wykonują towary częściowo z materiału powierzonego, częściowo zaś z materiału własnego. Zdaniem organów podatkowych sposób kwalifikacji czynności wykonywanych w takich przypadkach zależy od wartości wykorzystanych przez wykonawcę materiałów własnych. Przyjmuje się, że jeżeli wartość wykorzystanych przez wykonawcę materiałów własnych wynosi mniej niż 50% wartości wykonywanego towaru, czynności polegające na wykonaniu tego wyrobu stanowią świadczenie usługi.

Jak czytamy w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z 27 stycznia 2009 r. (sygn. ITPP2/443-940/08/PS):

(...) częściowe wykorzystanie w procesie produkcji materiałów otrzymanych od zleceniodawcy nie zmienia kwalifikacji prawnej wykonywanych czynności. Nie można bowiem traktować produkcji palet, jako wykonania usług na materiałach powierzonych przez klienta, w sytuacji, gdy stanowią one jedynie 10 czy 15% finalnego wyrobu. Materiały te umożliwiają jedynie wykonanie pewnych częściowych prac wchodzących w skład procesu produkcyjnego. Powyższe zatem potwierdza, iż w takim przypadku czynności wykonywane przez spółkę są dostawą towarów.

REKLAMA

Wróćmy do poprzedniego przykładu i załóżmy, że do uszycia ubrań podatnik wykorzystał własne guziki, nici i podobnego typu drobne materiały. Łączna wartość zużytych do uszycia ubrań materiałów własnych wyniosła około 5% wartości wykonanych ubrań. Nie zmieniło to sposobu kwalifikacji czynności wykonanych przez podatnika, tj. nadal stanowiły one świadczenie usługi (niepodlegającej opodatkowaniu VAT w Polsce ze względu na miejsce jej świadczenia znajdujące się – na podstawie art. 28b ust. 1 ustawy o VAT – poza terytorium kraju).

Jeżeli wartość wykorzystanych przez wykonawcę materiałów własnych wynosi więcej niż 50%, wykonywane przez podatników czynności uważane są przez organy podatkowe za dostawy towarów. Jak czytamy w cytowanej już wcześniej interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z 9 marca 2016 r. (sygn. IPTPP2/4512-637/15-3/SM):

(...) w sytuacji, gdy materiały powierzone stanowią mniej niż 100% materiałów zużytych przy wykonaniu danego wyrobu, zdaniem tut. Organu należy przyjąć, że jeśli stanowią one przeważającą część w stosunku do materiałów własnych usługodawcy, w ujęciu wartościowym, świadczenie stanowi usługę na ruchomym majątku rzeczowym. (...) Wobec powyższego, w sytuacji gdy materiały powierzone Wnioskodawcy przez Kontrahenta do wykonania płyt szalunkowych, będących przedmiotem umowy, stanowią w ujęciu wartościowym mniej niż 50% w stosunku do materiałów własnych Zainteresowanego, zużytych przy wykonaniu ww. towarów, to takie świadczenie Spółki na rzecz Kontrahenta, należy uznać za dostawę towarów.

Podatnik zamierza zawrzeć umowę z czeskim przedsiębiorcą na wykonanie płyt szalunkowych z częściowo powierzonego przez niego materiału, który w zależności od konkretnego zlecenia będzie stanowił więcej lub mniej niż połowę (pod względem kryterium wartościowego) materiałów potrzebnych do wykonania zamówionych produktów. Zgodnie ze stanowiskiem organów podatkowych część tych czynności będzie stanowiła świadczenie usług. Dotyczy to czynności, w których przypadku wartość powierzonego materiału będzie stanowić więcej niż 50% wartości wykonanych płyt szalunkowych. Pozostałe będą klasyfikowane jako wewnątrzwspólnotowe dostawy towarów (jeśli warunki z art. 13 ustawy zostaną spełnione), gdy wartość powierzonego materiału stanowi mniej niż 50% wartości wykonanych płyt szalunkowych.

UWAGA!

Jeżeli podatnicy wykonują towary częściowo z materiału powierzonego, częściowo zaś z materiału własnego – sposób kwalifikacji czynności wykonywanych w takich przypadkach zdaniem organów podatkowych zależy od wartości wykorzystanych przez wykonawcę materiałów własnych.

Sądy administracyjne nie zgadzają się jednak ze stanowiskiem, że jedynym uwzględnianym w omawianych przypadkach kryterium jest udział wartości wykorzystanych przez wykonawcę materiałów własnych. Sądy administracyjne uważają, że stanowi to tylko jeden z czynników, które należy uwzględniać przy ocenie, czy wykonanie towarów z materiału powierzonego stanowi dostawę towarów czy świadczenie usługi. Jak orzekł Wojewódzki Sąd Administracyjny w Opolu w wyroku z 6 kwietnia 2011 r. (sygn. akt I SA/Op 30/11):

(...) ograniczenie się tylko do jednego kryterium, a mianowicie proporcji wartości towarów własnych i dostarczonych przez kontrahenta nie może być uznane za prawidłowe w świetle przytoczonego orzecznictwa Trybunału, zwłaszcza w sprawie C-111/05, gdzie jednoznacznie wartość towaru i usługi nie została uznana za jedyny i wystarczający miernik. Trybunał wskazywał tutaj zresztą na proporcje między wartością dostawy w stosunku do wartości usługi, a nie – proporcje między wartością towarów dostarczonych i własnych Spółki. Jak wyżej wskazano, istotny jest zasadniczy cel nabycia całości świadczenia, z uwzględnieniem tej wskazówki, że jeśli celem usług jest dostosowanie towaru do specyficznych potrzeb nabywcy i mają one charakter przeważający dla nabywcy, transakcja winna być traktowana – dla celów podatku VAT – jako usługa. Istotne jest jej gospodarcze znaczenie, które powinno być określone z uwzględnieniem wszystkich okoliczności towarzyszących realizacji świadczenia.

Orzeczenie to zostało zaskarżone do Naczelnego Sądu Administracyjnego, który jednak wyrokiem z 17 maja 2012 r. (sygn. akt I FSK 1154/11) oddalił skargę kasacyjną, stwierdzając, że:

(...) w sposób nieprawidłowy organ interpretacyjny skoncentrował się wyłącznie na wartościowej proporcji towarów dostarczonych i własnych. Trafnie Sąd pierwszej instancji podkreślił, że za wadliwością tej oceny przemawia przede wszystkim nieuwzględnianie znaczenia dostarczonej przez kontrahenta wiedzy technologicznej, rodzaju świadczonych czynności, wskazywanego przez skarżącą faktu, iż wartość zużytych surowców stanowi element kalkulacyjny ceny samej usługi oraz tego, że zlecający zamawia określone świadczenie polegające na chemicznej obróbce jego materiałów i dodanych do nich surowców Spółki, a celem transakcji nie jest sprzedaż wyrobu, lecz świadczenie usługi przetworzenia dla uzyskania określonego komponentu.

Mimo to podatnicy wykonujący towary częściowo z materiału powierzonego, częściowo zaś z materiału własnego powinni w pierwszej kolejności porównywać wartość wykorzystanych materiałów powierzonych i własnych. Jeżeli bowiem udział wartości wykorzystanych przez nich materiałów własnych wynosi mniej niż 50% wartości wykonanych towarów, z dużym prawdopodobieństwem wykonywane przez nich czynności stanowią – zarówno według wyjaśnień organów podatkowych, jak i orzeczeń sądów administracyjnych – świadczenie usługi.

Jeżeli natomiast udział wartości wykorzystanych przez podatników materiałów własnych przekracza 50% wartości wykonanych towarów, bezpieczniejszym rozwiązaniem jest przyjęcie, że dokonywane przez podatników czynności stanowią dostawę towarów. Przyjęcie stanowiska, że czynności takie stanowią jednak świadczenie usług, jest obarczone – z uwagi na stanowisko reprezentowane przez organy podatkowe – znacznym ryzykiem podatkowym. W konsekwencji wskazane jest, aby było poprzedzone uzyskaniem od Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej interpretacji indywidualnej. Oczywiście może się okazać, że interpretacja ta będzie dla podatnika niekorzystna. Wówczas pozostaje zaskarżenie jej do wojewódzkiego sądu administracyjnego.

Występowanie o wydanie interpretacji indywidualnej jest zresztą wskazane również w przypadku podatników, którzy wykonują towary z materiałów powierzonych, do których wykonania zużywają towary własne o wartości mniejszej niż 50% wartości wykonanych towarów. Posiadanie takiej interpretacji zabezpiecza bowiem podatników przed ewentualną zmianą stanowiska przez organy podatkowe.


Podkreślić przy tym należy, że w omawianych przypadkach nie wchodzi w grę rozpoznawanie dwóch czynności podlegających opodatkowaniu, tj. świadczenia usługi (w części dotyczącej wykorzystania materiałów powierzonych) oraz dostawy towarów (w części dotyczącej wykorzystania materiałów własnych). W przypadku świadczeń kompleksowych – jak wynika z wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z 2 maja 1996 r. w sprawie C-231/94 – należy bowiem brać pod uwagę wszystkie okoliczności, w jakich dokonywana jest rozpatrywana transakcja, w celu określenia:

• po pierwsze, czy są to dwa lub więcej niż dwa świadczenia odrębne, czy też jest to jedno świadczenie,

• po drugie, czy w tym ostatnim przypadku to jedno świadczenie powinno zostać zakwalifikowane jako świadczenie usług.

Istnienie jednego świadczenia należy stwierdzić, jeżeli czynności wykonane przez podatnika na rzecz klienta są ze sobą tak ściśle związane, że obiektywnie tworzą jedno, niepodzielne świadczenie gospodarcze, którego podział miałby charakter sztuczny.

Taki właśnie sztuczny charakter miałby podział czynności polegających na wykonaniu towarów częściowo z materiału powierzonego, częściowo zaś z materiału własnego. Podział taki jest zatem niedopuszczalny.

PODSTAWA PRAWNA:

• art. 5 ust. 1 pkt 1, art. 7 ust. 1, art. 8 ust. 1, art. 13 oraz art. 28b ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług – j.t. Dz.U. z 2016 r. poz. 710; ost.zm. Dz.U. z 2017 r. poz. 60

Tomasz Krywan, doradca podatkowy

Zapisz się na newsletter
Chcesz uniknąć błędów? Być na czasie z najnowszymi zmianami w podatkach? Zapisz się na nasz newsletter i otrzymuj rzetelne informacje prosto na swoją skrzynkę.
Zaznacz wymagane zgody
loading
Zapisując się na newsletter wyrażasz zgodę na otrzymywanie treści reklam również podmiotów trzecich
Administratorem danych osobowych jest INFOR PL S.A. Dane są przetwarzane w celu wysyłki newslettera. Po więcej informacji kliknij tutaj.
success

Potwierdź zapis

Sprawdź maila, żeby potwierdzić swój zapis na newsletter. Jeśli nie widzisz wiadomości, sprawdź folder SPAM w swojej skrzynce.

failure

Coś poszło nie tak

Źródło: Biuletyn VAT

Oceń jakość naszego artykułu

Dziękujemy za Twoją ocenę!

Twoja opinia jest dla nas bardzo ważna

Powiedz nam, jak możemy poprawić artykuł.
Zaznacz określenie, które dotyczy przeczytanej treści:
Autopromocja

REKLAMA

QR Code

REKLAMA

Księgowość
Zapisz się na newsletter
Zobacz przykładowy newsletter
Zapisz się
Wpisz poprawny e-mail
Budujesz? Możesz zapłacić VAT później. Sprawdź, jak to zrobić zgodnie z prawem

Dzięki wyrokowi TSUE firmy budowlane mogą legalnie przesunąć termin zapłaty VAT – nawet o kilka miesięcy. Wystarczy dobrze skonstruowana umowa i protokół odbioru. To rozwiązanie, które realnie poprawia płynność finansową przedsiębiorców.

BGK chce ściśle współpracować z KAS

Bank Gospodarstwa Krajowego chce dołączyć do elitarnego grona najbardziej zaufanych podatników w Polsce. Planuje przystąpić do Programu Współdziałania z Krajową Administracją Skarbową, którego celem jest budowanie transparentnych relacji z organami podatkowymi oraz zapewnienie większej pewności i bezpieczeństwa w zakresie rozliczeń podatkowych.

Księgowość w erze automatyzacji. Eksperci spotkają się w Targach Kielce

Nowe technologie, presja legislacyjna i rosnące oczekiwania klientów nie pozostawiają złudzeń – biura rachunkowe muszą redefiniować swoje modele działania. VI Kongres Biur Rachunkowych, który odbędzie się 30 września i 1 października 2025 roku w Targach Kielce, to odpowiedź branży na dynamiczne zmiany w otoczeniu prawnym, podatkowym i organizacyjnym.

Nowe zasady rozliczania VAT przy imporcie towarów w procedurze uproszczonej – projekt nowelizacji ustawy opublikowany

Zmiany w przepisach celnych Unii Europejskiej wymusiły aktualizację krajowych regulacji dotyczących VAT. W piątek 19 lipca na stronie Rządowego Centrum Legislacji opublikowano projekt nowelizacji ustawy o podatku od towarów i usług, przygotowany przez Ministerstwo Finansów. Nowelizacja ma istotne znaczenie dla przedsiębiorców korzystających z procedury uproszczonej przy imporcie towarów.

REKLAMA

Darowizna od babci lub dziadka – kiedy bez podatku? Jest kilka warunków, które decydują o zwolnieniu

Otrzymałeś gotówkę od babci lub dziadka? Sprawdź, kiedy darowizna pieniężna nie podlega podatkowi od spadków i darowizn. Przepisy przewidują korzystne zwolnienia, ale warto znać limity kwoty wolnej i terminy zgłoszenia darowizny do urzędu skarbowego. Wyjaśniamy, co trzeba wiedzieć.

Uproszczenia w podatku od spadków i darowizn. Nowe przepisy coraz bliżej wejścia w życie

Senat przyjął nowelizację ustawy o podatku od spadków i darowizn. Nowe przepisy mają uprościć formalności przy sprzedaży majątku otrzymanego od najbliższej rodziny oraz zlikwidować comiesięczne deklaracje podatkowe przy rentach prywatnych. Ustawa wraca teraz do Sejmu.

Zaczynasz działalność gospodarczą? Tak można obniżyć składki ZUS na początku działania firmy [komunikat ZUS]

Rozpoczęcie własnej działalności gospodarczej wiąże się z kosztami, szczególnie na starcie. Dlatego początkujący przedsiębiorcy mogą skorzystać z ulg, które pozwalają płacić niższe składki na ubezpieczenia społeczne albo nie płacić ich wcale. Do najważniejszych form wsparcia należą: ulga na start, preferencyjne składki, „Mały ZUS Plus” czy wakacje składkowe.

Darowizna dla córki z konta firmowego taty: Czy taki przelew korzysta ze zwolnienia podatkowego? KIS wyjaśnia

Skarbówka potwierdził, że przekazanie środków pieniężnych bezpośrednio z konta firmowego spółki, której darczyńca jest wspólnikiem, na konto obdarowanego – przy spełnieniu ustawowych formalności – może korzystać ze zwolnienia z podatku od darowizn. To jest dobra wiadomość dla podatników.

REKLAMA

Ulga dla spadkobierców i przejrzystość dla podatników. Nowości w ustawie podatku od spadków i darowizn już wkrótce

Jest projekt nowelizacji ustawy o podatku od spadków i darowizn, który umożliwi przywrócenie terminu zgłoszenia spadku w wyjątkowych przypadkach oraz doprecyzuje moment powstania obowiązku podatkowego. Zmiany mają uprościć procedury, zwiększyć przejrzystość i wspierać sukcesję firm rodzinnych.

KSeF 2.0: firmy będą miały tylko 4 miesiące na testy. Co warto zrobić już teraz?

W czerwcu 2025 r. – zgodnie z harmonogramem – Ministerstwo Finansów udostępniło dokumentację interfejsu API KSeF 2.0. Jest to jednak materiał dla integratorów systemów i dostawców oprogramowania. Firmy wciąż czekają na udostępnienie środowiska testowego, które zaplanowano na koniec września. Konkretne testy będą więc mogły zacząć się dopiero w październiku. Tymczasem obowiązek korzystania z Krajowego Systemu e-Faktur dla części firm wchodzi już w lutym – oznacza to niewiele czasu na przygotowanie.

REKLAMA