REKLAMA

REKLAMA

Kategorie
Zaloguj się

Zarejestruj się

Proszę podać poprawny adres e-mail Hasło musi zawierać min. 3 znaki i max. 12 znaków
* - pole obowiązkowe
Przypomnij hasło
Witaj
Usuń konto
Aktualizacja danych
  Informacja
Twoje dane będą wykorzystywane do certyfikatów.

Wytwarzanie towaru z materiału powierzonego - rozliczenia VAT

Subskrybuj nas na Youtube
Wytwarzanie towaru z materiału powierzonego - rozliczenia VAT
Wytwarzanie towaru z materiału powierzonego - rozliczenia VAT
Fotolia

REKLAMA

REKLAMA

Jeżeli podatnicy wykonują towary częściowo z materiału powierzonego, częściowo zaś z materiału własnego, to sposób kwalifikacji czynności wykonywanych w takich przypadkach zdaniem organów podatkowych zależy od wartości wykorzystanych przez wykonawcę materiałów własnych. Sądy nie zgadzają się z tym stanowiskiem. Rozróżnienie, czy wytworzenie towaru z materiału powierzonego jest usługą czy dostawą towarów, jest szczególnie istotne w przypadku czynności dokonywanych na rzecz zagranicznych kontrahentów.

REKLAMA

Najczęściej czynności stanowiące świadczenie usług na rzecz zagranicznego kontrahenta nie podlegają opodatkowaniu VAT w Polsce, ponieważ miejsce świadczenia – na podstawie art. 28b ust. 1 ustawy o VAT – znajduje się poza terytorium kraju. Jeśli chodzi o dostawy – sprawa nieco się już komplikuje. Czynności stanowiące dostawy towarów najczęściej podlegają opodatkowaniu VAT w Polsce jako:

• odpłatne dostawy towarów na terytorium kraju,

• wewnątrzwspólnotowe dostawy towarów lub

eksport towarów.

Dalszy ciąg materiału pod wideo

Oczywiście w dwóch ostatnich przypadkach zastosowanie może mieć stawka 0%, lecz wymaga to spełnienia określonych przepisami warunków.

Możliwe są sytuacje, gdy podatnicy wytwarzają towary wyłącznie z materiałów powierzonych przez usługobiorcę. Ale bywa też tak, że część materiałów jest własnością zleceniodawcy, a część – zleceniobiorcy. Kiedy zatem przyjąć, że mamy do czynienia z dostawą towarów, a kiedy z usługą?

Polecamy: Biuletyn VAT

1. Wytworzenie towarów wyłącznie z materiału powierzonego

REKLAMA

Do wykonywania towarów podatnicy mogą wykorzystywać wyłącznie materiał powierzony. W takich przypadkach powszechnie przyjmuje się, że czynności wykonywane przez podatników mają charakter świadczenia usług. W szczególności stanowisko takie reprezentują organy podatkowe, czego przykładem może być interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z 27 stycznia 2009 r. (sygn. ITPP2/443-940/08/PS) czy interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z 9 marca 2016 r. (sygn. IPTPP2/4512-637/15-3/SM). Jak czytamy w drugiej z nich:

(...) istota usług świadczonych na ruchomym majątku rzeczowym opiera się na założeniu, że usługodawca otrzymuje od zleceniodawcy materiał i przetwarza go w taki sposób, aby otrzymać pożądany przez zleceniodawcę wyrób. Przepisy nie określają rodzaju, ani charakteru prac jakie mogą być wykonane w ramach usług na ruchomym majątku rzeczowym. Mogą to zatem być prace drobne, a także świadczenia złożone, wymagające zaangażowania wielu różnego rodzaju prac. W każdym przypadku otrzymuje się określony wyrób finalny spełniający wymagane kryteria. Nie ma wątpliwości, iż w przypadku powierzania przez zleceniodawcę 100% materiałów, mamy do czynienia z usługami na majątku rzeczowym.

Polski podatnik otrzymał od niemieckiego kontrahenta zlecenie uszycia ubrań. Ubrania te uszył w całości z powierzonych mu przez niemieckiego kontrahenta materiałów. W tej sytuacji czynności wykonane przez polskiego podatnika stanowią świadczenie usługi, której miejsce świadczenia – o ile niemiecki kontrahent nie ma stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju – znajduje się poza terytorium Polski, a więc nie podlega ona opodatkowaniu polskim VAT. W związku z tym świadczenie tej usługi powinno zostać udokumentowane przez podatnika fakturą (art. 106a pkt 2 lit. a) w zw. z art. 106b ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT) bez danych dotyczących stawki i kwoty podatku (art. 106e ust. 5 pkt 2 ustawy o VAT) oraz z adnotacją „odwrotne obciążenie” (art. 106e ust. 1 pkt 18 ustawy o VAT) i numerami VAT UE polskiego podatnika oraz jego niemieckiego kontrahenta (art. 106e ust. 1 pkt 24 ustawy o VAT).

Polecamy książkę: VAT 2017. Komentarz

2. Wytworzenie towarów częściowo z materiału powierzonego, częściowo z materiału własnego

Problem pojawia się, gdy podatnicy wykonują towary częściowo z materiału powierzonego, częściowo zaś z materiału własnego. Zdaniem organów podatkowych sposób kwalifikacji czynności wykonywanych w takich przypadkach zależy od wartości wykorzystanych przez wykonawcę materiałów własnych. Przyjmuje się, że jeżeli wartość wykorzystanych przez wykonawcę materiałów własnych wynosi mniej niż 50% wartości wykonywanego towaru, czynności polegające na wykonaniu tego wyrobu stanowią świadczenie usługi.

Jak czytamy w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z 27 stycznia 2009 r. (sygn. ITPP2/443-940/08/PS):

(...) częściowe wykorzystanie w procesie produkcji materiałów otrzymanych od zleceniodawcy nie zmienia kwalifikacji prawnej wykonywanych czynności. Nie można bowiem traktować produkcji palet, jako wykonania usług na materiałach powierzonych przez klienta, w sytuacji, gdy stanowią one jedynie 10 czy 15% finalnego wyrobu. Materiały te umożliwiają jedynie wykonanie pewnych częściowych prac wchodzących w skład procesu produkcyjnego. Powyższe zatem potwierdza, iż w takim przypadku czynności wykonywane przez spółkę są dostawą towarów.

REKLAMA

Wróćmy do poprzedniego przykładu i załóżmy, że do uszycia ubrań podatnik wykorzystał własne guziki, nici i podobnego typu drobne materiały. Łączna wartość zużytych do uszycia ubrań materiałów własnych wyniosła około 5% wartości wykonanych ubrań. Nie zmieniło to sposobu kwalifikacji czynności wykonanych przez podatnika, tj. nadal stanowiły one świadczenie usługi (niepodlegającej opodatkowaniu VAT w Polsce ze względu na miejsce jej świadczenia znajdujące się – na podstawie art. 28b ust. 1 ustawy o VAT – poza terytorium kraju).

Jeżeli wartość wykorzystanych przez wykonawcę materiałów własnych wynosi więcej niż 50%, wykonywane przez podatników czynności uważane są przez organy podatkowe za dostawy towarów. Jak czytamy w cytowanej już wcześniej interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z 9 marca 2016 r. (sygn. IPTPP2/4512-637/15-3/SM):

(...) w sytuacji, gdy materiały powierzone stanowią mniej niż 100% materiałów zużytych przy wykonaniu danego wyrobu, zdaniem tut. Organu należy przyjąć, że jeśli stanowią one przeważającą część w stosunku do materiałów własnych usługodawcy, w ujęciu wartościowym, świadczenie stanowi usługę na ruchomym majątku rzeczowym. (...) Wobec powyższego, w sytuacji gdy materiały powierzone Wnioskodawcy przez Kontrahenta do wykonania płyt szalunkowych, będących przedmiotem umowy, stanowią w ujęciu wartościowym mniej niż 50% w stosunku do materiałów własnych Zainteresowanego, zużytych przy wykonaniu ww. towarów, to takie świadczenie Spółki na rzecz Kontrahenta, należy uznać za dostawę towarów.

Podatnik zamierza zawrzeć umowę z czeskim przedsiębiorcą na wykonanie płyt szalunkowych z częściowo powierzonego przez niego materiału, który w zależności od konkretnego zlecenia będzie stanowił więcej lub mniej niż połowę (pod względem kryterium wartościowego) materiałów potrzebnych do wykonania zamówionych produktów. Zgodnie ze stanowiskiem organów podatkowych część tych czynności będzie stanowiła świadczenie usług. Dotyczy to czynności, w których przypadku wartość powierzonego materiału będzie stanowić więcej niż 50% wartości wykonanych płyt szalunkowych. Pozostałe będą klasyfikowane jako wewnątrzwspólnotowe dostawy towarów (jeśli warunki z art. 13 ustawy zostaną spełnione), gdy wartość powierzonego materiału stanowi mniej niż 50% wartości wykonanych płyt szalunkowych.

UWAGA!

Jeżeli podatnicy wykonują towary częściowo z materiału powierzonego, częściowo zaś z materiału własnego – sposób kwalifikacji czynności wykonywanych w takich przypadkach zdaniem organów podatkowych zależy od wartości wykorzystanych przez wykonawcę materiałów własnych.

Sądy administracyjne nie zgadzają się jednak ze stanowiskiem, że jedynym uwzględnianym w omawianych przypadkach kryterium jest udział wartości wykorzystanych przez wykonawcę materiałów własnych. Sądy administracyjne uważają, że stanowi to tylko jeden z czynników, które należy uwzględniać przy ocenie, czy wykonanie towarów z materiału powierzonego stanowi dostawę towarów czy świadczenie usługi. Jak orzekł Wojewódzki Sąd Administracyjny w Opolu w wyroku z 6 kwietnia 2011 r. (sygn. akt I SA/Op 30/11):

(...) ograniczenie się tylko do jednego kryterium, a mianowicie proporcji wartości towarów własnych i dostarczonych przez kontrahenta nie może być uznane za prawidłowe w świetle przytoczonego orzecznictwa Trybunału, zwłaszcza w sprawie C-111/05, gdzie jednoznacznie wartość towaru i usługi nie została uznana za jedyny i wystarczający miernik. Trybunał wskazywał tutaj zresztą na proporcje między wartością dostawy w stosunku do wartości usługi, a nie – proporcje między wartością towarów dostarczonych i własnych Spółki. Jak wyżej wskazano, istotny jest zasadniczy cel nabycia całości świadczenia, z uwzględnieniem tej wskazówki, że jeśli celem usług jest dostosowanie towaru do specyficznych potrzeb nabywcy i mają one charakter przeważający dla nabywcy, transakcja winna być traktowana – dla celów podatku VAT – jako usługa. Istotne jest jej gospodarcze znaczenie, które powinno być określone z uwzględnieniem wszystkich okoliczności towarzyszących realizacji świadczenia.

Orzeczenie to zostało zaskarżone do Naczelnego Sądu Administracyjnego, który jednak wyrokiem z 17 maja 2012 r. (sygn. akt I FSK 1154/11) oddalił skargę kasacyjną, stwierdzając, że:

(...) w sposób nieprawidłowy organ interpretacyjny skoncentrował się wyłącznie na wartościowej proporcji towarów dostarczonych i własnych. Trafnie Sąd pierwszej instancji podkreślił, że za wadliwością tej oceny przemawia przede wszystkim nieuwzględnianie znaczenia dostarczonej przez kontrahenta wiedzy technologicznej, rodzaju świadczonych czynności, wskazywanego przez skarżącą faktu, iż wartość zużytych surowców stanowi element kalkulacyjny ceny samej usługi oraz tego, że zlecający zamawia określone świadczenie polegające na chemicznej obróbce jego materiałów i dodanych do nich surowców Spółki, a celem transakcji nie jest sprzedaż wyrobu, lecz świadczenie usługi przetworzenia dla uzyskania określonego komponentu.

Mimo to podatnicy wykonujący towary częściowo z materiału powierzonego, częściowo zaś z materiału własnego powinni w pierwszej kolejności porównywać wartość wykorzystanych materiałów powierzonych i własnych. Jeżeli bowiem udział wartości wykorzystanych przez nich materiałów własnych wynosi mniej niż 50% wartości wykonanych towarów, z dużym prawdopodobieństwem wykonywane przez nich czynności stanowią – zarówno według wyjaśnień organów podatkowych, jak i orzeczeń sądów administracyjnych – świadczenie usługi.

Jeżeli natomiast udział wartości wykorzystanych przez podatników materiałów własnych przekracza 50% wartości wykonanych towarów, bezpieczniejszym rozwiązaniem jest przyjęcie, że dokonywane przez podatników czynności stanowią dostawę towarów. Przyjęcie stanowiska, że czynności takie stanowią jednak świadczenie usług, jest obarczone – z uwagi na stanowisko reprezentowane przez organy podatkowe – znacznym ryzykiem podatkowym. W konsekwencji wskazane jest, aby było poprzedzone uzyskaniem od Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej interpretacji indywidualnej. Oczywiście może się okazać, że interpretacja ta będzie dla podatnika niekorzystna. Wówczas pozostaje zaskarżenie jej do wojewódzkiego sądu administracyjnego.

Występowanie o wydanie interpretacji indywidualnej jest zresztą wskazane również w przypadku podatników, którzy wykonują towary z materiałów powierzonych, do których wykonania zużywają towary własne o wartości mniejszej niż 50% wartości wykonanych towarów. Posiadanie takiej interpretacji zabezpiecza bowiem podatników przed ewentualną zmianą stanowiska przez organy podatkowe.


Podkreślić przy tym należy, że w omawianych przypadkach nie wchodzi w grę rozpoznawanie dwóch czynności podlegających opodatkowaniu, tj. świadczenia usługi (w części dotyczącej wykorzystania materiałów powierzonych) oraz dostawy towarów (w części dotyczącej wykorzystania materiałów własnych). W przypadku świadczeń kompleksowych – jak wynika z wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z 2 maja 1996 r. w sprawie C-231/94 – należy bowiem brać pod uwagę wszystkie okoliczności, w jakich dokonywana jest rozpatrywana transakcja, w celu określenia:

• po pierwsze, czy są to dwa lub więcej niż dwa świadczenia odrębne, czy też jest to jedno świadczenie,

• po drugie, czy w tym ostatnim przypadku to jedno świadczenie powinno zostać zakwalifikowane jako świadczenie usług.

Istnienie jednego świadczenia należy stwierdzić, jeżeli czynności wykonane przez podatnika na rzecz klienta są ze sobą tak ściśle związane, że obiektywnie tworzą jedno, niepodzielne świadczenie gospodarcze, którego podział miałby charakter sztuczny.

Taki właśnie sztuczny charakter miałby podział czynności polegających na wykonaniu towarów częściowo z materiału powierzonego, częściowo zaś z materiału własnego. Podział taki jest zatem niedopuszczalny.

PODSTAWA PRAWNA:

• art. 5 ust. 1 pkt 1, art. 7 ust. 1, art. 8 ust. 1, art. 13 oraz art. 28b ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług – j.t. Dz.U. z 2016 r. poz. 710; ost.zm. Dz.U. z 2017 r. poz. 60

Tomasz Krywan, doradca podatkowy

Zapisz się na newsletter
Chcesz uniknąć błędów? Być na czasie z najnowszymi zmianami w podatkach? Zapisz się na nasz newsletter i otrzymuj rzetelne informacje prosto na swoją skrzynkę.
Zaznacz wymagane zgody
loading
Zapisując się na newsletter wyrażasz zgodę na otrzymywanie treści reklam również podmiotów trzecich
Administratorem danych osobowych jest INFOR PL S.A. Dane są przetwarzane w celu wysyłki newslettera. Po więcej informacji kliknij tutaj.
success

Potwierdź zapis

Sprawdź maila, żeby potwierdzić swój zapis na newsletter. Jeśli nie widzisz wiadomości, sprawdź folder SPAM w swojej skrzynce.

failure

Coś poszło nie tak

Źródło: Biuletyn VAT

Oceń jakość naszego artykułu

Dziękujemy za Twoją ocenę!

Twoja opinia jest dla nas bardzo ważna

Powiedz nam, jak możemy poprawić artykuł.
Zaznacz określenie, które dotyczy przeczytanej treści:
Autopromocja

REKLAMA

QR Code

REKLAMA

Księgowość
Zapisz się na newsletter
Zobacz przykładowy newsletter
Zapisz się
Wpisz poprawny e-mail
Korygowałeś deklaracje podatkowe po otrzymaniu subwencji z PFR? Możesz być bezpodstawnie pozwany – sprawdź, co zrobić w takiej sytuacji

Wśród ponad 16 tys. pozwów, które Polski Fundusz Rozwoju (PFR) złożył przeciwko przedsiębiorcom w ramach programu „Tarcza Finansowa”, około 2700 dotyczy firm (wg danych z 2023 r.), które po złożeniu wniosku o subwencję dokonały korekty deklaracji podatkowych.

Dlaczego dokumentacja pochodzenia towarów to filar bezpiecznego handlu międzynarodowego?

Brak odpowiedniej dokumentacji pochodzenia towarów może kosztować firmę czas, pieniądze i reputację. Dowiedz się, jak poprawnie i skutecznie prowadzić dokumentację, by uniknąć kar, ułatwić odprawy celne i zabezpieczyć interesy swojej firmy w handlu międzynarodowym.

Podatek od prezentów komunijnych - kiedy trzeba zapłacić. Są 3 limity kwotowe

Mamy maj, a więc i sezon komunijny – czas uroczystości, rodzinnych spotkań i… (często bardzo drogich) prezentów. Ale czy wręczone dzieciom upominki mogą wiązać się z obowiązkiem podatkowym? Wyjaśniamy, kiedy komunijny prezent staje się darowizną, którą trzeba zgłosić fiskusowi.

Webinar: KSeF – na co warto przygotować firmę? + certyfikat gwarantowany

Ekspert wyjaśni, jak przygotować firmę na nadchodzący obowiązek korzystania z Krajowego Systemu e-Faktur i oraz na co zwrócić uwagę, aby proces przejścia na nowy system fakturowania przebiegł sprawnie i bez zbędnych trudności. Każdy z uczestników webinaru otrzyma certyfikat, dostęp do retransmisji oraz materiały dodatkowe.

REKLAMA

Obowiązkowego KSeF można uniknąć. Jest na to kilka sposobów. M.in. uzyskanie statusu podatnika zagranicznego działającego w Polsce wyłącznie na podstawie rejestracji

Obowiązkowy model Krajowego Systemu e-Faktur nie będzie obowiązywał zagraniczne firmy działające jako podatnicy VAT na polskim rynku wyłącznie na podstawie rejestracji. Profesor Witold Modzelewski pyta dlaczego wprowadza się taki przywilej dla zagranicznych konkurentów polskich firm. Wskazuje ponadto kilka innych legalnych sposobów uniknięcia obowiązkowego KSeF, wynikających z projektu nowych przepisów.

Naliczanie odsetek za zwłokę a czas trwania kontroli podatkowej, celno-skarbowej lub postępowania podatkowego – zmiany w Ordynacji podatkowej jeszcze w 2025 r.

Ministerstwo Finansów przygotowało projekt nowelizacji Ordynacji podatkowej, która ma m.in. na celu zmobilizowanie organów podatkowych do zakończenia kontroli podatkowej i kontroli celno-skarbowej w terminie nie dłuższym niż 6 miesięcy od dnia jej wszczęcia. Jeżeli to się nie stanie, to nie będzie można podatnikowi naliczyć odsetek od zaległości podatkowych (odsetek za zwłokę) stwierdzonych w toku kontroli.

Zarządzanie finansami i procesami finansowo-księgowymi w rosnącym przedsiębiorstwie

W dzisiejszej gospodarce efektywne zarządzanie finansami i procesami finansowymi stanowi kluczowy czynnik sukcesu dla rozwijających się przedsiębiorstw. Praktyka biznesowa pokazuje, że sam wzrost obrotów nie zawsze przekłada się na poprawę kondycji finansowej firmy. Nieumiejętnie zarządzany rozwój może prowadzić do paradoksalnej sytuacji, w której zwiększającym się przychodom towarzyszą spadająca rentowność i problemy z płynnością finansową.

Rozliczenie składki zdrowotnej w 2025 roku. Księgowa wyjaśnia jak to zrobić

Termin złożenia w ZUS deklaracji zawierającej rozliczenie wpłaconych składek zdrowotnych za 2024 rok upływa 20 maja 2025 r. Obowiązek ten dotyczy większości przedsiębiorców prowadzących pozarolniczą działalność gospodarczą. Jedynie ci rozliczający się na karcie podatkowej są z niego zwolnieni. W pozostałych przypadkach wysokość należnych składek wylicza się na podstawie przychodów bądź dochodów osiągniętych w poprzednim roku. Na co zwrócić uwagę przygotowując roczne rozliczenie składek? Wyjaśnia to Paulina Chwil, Księgowa Prowadząca oraz Ekspert ds. ZUS i Prawa Pracy w CashDirector S.A.

REKLAMA

Trump 2.0. Rewolucja chorego rozsądku. Prof. Kołodko recenzuje politykę (nie tylko gospodarczą) obecnego prezydenta USA

W kwietniu 2025 r. nakładem Wydawnictwa Naukowego PWN ukazała się najnowsza książka prof. Grzegorza W. Kołodki zatytułowana „Trump 2.0. Rewolucja chorego rozsądku”. Grzegorz W. Kołodko, wybitny ekonomista i były wicepremier, w swoim bezkompromisowym stylu analizuje trumponomikę i trumpizm, populizm, nowy nacjonalizm, publiczne kłamstwa i brutalną grę interesów. Profesor poświęca szczególną uwagę kwestiom manipulacji opinią publiczną, polityce sojuszy, a także wpływowi wojny w Ukrainie na kształt geopolityki. Zastanawia się również, jakie zagrożenia dla NATO i Unii Europejskiej niesie ze sobą „America First” – i co to wszystko oznacza dla współczesnego świata.

Zmiany w rachunkowości w 2025 r. Sprawozdawczość ESG przesunięta o 2 lata

Minister Finansów przygotował 5 maja 2025 r. projekt nowelizacji ustawy wdrażającej dyrektywę CRSD do ustawy o rachunkowości, a także ustawy o biegłych rewidentach, firmach audytorskich oraz nadzorze publicznym oraz niektórych innych ustaw. Ta nowelizacja ma na celu wdrożenie unijnej dyrektywy 2025/794, przesuwającej wdrożenie obowiązku sprawozdawczości ESG o 2 lata.

REKLAMA