REKLAMA

REKLAMA

Kategorie
Zaloguj się

Zarejestruj się

Proszę podać poprawny adres e-mail Hasło musi zawierać min. 3 znaki i max. 12 znaków
* - pole obowiązkowe
Przypomnij hasło
Witaj
Usuń konto
Aktualizacja danych
  Informacja
Twoje dane będą wykorzystywane do certyfikatów.

Rezerwy i zobowiązania warunkowe

Subskrybuj nas na Youtube

REKLAMA

Jakie są różnice między rezerwami a zobowiązaniami warunkowymi? Jak wykazywać zobowiązania warunkowe w sprawozdaniu finansowym? Dlaczego w zakresie tworzenia rezerw i ujawniania zobowiązań warunkowych warto stosować międzynarodowe standardy rachunkowości? Jakie zasady wyceny rezerw należy przyjąć?

SPIS TREŚCI

PORADY PRAWNE

FORMULARZE I WZORY




Jak ustawa o rachunkowości definiuje rezerwy
 
Warto zwrócić uwagę na kilka elementów tych definicji. Dla powstania zobowiązania muszą być spełnione 3 warunki:
• obowiązek spełnienia świadczenia musi wynikać ze zdarzeń przeszłych,
• ze spełnieniem świadczenia będzie związane wykorzystanie aktywów jednostki,
• wartość świadczenia musi być wiarygodnie określona.
W przypadku zobowiązań nie występuje więc żaden element niepewności. Dlatego też w większości przypadków ta kategoria pasywów nie budzi większych wątpliwości. Dużo więcej trudności sprawia natomiast właściwe tworzenie rezerw. Zagadnieniu temu poświęcony jest art. 35d ustawy o rachunkowości. Zgodnie z tym przepisem rezerwy tworzy się w dwóch przypadkach. Po pierwsze, na pewne lub o dużym stopniu prawdopodobieństwa przyszłe zobowiązania, których kwotę można w sposób wiarygodny oszacować. Przykładowo ustawodawca wymienił w tej grupie straty z transakcji gospodarczych w toku, w tym z tytułu udzielonych gwarancji, poręczeń, operacji kredytowych, skutków toczącego się postępowania sądowego. Po drugie, rezerwy należy tworzyć na przyszłe zobowiązania spowodowane restrukturyzacją, jeżeli na podstawie odrębnych przepisów jednostka jest zobowiązana do jej przeprowadzenia lub zawarto w tej sprawie wiążące umowy, a plany restrukturyzacji pozwalają w sposób wiarygodny oszacować wartość tych przyszłych zobowiązań. Rezerwy zalicza się odpowiednio do:
• pozostałych kosztów operacyjnych lub
• kosztów finansowych, lub
• strat nadzwyczajnych.
RADZIMY
Rezerwy są pozycją sprawozdania finansowego często wykorzystywaną do manipulowania wynikiem finansowym, czyli rachunkowości kreatywnej. Dlatego też odbiorcy sprawozdań finansowych powinni zwracać dużą uwagę na tę pozycję bilansu.
Zaliczenie to uzależnione jest oczywiście od okoliczności, z którymi przyszłe zobowiązania się wiążą. Powstanie zobowiązania, na które uprzednio utworzono rezerwę, zmniejsza jej wysokość. Niewykorzystane rezerwy, wobec zmniejszenia lub ustania ryzyka uzasadniającego ich utworzenie, zwiększają na dzień, na który okazały się zbędne, odpowiednio pozostałe przychody operacyjne, przychody finansowe lub zyski nadzwyczajne. Typowe księgowania związane z rezerwami przedstawia schemat.
Mimo że przepisy dotyczące rezerw wydają się jasne, często pojawiają się w tym zakresie nieprawidłowości. Wynikają one m.in. z trudności we właściwym oszacowaniu wielkości rezerwy. Artykuł 28 ust. 1 pkt 9 ustawy o rachunkowości stanowi jedynie, że rezerwy wycenia się w uzasadnionej, wiarygodnie oszacowanej wartości. Szczegóły tej wyceny powinny znaleźć się w wewnętrznych regulacjach każdej jednostki, czyli w przyjętej przez zarząd polityce rachunkowości. W praktyce często okazuje się, że dokumentacja zasad rachunkowości nie jest w tym zakresie wystarczająca. Ponadto należy pamiętać, że rezerwy są pozycją sprawozdania finansowego najczęściej wykorzystywaną do manipulowania wynikiem finansowym, czyli tzw. rachunkowości kreatywnej. Dlatego też odbiorcy sprawozdań finansowych powinni zwracać na nie dużą uwagę.
Szczególną kategorią są rezerwy na odroczony podatek dochodowy. Konieczność ich tworzenia wynika z wystąpienia przejściowych różnic między wynikiem finansowym a podstawą opodatkowania. Rezerwę z tytułu odroczonego podatku dochodowego tworzy się w wysokości kwoty podatku dochodowego, wymagającej w przyszłości zapłaty, w związku z występowaniem dodatnich różnic przejściowych, to jest różnic, które spowodują zwiększenie podstawy obliczenia podatku dochodowego w przyszłości. Wysokość rezerwy i aktywów z tytułu odroczonego podatku dochodowego ustala się przy uwzględnieniu stawek podatku dochodowego obowiązujących w roku powstania obowiązku podatkowego.
Mniejsze jednostki mogą nie ustalać rezerw i aktywów z odroczonego podatku dochodowego. Obowiązek ten nie dotyczy podmiotów, których roczne sprawozdanie finansowe nie podlega obowiązkowemu badaniu przez biegłych rewidentów.
 

Dlaczego warto stosować standardy
 
Przepisy ustawy o rachunkowości dotyczące zobowiązań warunkowych należy uznać za zdecydowanie niewystarczające. Poza definicją ustawa o rachunkowości nie zawiera szczegółowych regulacji precyzujących zasady ich prezentacji w sprawozdaniu finansowym. Jedynie w załączniku do ustawy wymieniającym dodatkowe informacje i objaśnienia do sprawozdania finansowego ustawodawca zobowiązał podmioty je sporządzające do wykazywania w nich zobowiązań warunkowych, przykładowo wymieniając gwarancje i poręczenia. Zobowiązania warunkowe są więc wykazywane jedynie w ewidencji pozabilansowej. Kierując się tylko polskimi przepisami, często trudno jest ustalić, czy w danym przypadku mamy do czynienia z rezerwą czy też z zobowiązaniem warunkowym. Warto więc w tym zakresie odwołać się do MSR nr 37. Tym bardziej, że zezwala na to ustawa o rachunkowości w art. 10 ust. 3 stanowi ona, że w sprawach nieuregulowanych jej przepisami, przyjmując zasady (politykę) rachunkowości, jednostki mogą stosować krajowe standardy rachunkowości wydane przez Komitet Standardów Rachunkowości. W przypadku braku odpowiedniego standardu krajowego (taka sytuacja występuje w przypadku rezerw i zobowiązań warunkowych), jednostki mogą stosować MSR-y.
 
Kiedy standard nakazuje tworzyć rezerwy
 
MSR nr 37 zawiera dużo bardziej szczegółowe niż ustawa o rachunkowości regulacje dotyczące rezerw i zobowiązań warunkowych. Zgodnie z postanowieniami standardu rezerwa powinna zostać utworzona, jeżeli spełnione są następujące warunki:
• na jednostce ciąży obecny obowiązek (prawny bądź zwyczajowy) wynikający ze zdarzeń przeszłych,
• prawdopodobne jest, że wypełnienie obowiązku spowoduje konieczność wypływu środków zawierających w sobie korzyści ekonomiczne,
• można dokonać wiarygodnego szacunku kwoty tego obowiązku.
Przez zwyczajowo oczekiwany obowiązek rozumie się obowiązek wynikający z działalności gospodarczej, gdy poprzez ustalony sposób postępowania w przeszłości, opublikowanie zasad postępowania lub wystarczająco konkretne, aktualne oświadczenie, jednostka gospodarcza przekazała stronom trzecim, że przyjmie na siebie określoną powinność oraz w wyniku tych działań jednostka wzbudziła u tych stron uzasadnione oczekiwanie, że powinność tę spełni.
Bardzo ważny jest fakt, że rezerwy tworzy się tylko w związku ze zdarzeniami przeszłymi. W pewnych przypadkach, np. sprawy sądowej, kwestią dyskusyjną może być, czy pewne zdarzenia miały miejsce czy też zdarzenia te skutkowały powstaniem obecnego obowiązku. W takim przypadku jednostka gospodarcza ustala, czy obecny obowiązek występuje na dzień bilansowy poprzez uwzględnienie wszystkich dostępnych dowodów (np. opinii ekspertów). Do rozważanych dowodów włącza się także informacje uzyskane po dniu bilansowym. Jeżeli na tej podstawie występowanie obecnego obowiązku jest bardziej prawdopodobne niż jego brak, jednostka gospodarcza tworzy rezerwę. Jeśli natomiast prawdopodobieństwo wystąpienia obowiązku jest mniejsze niż 50 proc., to jednostka ujawnia informacje o zobowiązaniach warunkowych.
 
Różnice między rezerwami a rozliczeniami międzyokresowymi
 
MSR nr 37 podaje wskazówki pozwalające na rozróżnienie rezerw i rozliczeń międzyokresowych kosztów. Standard stanowi, że bierne rozliczenia międzyokresowe są zobowiązaniami przypadającymi do zapłaty za towary (usługi), które zostały otrzymane (wykonane), ale nie zostały opłacone, zafakturowane lub formalnie uzgodnione z dostawcą. Mimo że czasami konieczne jest oszacowanie kwoty lub terminu zapłaty rozliczeń międzyokresowych biernych, stopień niepewności jest na ogół znacznie mniejszy niż w przypadku rezerw.
 

Jak wyceniać rezerwy
 
Kwota, na którą tworzona jest rezerwa, powinna być najbardziej właściwym szacunkiem nakładów niezbędnych do wypełnienia istniejącego obowiązku na dzień bilansowy. Innymi słowy jest to kwota, jaką – zgodnie z racjonalnymi przesłankami – jednostka gospodarcza zapłaciłaby w ramach wypełnienia obowiązku na dzień bilansowy lub zapłaciłaby na rzecz strony trzeciej w zamian za przejęcie przez nią obowiązku w tym samym terminie.
MSR nr 37 stoi na stanowisku, że z wyjątkiem szczególnie rzadkich przypadków jednostka gospodarcza jest w stanie dokonać szacunku wielkości zobowiązania, który jest na tyle wiarygodny, aby można go było użyć do tworzenia rezerwy na to zobowiązanie. W wyjątkowo rzadkich przypadkach, gdy nie można dokonać wiarygodnego szacunku, występuje zobowiązanie, które nie może być ujęte jako zobowiązanie w sprawozdaniu finansowym. Informację o tym zobowiązaniu ujawnia się jako informację o zobowiązaniu warunkowym.
 
Kiedy wykazywać zobowiązanie warunkowe
 
MSR nr 37 zawiera dużo bardziej szczegółowe regulacje dotyczące zobowiązań warunkowych niż ustawa o rachunkowości. Zgodnie z zawartą tam definicją zobowiązanie warunkowe jest:
• możliwym obowiązkiem, który powstaje na skutek zdarzeń przeszłych, których istnienie zostanie potwierdzone dopiero w momencie wystąpienia lub niewystąpienia jednego lub większej liczby niepewnych przyszłych zdarzeń, które nie w pełni podlegają kontroli jednostki gospodarczej, lub
• obecnym obowiązkiem, który powstaje na skutek zdarzeń przeszłych, ale nie jest ujmowany w sprawozdaniu, ponieważ nie jest prawdopodobne, aby konieczne było wydatkowanie środków zawierających korzyści ekonomiczne albo kwoty obowiązku (zobowiązania) nie można wycenić wystarczająco wiarygodnie.
W przypadku gdy jednostka gospodarcza podlega odpowiedzialności solidarnej, ta część obowiązku, która – jak się oczekuje – zostanie wypełniona przez strony trzecie, jest traktowana jako zobowiązanie warunkowe.
Sytuacja zobowiązań warunkowych może rozwinąć się w sposób początkowo nieprzewidziany. W związku z tym należy oceniać je na bieżąco, aby ustalić, czy wypływ środków zawierających w sobie korzyści ekonomiczne stał się prawdopodobny. Jeśli prawdopodobnym się stanie, że wypływ środków będzie konieczny w związku z pozycją potraktowaną jako zobowiązanie warunkowe, tworzy się rezerwę dotyczącą okresu, w którym nastąpiła zmiana prawdopodobieństwa.
 
Słownik terminologiczny
 
ZOBOWIĄZANIA – to wynikający z przeszłych zdarzeń obowiązek wykonania świadczeń o wiarygodnie określonej wartości, które spowodują wykorzystanie już posiadanych lub przyszłych aktywów jednostki.
REZERWY – rozumie się przez to zobowiązania, których termin wymagalności lub kwota nie są pewne.
ZOBOWIĄZANIA WARUNKOWE – to obowiązek wykonania świadczeń, których powstanie jest uzależnione od zaistnienia określonych zdarzeń.
 
 
 
 
 
Podstawa prawna: ustawa z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (t.j. Dz.U. z 2002 r. nr 76, poz. 694 z późn. zm.).
 
Konrad Piłat
 
Gazeta Prawna Nr 212/2005 [Dodatek: Księgowość i Podatki] z dnia 2005-10-31

10 proc. x 320 000 zł = 32 000 zł
Gazeta Prawna Nr 212/2005 [Dodatek: Księgowość i Podatki] z dnia 2005-10-31

W tym przypadku nie istnieje obowiązek przeprowadzenia restrukturyzacji. Ponieważ informacja nie została jeszcze podana do wiadomości, jednostka może zmienić podjętą decyzję. Nie ciąży bowiem na niej ani prawny, ani zwyczajowy obowiązek jej wykonania. Sytuacja wyglądałaby inaczej, gdyby informacja i jej konsekwencje zostały już przekazane załodze i kontrahentom.
 
 
Gazeta Prawna Nr 212/2005 [Dodatek: Księgowość i Podatki] z dnia 2005-10-31

Rezerwy należy tworzyć, gdy zobowiązanie jest konsekwencją zaistnienia przeszłego zdarzenia. W opisanej w pytaniu sytuacji nie wystąpiło przeszłe zdarzenie obligujące do poniesienia kosztów na wybudowanie oczyszczalni w przyszłości. Nie można bowiem uznać za zdarzenie zmiany przepisów. Oznacza to, że nie należy tworzyć rezerwy na przyszłe wydatki związane z budową oczyszczalni ścieków. Należy jednak utworzyć rezerwę na kary i grzywny, które najprawdopodobniej zapłaci jednostka w związku z niedostosowaniem się do nowych przepisów. W tym przypadku bowiem podstawą przyszłych wydatków jest przeszłe zdarzenie – niezgodne z prawem prowadzenia działalności.
 
 
Gazeta Prawna Nr 212/2005 [Dodatek: Księgowość i Podatki] z dnia 2005-10-31

Z informacji zebranych przez spółkę na dzień bilansowy wynika, że wypłata odszkodowania nie jest prawdopodobna. W związku z tym na dzień bilansowy – 31 grudnia 2004 r. nie należy tworzyć rezerwy na przyszłe zobowiązania. Informacja o toczącym się procesie i jego ewentualnych skutkach finansowych powinna jednak zostać ujawniona w informacji dodatkowej jako zobowiązanie warunkowe (chyba że prawdopodobieństwo zapłaty odszkodowania jest znikome).
 
 
Gazeta Prawna Nr 212/2005 [Dodatek: Księgowość i Podatki] z dnia 2005-10-31

Obowiązek przeprowadzania remontów nie wynika z przeszłego zdarzenia. Na tego typu wydatki nie tworzy się więc rezerw. Nie zmienia tego fakt, że obowiązek przeprowadzenia remontu jest wymogiem prawnym. W powyższej sytuacji MSR nr 37 sugeruje amortyzację kosztów remontu przez odpowiedni okres (czyli w tym przypadku przez 4 lata).
 
 
Gazeta Prawna Nr 212/2005 [Dodatek: Księgowość i Podatki] z dnia 2005-10-31

REKLAMA

 

 

1. Utworzenie rezerwy na pewne lub o dużym stopniu prawdopodobieństwa zobowiązania związane z operacjami finansowymi (np. związane z udzieleniem gwarancji spłaty pożyczki przez spółkę zależną, gdy na podstawie analizy sytuacji finansowej dłużnika można stwierdzić, że spłata pożyczki przez gwaranta jest prawdopodobna).
2. Utworzenie rezerwy na pewne lub o dużym stopniu prawdopodobieństwa zobowiązania związane z działalnością jednostki (np. związane z toczącym się postępowaniem sądowym, gdy istnieje duże prawdopodobieństwo jego przegrania oraz w sposób wiarygodny można oszacować finansowe skutki orzeczenia).
3. Utworzenie rezerwy na pewne lub o dużym stopniu prawdopodobieństwa zobowiązania nie związane z ogólnym ryzykiem prowadzenia działalności (np. rezerwy na przyszłą restrukturyzację jednostki).
4. Wykorzystanie rezerwy (np. na zapłatę odszkodowania w związku z zakończeniem postępowania sądowego).
5. Rozwiązanie niewykorzystanej części rezerwy na restrukturyzację.
Zapisz się na newsletter
Chcesz uniknąć błędów? Być na czasie z najnowszymi zmianami w podatkach? Zapisz się na nasz newsletter i otrzymuj rzetelne informacje prosto na swoją skrzynkę.
Zaznacz wymagane zgody
loading
Zapisując się na newsletter wyrażasz zgodę na otrzymywanie treści reklam również podmiotów trzecich
Administratorem danych osobowych jest INFOR PL S.A. Dane są przetwarzane w celu wysyłki newslettera. Po więcej informacji kliknij tutaj.
success

Potwierdź zapis

Sprawdź maila, żeby potwierdzić swój zapis na newsletter. Jeśli nie widzisz wiadomości, sprawdź folder SPAM w swojej skrzynce.

failure

Coś poszło nie tak

Źródło: INFOR

Oceń jakość naszego artykułu

Dziękujemy za Twoją ocenę!

Twoja opinia jest dla nas bardzo ważna

Powiedz nam, jak możemy poprawić artykuł.
Zaznacz określenie, które dotyczy przeczytanej treści:
Autopromocja

REKLAMA

QR Code

© Materiał chroniony prawem autorskim - wszelkie prawa zastrzeżone. Dalsze rozpowszechnianie artykułu za zgodą wydawcy INFOR PL S.A.

REKLAMA

Księgowość
Zapisz się na newsletter
Zobacz przykładowy newsletter
Zapisz się
Wpisz poprawny e-mail
Zaczynasz działalność gospodarczą? Tak można obniżyć składki ZUS na początku działania firmy [komunikat ZUS]

Rozpoczęcie własnej działalności gospodarczej wiąże się z kosztami, szczególnie na starcie. Dlatego początkujący przedsiębiorcy mogą skorzystać z ulg, które pozwalają płacić niższe składki na ubezpieczenia społeczne albo nie płacić ich wcale. Do najważniejszych form wsparcia należą: ulga na start, preferencyjne składki, „Mały ZUS Plus” czy wakacje składkowe.

Ulga dla spadkobierców i przejrzystość dla podatników. Nowości w ustawie podatku od spadków i darowizn już wkrótce

Jest projekt nowelizacji ustawy o podatku od spadków i darowizn, który umożliwi przywrócenie terminu zgłoszenia spadku w wyjątkowych przypadkach oraz doprecyzuje moment powstania obowiązku podatkowego. Zmiany mają uprościć procedury, zwiększyć przejrzystość i wspierać sukcesję firm rodzinnych.

KSeF 2.0: firmy będą miały tylko 4 miesiące na testy. Co trzeba zrobić już teraz?

W czerwcu 2025 r. – zgodnie z harmonogramem – Ministerstwo Finansów udostępniło dokumentację interfejsu API KSeF 2.0. Jest to jednak materiał dla integratorów systemów i dostawców oprogramowania. Firmy wciąż czekają na udostępnienie środowiska testowego, które zaplanowano na koniec września. Konkretne testy będą więc mogły zacząć się dopiero w październiku. Tymczasem obowiązek korzystania z Krajowego Systemu e-Faktur dla części firm wchodzi już w lutym – oznacza to niewiele czasu na przygotowanie.

Projekt ustawy wdrażającej obowiązkowy KSeF po pierwszym czytaniu w Sejmie. Co się zmienia a co pozostaje bez zmian [komentarz eksperta]

W dniu 9 lipca 2025 r., Sejm przeprowadził pierwsze czytanie i skierował do prac w komisji finansów projekt ustawy zakładającej wdrożenie obowiązkowego Krajowego Systemu e-Faktur (KSeF). Wszystkie kluby i koła poselskie zapowiedziały dalsze prace nad projektem. Prace legislacyjne wchodzą w końcową fazę. Z coraz większą pewnością możemy więc stwierdzić, że obowiązkowy KSeF będzie wdrażany w dwóch etapach - od 1 lutego 2026 i od 1 kwietnia 2026 r.

REKLAMA

Podatek u źródła 2025: Objaśnienia podatkowe ministra finansów dot. statusu rzeczywistego właściciela. Praktyczne szanse i nieoczywiste zagrożenia

Po latach oczekiwań i licznych postulatach ze strony środowisk doradczych oraz biznesowych, Ministerstwo Finansów opublikowało długo zapowiadane objaśnienia dotyczące statusu rzeczywistego właściciela w kontekście podatku u źródła (WHT). Teraz nadszedł czas, by bardziej szczegółowo przyjrzeć się poszczególnym zagadnieniom. Dokument z 3 lipca 2025 r., opublikowany na stronie MF 9 lipca, ma na celu rozwianie wieloletnich wątpliwości dotyczących stosowania klauzuli „beneficial owner”. Choć sam fakt publikacji należy ocenić jako krok w stronę większej przejrzystości i przewidywalności, nie wszystkie zapisy spełniły oczekiwania.

Polski podatek cyfrowy jeszcze w tym roku? Rząd nie ogląda się na Brukselę

Choć Komisja Europejska wycofała się z planów nałożenia podatku cyfrowego, Polska idzie własną drogą. Minister cyfryzacji Krzysztof Gawkowski zapowiada, że projekt ustawy będzie gotowy do końca roku.

KSeF 2026: koniec z papierowymi fakturami, zmiany w obiegu dokumentów i obsłudze procesu sprzedaży w firmie

W przyszłym roku w Polsce zostanie uruchomiony obowiązkowy system fakturowania za pomocą Krajowego Systemu e-Faktur (KSeF). Obowiązek ten wejdzie w życie na początku 2026 roku i wynika z procedowanego w Parlamencie projektu ustawy o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług. Aktualny postęp prac legislacyjnych nad projektem, oznaczonym numerem druku 1407, można śledzić na stronach Sejmu.

Składki ZUS dla małych firm w 2025 roku - preferencje: ulga na start, mały ZUS plus i wakacje składkowe

Ulga na start, preferencyjne składki, czy „Mały ZUS plus”, a także wakacje składkowe – to propozycje wsparcia dla małych przedsiębiorców. Korzyści to możliwość opłacania niższych składek lub ich brak. Warto też zwrócić uwagę na konsekwencje z tym związane. ZUS tłumaczy kto i z jakich ulg może skorzystać oraz jakie są zagrożenia z tym związane.

REKLAMA

Zwracasz pracownikom wydatki na taksówki – czy musisz pobrać zaliczkę na podatek PIT? Najnowsze wyjaśnienia fiskusa (taksówki w podróży służbowej i w czasie wyjścia służbowego)

Pracodawcy mają wątpliwości, czy w przypadku zwracania pracownikom wydatków na taksówki (kiedy to pracownicy wykonują obowiązki służbowe – zarówno w podróży służbowej jak i w czasie tzw. wyjścia służbowego), trzeba od tych kwot pobierać zaliczki na podatek dochodowy? Pod koniec czerwca 2025 r. wyjaśnił to dokładnie Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej. Kilka miesięcy wcześniej odpowiedzi na to pytanie udzielił Minister Finansów.

Minister Majewska chce uproszczenia ZUS dla firm – konkretne propozycje zmian już na stole

Minister Agnieszka Majewska zaproponowała szereg zmian w przepisach dotyczących ubezpieczeń społecznych, które mają ułatwić życie mikro, małym i średnim przedsiębiorcom. Wśród postulatów znalazły się m.in. podniesienie limitu Małego ZUS Plus, likwidacja składki rentowej dla emerytów-przedsiębiorców, uproszczenia przy wakacjach składkowych oraz ułatwienia dla łączących biznes z rodzicielstwem.

REKLAMA