VAT od umów zlecenia i o dzieło
REKLAMA
Kiedy trzeba płacić VAT od umów zlecenia i o dzieło? Czy każda umowa powinna zawierać postanowienia dotyczące odpowiedzialności zleceniobiorcy? Którzy zleceniobiorcy są zwolnieni od VAT bez względu na postanowienia umów?
SPIS TREŚCI
- Kiedy można uniknąć podatku VAT
- Odpowiedzialność wobec osób trzecich
- Jakie są różnice między umową o dzieło a umową zlecenia
- Czy umowa musi mieć formę pisemną
- Co podlega VAT
- Których umów VAT nie obejmuje
- Kiedy spełnione są przesłanki zwalniające umowę z opodatkowania
- Jakie są skutki podporządkowania
- Czy nowelizacja rozwiała wątpliwości
- Na czym najczęściej skupiają się kontrole
- Umowy zlecenia i o dzieło w ustawie o VAT
- Przykłady
- Słownik terminologiczny
PORADY PRAWNE
- Czy członkowie zarządów podlegają VAT
- Odpowiedzialność wobec osób trzecich
- Brak określenia warunków wykonywania pracy
AKTY PRAWNE
Odpowiedzialność wobec osób trzecich
Opodatkowanie umów zlecenia i o dzieło uzależnione jest przede wszystkim od tego, czy zlecający z tytułu wykonywanych czynności ponosi odpowiedzialność wobec osób trzecich. Nie oznacza to jednak, że niezamieszczenie w umowie stosownych postanowień oznacza konieczność opodatkowania umowy. Najczęściej wynikają one z przepisów. Nie można też zapominać o zwolnieniu podmiotowym od VAT. Znaczna część zleceniobiorców będzie zwolniona od VAT ze względu na to, że osiągają stosunkowo niskie przychody.
Jakie są różnice między umową o dzieło a umową zlecenia
Między umowami zlecenia i umowami o dzieło są pewne różnice. Aby je zrozumieć, warto sięgnąć do ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny (Dz.U. nr 16, poz. 93 z późn. zm. – dalej k.c.). Zgodnie z przepisami art. 734 par. 1 k.c., przez umowę zlecenia przyjmujący zlecenie, czyli zleceniobiorca, zobowiązuje się do dokonania określonej czynności prawnej dla dającego zlecenie, czyli zleceniodawcy. Według zaś art. 627 k.c., przez umowę o dzieło przyjmujący zamówienie zobowiązuje się do wykonania oznaczonego dzieła, a zamawiający do zapłaty wynagrodzenia.
Czy umowa musi mieć formę pisemną
Eksperci zwracają uwagę, że umowa zlecenia lub o dzieło nie musi koniecznie mieć pisemnej formy. Dopuszczalna jest także forma ustna porozumienia w tej kwestii. Z kolei treści samej umowy można starać się dowodzić za pomocą rozmaitych dopuszczalnych dowodów. Zwraca się również uwagę, że jeżeli nie istnieją odmienne ustalenia stron umowy, to można zastosować przepisy kodeksu cywilnego dotyczące umów zlecenia albo umów o dzieło.
Co podlega VAT
Ustalenie, które prace wykonane na podstawie umowy zlecenia czy umowy o dzieło podlegają podatkowi od towarów i usług, a które nie, zaczęło nastręczać trudności, gdy weszła w życie ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. nr 54, poz. 535 z późn. zm.). Zaczęła ona obowiązywać z początkiem maja 2004 r. Kwestie dotyczące umów zlecenia czy o dzieło regulował art. 15 tej ustawy. Z przepisów tych wynikało, że jeżeli prace wykonywane osobiście przez osobę fizyczną na podstawie umowy agencyjnej, umowy zlecenia czy umowy o dzieło zostaną wykonane przez osobę mającą zarejestrowaną własną firmę, w ramach samodzielnie prowadzonej działalności gospodarczej, to są objęte VAT.
Których umów VAT nie obejmuje
W ustawie nie zaliczono do samodzielnie wykonywanej działalności gospodarczej określonych czynności, co oznaczało, że nie podlegały one VAT. Przede wszystkim były to te, które wymieniono w art. 12 ust. 1-6 ustawy z dnia z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2000 r. nr 14, poz. 176 z późn. zm.). Chodziło o przychody z tytułu stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej itp. Za samodzielną działalność gospodarczą nie są uznawane również czynności wykonywane przez osobę fizyczną na podstawie umowy zlecenia lub innej umowy o świadczenie usług, do której zgodnie z kodeksem cywilnym stosuje się przepisy dotyczące umowy zlecenia albo umowy o dzieło – jeżeli umowę taką zawarła z pracodawcą, z którym pozostaje w stosunku pracy, lub jeżeli w ramach takiej umowy wykonuje pracę na rzecz pracodawcy, z którym pozostaje w stosunku pracy.
W praktyce przepis ten oznacza, że wynagrodzenia wypłacane przez pracodawcę osobie fizycznej na podstawie zarówno umowy o pracę, jak i umowy zlecenia czy o dzieło lub innej podobnej nie podlegają VAT.
Kiedy spełnione są przesłanki zwalniające umowę z opodatkowania
W ustawie o podatku od towarów i usług zawarto jednak regulacje dotyczące wspomnianych kwestii, które były przyczyną sporów interpretacyjnych. Zgodnie z art. 15 ust. 3 pkt 3 ustawy o VAT, nie zaliczono do samodzielnej działalności gospodarczej również czynności, z tytułu których dochody zostały wymienione w art. 13 pkt 2-8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeżeli wykonujące je osoby były związane ze zlecającym prawnymi więzami tworzącymi stosunek prawny dotyczący warunków wykonania, wynagrodzenia i odpowiedzialności zlecającego wykonanie czynności. Przypomnijmy, że we wspomnianym art. 13 pkt 2-8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych mowa jest o dochodach z tytułu działalności wykonywanej osobiście, m.in. na podstawie umowy zlecenia i umowy o dzieło.
Powstało więc pytanie, w jakiej konkretnej sytuacji będzie można uznać, że usługi wykonywane w ramach umowy zlecenia lub umowy o dzieło nie podlegają opodatkowaniu VAT w związku z istnieniem pomiędzy zlecającym a zleceniobiorcą „więzów tworzących stosunek prawny dotyczący warunków wykonania, wynagrodzenia i odpowiedzialności zlecającego wykonanie czynności”.
Wydawało się, że kwestią decydującą o tym, czy określone usługi wykonywane przez osoby fizyczne w ramach umowy zlecenia czy umowy o dzieło nie będą podlegać opodatkowaniu, było ustalenie, którą ze stron obciąża ryzyko podjętej działalności. Istotne było również, czy w ramach umowy mamy do czynienia z elementem podporządkowania oraz trwałego związania zleceniobiorcy. Jeżeli ryzyko obciążało zleceniodawcę, a dodatkowo występował element podporządkowania zleceniobiorcy, to taki rodzaj aktywności nie mógł być uznany za samodzielne wykonywanie działalności gospodarczej i w konsekwencji nie podlegał opodatkowaniu.
Jakie są skutki podporządkowania
Potwierdzały to wyjaśnienia organów podatkowych, w tym np. pismo Izby Skarbowej w Szczecinie, Ośrodek Zamiejscowy w Koszalinie, z 2 lipca 2004 r. (nr ZPP-005-02-9/04). W wyjaśnieniach tych stwierdzono m.in., że jeśli z umów zlecenia wynika podporządkowanie co do warunków wykonywanych czynności, wymóg osobistego świadczenia czynności oraz obciążenie podmiotu zatrudniającego odpowiedzialnością za czynności usługodawcy, to umowy takie będą wyłączone spod regulacji ustawy o VAT. Jeżeli natomiast w umowach zlecenia podatnik nie określi tych elementów (swoistych dla umowy o pracę), to będą one podlegać opodatkowaniu VAT, gdyż wykonujący te czynności nie będzie wówczas pozbawiony przymiotu samodzielności przy realizacji tych umów na własny rachunek i ryzyko.
W takiej sytuacji świadczący usługi, o których mowa, mieli możliwość korzystania ze zwolnienia podmiotowego, dla tzw. drobnych przedsiębiorców, u których wartość sprzedaży opodatkowanej nie przekroczyła łącznie w poprzednim roku podatkowym kwoty wyrażonej w złotych odpowiadającej równowartości 10 000 euro. Natomiast podatnicy rozpoczynający samodzielną działalność w roku podatkowym byli zwolnieni od VAT do momentu przekroczenia wspomnianej kwoty w proporcji do okresu prowadzonej sprzedaży – podkreślono w wyjaśnieniach.
Czy nowelizacja rozwiała wątpliwości
Wywołujące wątpliwości przepisy obowiązywały od 1 maja 2004 r. do 31 maja 2005 r.
Od 1 czerwca 2005 r. weszła w życie nowelizacja ustawy o podatku od towarów i usług. Zgodnie z nowym brzmieniem art. 15 ust. 3 pkt 3 za wykonywaną samodzielnie działalność gospodarczą nie uznaje się czynności, z tytułu których przychody zostały wymienione w art. 13 pkt 2-9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeżeli z tytułu wykonania tych czynności osoby te są związane ze zlecającym wykonanie tych czynności prawnymi więzami tworzącymi stosunek prawny pomiędzy zlecającym wykonanie czynności i wykonującym zlecane czynności co do warunków wykonywania tych czynności, wynagrodzenia i odpowiedzialności zlecającego wykonanie tych czynności wobec osób trzecich.
Na czym najczęściej skupiają się kontrole
Organy podatkowe sprawdzają określone umowy zawarte w ramach działalności wykonywanej osobiście, w tym umów zlecenia i o dzieło. Organy ustalają, czy umowy takie nie stanowią wykonywanej samodzielnie działalności gospodarczej podlegającej opodatkowaniu VAT. Powodem, dla którego organy skarbowe dosyć często kwalifikują umowy zlecenia zawarte przed 1 czerwca 2005 r. do podlegających VAT, jest fakt nieoznaczenia w sposób jednoznaczny i wyraźny „odpowiedzialności zlecającego”. Wśród wątpliwości ze strony urzędu był także podnoszony fakt „braku prawnych więzów tworzących stosunek prawny” w zakresie warunków wykonywania czynności i wynagrodzenia.
Umowy zlecenia i o dzieło w ustawie o VAT
Art. 15 ust. 1.
Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.
Art. 15 ust. 2.
Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.
Art. 15 ust. 3.
Za wykonywaną samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 1, nie uznaje się czynności:
1) z tytułu których przychody zostały wymienione w art. 12 ust. 1-6 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2000 r. nr 14, poz. 176, z późn. zm.);
2) (uchylony);
3) z tytułu których przychody zostały wymienione w art. 13 pkt 2-9 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeżeli z tytułu wykonania tych czynności osoby te są związane ze zlecającym wykonanie tych czynności prawnymi więzami tworzącymi stosunek prawny pomiędzy zlecającym wykonanie czynności i wykonującym zlecane czynności co do warunków wykonywania tych czynności, wynagrodzenia i odpowiedzialności zlecającego wykonanie tych czynności wobec osób trzecich.
Przykłady
PRZYKŁAD 1
Różnica między umową zlecenia i o dzieło jest widoczna przy rozpatrywaniu czynności wykonywanych przez projektanta, który nie jest zatrudniony na umowę o pracę. Umowy o prace projektowe są w rozumieniu art. 627-646 k.c. umowami o dzieło. Jeżeli natomiast dotyczy to umów o nadzór autorski, który ma charakter „czynności serwisowych” w stosunku do dzieła, jakim jest dokumentacja projektowa, to stosowane już są przepisy o zleceniu, zgodnie z art. 750 k.c.
PRZYKŁAD 2
Pan Andrzej zawarł z firmą, w której pracuje na etacie, umowę zlecenia na wykonanie kilku dodatkowych ekspertyz. Prace te wykonuje po godzinach pracy, ale w lokalu pracodawcy, wykorzystując firmowy komputer. Czynności wykonane przez pana Adama Adamskiego w ramach umowy zlecenia nie będą podlegały VAT.
PRZYKŁAD 3
Pan Bartłomiej wykonał pracę na umowę zlecenia, w której nie było wyraźnie mowy o odpowiedzialności zlecającego. Można jednak przyjąć, że nie ma konieczności wyraźnego określania jej w umowie. W brzmieniu przepisu art. 15 ust. 3 pkt. 3 ustawy o podatku od towarów i usług przed zmianą nie został określony konkretny zakres, w jakim odpowiedzialność ponosi zleceniodawca. Przepisy o odpowiedzialności wynikającej ze stosunku prawnego łączącego strony umów cywilnoprawnych można znaleźć między innymi w przepisach Kodeksu cywilnego o skutkach niewykonania zobowiązań. Art. 471 Kc stanowi o odpowiedzialności dłużnika za szkodę wyrządzoną wierzycielowi w związku z niewykonaniem lub nienależytym wykonaniem zobowiązania.
Słownik terminologiczny
UMOWA ZLECENIA – w takiej umowie przyjmujący zlecenie zobowiązuje się do dokonania określonej czynności prawnej dla dającego zlecenie (art. 734 par. 1 kodeksu cywilnego).
UMOWA O DZIEŁO – w tego rodzaju umowie przyjmujący zamówienie zobowiązuje się do wykonania oznaczonego dzieła, a zamawiający do zapłaty wynagrodzenia (art. 627 kodeksu cywilnego).
Krzysztof Tomaszewski
Gazeta Prawna 225/2005 [Dodatek: Księgowość i Podatki] z dnia 2005-11-21
Gazeta Prawna 225/2005 [Dodatek: Księgowość i Podatki] z dnia 2005-11-21
- ustawa z dnia 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny (Dz.U. nr 16, poz. 93 z późn. zm.)
- ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. nr 54, poz. 535 z późn. zm.)
- ustawa z dnia z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2000 r. nr 14, poz. 176 z późn. zm.)
W sprawie wyłączenia od opodatkowania VAT działalności zarządu oraz rady nadzorczej, pełniących funkcje tylko na podstawie aktu powołania, wypowiedziała się niedawno Izba Skarbowa w Warszawie w piśmie z 17 czerwca 2005 r. (VR/006-93/04/AP). W piśmie tej izby podkreślono, że akt powołania na członka zarządu tworzy stosunek prawny pomiędzy zlecającym wykonanie czynności i wykonującym zlecane czynności. Akt ten wraz z umową spółki, uchwałą rady nadzorczej oraz przepisami kodeksu handlowego określa warunki wykonywania czynności członka zarządu, jego wynagrodzenie oraz odpowiedzialność spółki, która jest zlecającym wykonanie tych czynności. Na tej podstawie Izba Skarbowa doszła do wniosku, że są spełnione przesłanki, o których mówi art. 15 ust. 3 pkt 3 ustawy o VAT, a zatem wykonywanie czynności członka zarządu nie stanowi samodzielnie wykonywanej działalności gospodarczej. W związku z powyższym osoba fizyczna, wykonująca czynności członka zarządu lub członka rady nadzorczej, nie będzie uznawana za podatnika VAT.
Gazeta Prawna 225/2005 [Dodatek: Księgowość i Podatki] z dnia 2005-11-21
Dodanie w nowelizacji ustawy o VAT przepisu dotyczącego odpowiedzialności wobec osób trzecich może spowodować, że organy podatkowe będą traktować czynności związane z działalnością wykonywaną osobiście jako niepodlegające VAT jedynie wtedy, gdy będą świadczone na rzecz zlecającego, który nie jest ostatecznym konsumentem świadczonych usług lub towarów wytworzonych w wyniku zawartej umowy. W przeciwnym przypadku nie będzie mogła występować odpowiedzialność zlecającego wobec osób trzecich.
Gazeta Prawna 225/2005 [Dodatek: Księgowość i Podatki] z dnia 2005-11-21
Zarzuty organów podatkowych dotyczące braku wyraźnego określenia warunków wykonywania czynności można odpierać. Umowa zlecenia lub o dzieło nie musi mieć pisemnej formy. Dopuszczalna jest również forma ustna, natomiast treści umowy można dowodzić za pomocą wszelkich dopuszczalnych dowodów. Trzeba też pamiętać, że gdy brak jest odmiennych uregulowań stron umowy, zastosowanie mają unormowania kodeksu cywilnego dotyczące tego rodzaju umów. Przepisy te w pełni określają warunki wykonywania umów, a nawet sposób określenia wysokości wynagrodzenia. Zgodnie z art. 735 kodeksu cywilnego, jeżeli ani z umowy, ani z okoliczności nie wynika, że przyjmujący zlecenie zobowiązał się wykonać je bez wynagrodzenia, za wykonanie zlecenia należy się wynagrodzenie. Jeżeli nie ma obowiązującej taryfy, a nie umówiono się o wysokość wynagrodzenia, należy się wynagrodzenie odpowiadające wykonanej pracy.
W odniesieniu do członków zarządu oraz rad nadzorczych spółek kapitałowych w swoim stanowisku organy skarbowe wskazują, że umowa spółki, uchwała o powołaniu oraz kodeks spółek handlowych określa warunki wykonywania czynności. Nie wiadomo jednak, czy urzędy skarbowe nie będą wymagać dodatkowych zapisów w tym przedmiocie w umowie spółki lub uchwale o powołaniu. Broniąc się przed takimi wymaganiami, należy odwołać się do przepisów kodeksu spółek handlowych (k.s.h.) regulujących uprawnienia i obowiązki zarządu czy rady nadzorczej. W tym miejscu należałoby również podkreślić, że odpowiedzialność spółki wobec osób trzecich za działania jej organów, jakimi są bez wątpienia zarząd czy rada nadzorcza, ma swoje źródło w k.s.h., kodeksie cywilnym i Ordynacji podatkowej. Nie jest możliwe wyłączenie tej odpowiedzialności w sposób prawnie skuteczny za pomocą zapisów w umowie. Tak więc brak w umowie zapisu o odpowiedzialności spółki w tym zakresie nie przesądza o jej wyłączeniu.
Gazeta Prawna 225/2005 [Dodatek: Księgowość i Podatki] z dnia 2005-11-21
Źródło:
Autopromocja
REKLAMA
© Materiał chroniony prawem autorskim - wszelkie prawa zastrzeżone. Dalsze rozpowszechnianie artykułu za zgodą wydawcy INFOR PL S.A.
REKLAMA