Jaka jest rola głównego księgowego

Odpowiedzialność i obowiązki głównego księgowego mogą wynikać z:

•  ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (t.j. Dz.U. z 2002 r. nr 76, poz. 694 z późn. zm.; ost. zm. Dz.U. z 2004 r. nr 146, poz. 1546),

•  ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. – Kodeks pracy (t.j. Dz.U. z 1998 r. nr 21, poz. 94 z późn. zm.; ost. zm. Dz.U. z 2004 r. nr 120, poz. 1252),

•  ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz.U. nr 137, poz. 926 z późn. zm.; ost. zm. Dz.U. z 2004 r. nr 173, poz. 1808),

•  ustawy z dnia 10 września 1999 r. – Kodeks karny skarbowy (Dz.U. nr 83, poz. 930 z późn. zm.; ost. zm. Dz.U. z 2004 r. nr 173, poz. 1808),

•  ustawy z dnia 6 czerwca 1997 r. – Kodeks karny (Dz.U. nr 88, poz. 553 z późn. zm.; ost. zm. Dz.U. z 2004 r. nr 93, poz. 889).

Zasadniczo odpowiedzialność za wykonywanie obowiązków w zakresie rachunkowości ponosi kierownik jednostki. Jeżeli jest nim organ wieloosobowy, a nie została wskazana osoba odpowiedzialna, wówczas odpowiedzialność ponoszą wszyscy członkowie tego organu. Dotyczy to także sytuacji, kiedy określone obowiązki w zakresie rachunkowości zostaną powierzone innej osobie. Przyjęcie odpowiedzialności przez inną osobę – w naszym przypadku przez głównego księgowego – powinno być stwierdzone w formie pisemnej. Pamiętajmy jednak, że kierownik nie może zrzec się odpowiedzialności w dwóch przypadkach:

•  z tytułu nadzoru nad rachunkowością oraz

•  za przeprowadzenie inwentaryzacji w formie spisu z natury.

Zgodnie z art. 77 ust. 1 ustawy o rachunkowości, odpowiedzialności karnej (grzywnie, karze pozbawienia wolności do lat 2 albo obu tym karom łącznie) podlegają osoby odpowiedzialne za prowadzenie ksiąg rachunkowych, jeśli:

•  nie prowadzą ksiąg rachunkowych, prowadzą je wbrew przepisom ustawy lub podają w tych księgach nierzetelne dane,

•  nie sporządzają sprawozdania finansowego, sporządzają je niezgodnie z przepisami ustawy lub zawierają w tym sprawozdaniu nierzetelne dane.

Jeśli główny księgowy nie złoży oświadczenia o przejęciu odpowiedzialności za prowadzenie ksiąg rachunkowych i sporządzenie sprawozdania finansowego, przepisy wewnętrzne jednostki, nakazujące mu organizację rachunkowości i jej rzetelne prowadzenie, nie mogą rozszerzać zakresu odpowiedzialności poza przepisy prawa pracy. Przejęcie odpowiedzialności przez głównego księgowego za prowadzenie ksiąg rachunkowych wcale nie oznacza, że kierownik jednostki zostaje z tej odpowiedzialności zwolniony.

Zgodnie z art. 10 ust. 2 ustawy o rachunkowości, obowiązkiem kierownika jednostki jest ustalenie w formie pisemnej dokumentacji przyjętych zasad polityki rachunkowości. Zasady rachunkowości to konkretne reguły przyjęte przez jednostkę przy sporządzaniu i prezentacji sprawozdań finansowych. Jednostka powinna wybrać takie, które będą gwarantować sporządzenie prawidłowego sprawozdania finansowego. Zazwyczaj jest jednak tak, że inicjatywa wychodzi od głównego księgowego, ponieważ to on posiada odpowiednią wiedzę i doświadczenie, aby sprostać temu wcale niełatwemu zadaniu. A zatem zadaniem głównego księgowego jest wskazanie kierownictwu na wybranie zasad rachunkowości dostarczających informacji, które są zgodne z MSR 1 „Prezentacja sprawozdań finansowych”, a mianowicie:

•  przydatne dla użytkowników w procesie podejmowania decyzji,

•  wiarygodne, czyli takie, dzięki którym sprawozdanie finansowe:

– wiernie przedstawia wyniki finansowe i sytuację finansową jednostki,

– odzwierciedla ekonomiczną treść zdarzeń i transakcji, a nie tylko ich formę prawną,

– jest obiektywne (bezstronne),

– jest zgodne z zasadą ostrożnej wyceny,

– jest kompletne we wszystkich istotnych aspektach.

Podstawowym zadaniem głównego księgowego jest prowadzenie ksiąg rachunkowych. Elementy ksiąg rachunkowych – zgodnie z art. 13 ustawy o rachunkowości – przedstawione zostały w tabeli.

Prowadzenie ksiąg rachunkowych wymaga od głównego księgowego przestrzegania bardzo istotnych norm zawartych w ustawie o rachunkowości. Musi on pilnować, aby księgi były prowadzone rzetelnie, bezbłędnie, sprawdzalne i na bieżąco.

Kierownik jednostki na mocy zarządzenia wewnętrznego decyduje o roli głównego księgowego i podległego mu personelu w wykonywaniu zadań inwentaryzacyjnych. Ustawa o rachunkowości zawiera jedynie postanowienia dotyczące zakresu, częstotliwości i przedmiotu inwentaryzacji oraz konieczności odpowiedniego jej udokumentowania i rozliczenia powstałych różnic. Pozostałe kwestie powinny być ujęte w regulacjach wewnętrznych, czyli w instrukcji inwentaryzacyjnej i w zarządzeniach kierownika jednostki. Mogą one dotyczyć następujących grup problemów:¹

•  podstawowych pojęć związanych z inwentaryzacją,

•  zasad inwentaryzowania składników,

•  metod i technik oraz rodzajów i form inwentaryzacji,

•  powołania komisji inwentaryzacyjnej oraz zespołów spisowych (skład, kompetencje, zadania),

•  rozdziału kompetencji między poszczególnymi służbami oraz organami powołanymi do przeprowadzania inwentaryzacji (w zakresie przygotowania, przebiegu oraz rozliczenia inwentaryzacji),

•  oceny stanu przydatności majątku oraz jego zabezpieczenia,

•  zasad weryfikacji i rozliczenia różnic inwentaryzacyjnych, a w tym dokonywania – na wniosek osób odpowiedzialnych materialnie – kompensaty ujawnionych niedoborów z nadwyżkami,

•  techniki przeprowadzania inwentaryzacji (formularze arkuszy spisowych oraz zasady ich sporządzania, oświadczenia wstępne i końcowe osób odpowiedzialnych materialnie, dokumentacja uzgadniania sald, protokoły porównania stanów ewidencyjnych z dokumentami, wyjaśnienia, wnioski komisji, decyzje kierownika jednostki itp.),

•  przygotowania inwentaryzacji,

•  obecności w pracach inwentaryzacyjnych osób odpowiedzialnych materialnie,

•  kontroli przebiegu czynności inwentaryzacyjnych,

•  zasad inwentaryzacji artykułów sypkich, zwałowych itp.,

•  planów, programów i harmonogramów inwentaryzacji,

•  zasad ustalania ilości przy spisie z natury rzeczowych składników majątkowych,

•  zasad postępowych przy ujawnieniu artykułów zniszczonych, uszkodzonych, zbędnych, nadmiernych itp.,

•  ruchu składników w czasie inwentaryzacji,

•  zorganizowania kontroli przebiegu i poprawności spisów z natury oraz innych metod inwentaryzacji,

•  wyceny wyników inwentaryzacji,

•  ustalania i weryfikacji różnic inwentaryzacyjnych,

•  przypadków i warunków dopuszczenia kompensat niedoborów i nadwyżek,

•  dokumentacji inwentaryzacji,

•  zasad windykacji należności powstałych w wyniku ujawnionych w czasie inwentaryzacji niedoborów i innych problemów.

Zadaniem głównego księgowego jest także wybór programu komputerowego, czyli systemu finansowo-księgowego (FK). System FK nie zastąpi rachunkowości, tylko wspiera i rozwija ją technologicznie, zmniejszając pracochłonność. Jednak wybór złego programu FK pokutuje przez lata. Zasadniczym kryterium akceptacji programu powinno być to, czy spełnia on wymogi ustawy o rachunkowości.

Główny księgowy musi zwrócić uwagę na to, czy system FK, który wybiera – poza obowiązkową zgodnością z przepisami ustawy o rachunkowości – potrafi także:

•  utworzyć plan kont, dostosowany do potrzeb firmy; system powinien umożliwiać modyfikowanie, czyli rozbudowywanie (ewentualnie ograniczanie) kont na różnych poziomach analityki,

•  ewidencjonować rozrachunki z kontrahentami, zarówno krajowe, jak i zagraniczne z możliwością podawania sald w tych walutach; system powinien m.in. automatycznie kojarzyć, czyli rozliczać, transakcje (fakturę z zapłatą), naliczać odsetki od zaległych należności, sporządzać zestawienia należności i zobowiązań według terminów płatności, tworzyć raporty o wszystkich lub wybranych transakcjach przeprowadzonych z konkretnym kontrahentem w wybranym okresie,

•  tworzyć rejestry VAT,

•  ewidencjonować dane za kilka okresów równocześnie,

•  przenosić salda ze starego roku na rok nowy,

•  kontrolować wprowadzanie i zatwierdzanie danych,

•  uruchomić zabezpieczenia programowe na wypadek pojawienia się błędu,

•  tworzyć jasne i przejrzyste zestawienia zapisów na kontach, zestawienia obrotów i sald w różnych układach,

•  automatycznie dekretować,

•  sporządzać dowolne zestawienia; chodzi tu nie tylko o typowe sprawozdania i deklaracje, ale także tworzenie zestawień zdefiniowanych przez użytkownika, drukowanie treści operacji za dowolny okres, np. dla celów ekonomicznych; nie ma już nowoczesnych systemów, które nie sporządzają automatycznie bilansu albo nie pozwalają na dokonywanie próbnych wyliczeń wyniku finansowego; podstawowy zakres sprawozdań sporządzanych automatycznie powinien obejmować poza bilansem także rachunek zysków i strat, sprawozdanie z przepływu środków pieniężnych, deklaracje podatkowe, sprawozdania sporządzane do GUS,

•  obsługiwać firmę kompleksowo w zakresie podatków,

•  drukować wezwania do zapłaty, drukować przelewy, potwierdzenia sald,

•  współpracować z innymi systemami – np. z pocztą elektroniczną, posiadać możliwości eksportu i importu danych do innych systemów.

Jeśli firma planuje zakup systemu FK, w jego wyborze powinien uczestniczyć pracownik komórki informatycznej oraz główny księgowy. Rynek obfituje w przeróżne tego typu programy. Z tego powodu warto podać kilka wskazówek, jak przygotować się do podjęcia decyzji. Posługując się wskazówkami J. Gieruszyńskiego², radzimy, że przy planowaniu pierwszego zakupu programu do obsługi rachunkowości warto:

•  mieć pewne minimum wiedzy z zakresu informatyzacji,

•  mieć świadomość, że kupowanie programu różni się bardzo od kupowania edytora tekstu czy arkusza kalkulacyjnego dla biura,

•  mieć przemyślaną i logiczną koncepcję organizacji pracy w firmie oraz znać wymagania stawiane systemowi przez przepisy,

•  dokładnie sprecyzować swoje oczekiwania co do systemu (uwzględniające specyfikę i charakter firmy); przykładowo:

– jakiego rodzaju zestawienia i sprawozdania powinien on sporządzać samoczynnie i na jaki dzień ma to robić,

– powinna istnieć możliwość korzystania z arkusza kalkulacyjnego i z edytora tekstów,

•  wiedzieć, że nie ma programów idealnych,

•  nie przywiązywać nadmiernej wagi do udogodnień, które będziemy wykorzystywać rzadko albo wcale; wszystkie one są kosztowne i wydłużają czas wdrożenia oraz nauki obsługi programu; lepszym rozwiązaniem jest wybór takiego systemu, który będzie rozwijał się razem z firmą, czyli łatwo się zainstaluje, spełni najważniejsze wymagania i może być dostosowywany przez dostawcę w miarę rozwoju umiejętności i wymagań jego użytkowników.

Specjaliści od systemów FK do atrybutów wiarygodności takiego systemu zaliczają:³

•  dyspozycyjność rozumianą jako gotowość do funkcjonowania,

•  niezawodność rozumianą jako ciągłość działania,

•  bezpieczeństwo w sensie uniknięcia niepożądanych skutków i ograniczenia dostępu,

•  łatwość przywrócenia do stanu używania,

•  sprawność w wykonywaniu zadań,

•  zgodność zapisów księgowych,

•  prawdziwość – warunki udowodnienia zapisów w księgach rachunkowych,

•  legalność.

Po zakończeniu księgowań wszystkie dowody wpinane są do segregatorów prowadzonych według ustalonych zasad grupowania dokumentów. Na głównym księgowym ciąży obowiązek zapewnienia, aby dokumenty były przechowywane zgodnie z wymogami określonymi w art. 73 ust. 1 ustawy o rachunkowości.

Cała dokumentacja finansowo-księgowa powinna być przechowywana w siedzibie zarządu lub oddziału jednostki. W praktyce dzieje się tak, że dowody związane z zamknięciem poprzedniego roku obrotowego przechowywane są przynajmniej przez najbliższy rok w księgowości. Wynika to z faktu, że są one jeszcze wykorzystywane do różnych prac analitycznych, są do wglądu chociażby dla biegłych rewidentów. Dopiero po tym okresie trafiają do archiwum.

Jeśli jednostka zakończyła swoją działalność w wyniku połączenia z inną jednostką lub w wyniku przekształcenia formy prawnej, wówczas dokumenty księgowe przechowuje jednostka kontynuująca działalność. W przypadku likwidacji jednostki dowody księgowe przechowywane są przez wyznaczoną do tego osobę lub jednostkę. O miejscu przechowywania kierownik, likwidator jednostki lub syndyk masy upadłościowej informują właściwy sąd lub inny organ prowadzący rejestr lub ewidencję działalności gospodarczej oraz urząd skarbowy.

Dowody księgowe powinny być uporządkowane (najlepiej w segregatorach i w kolejności chronologicznej), tak aby z jednej strony pozwalały na łatwe odszukanie i sprawdzenie, a z drugiej uniemożliwiły dostęp osobom nieupoważnionym. Uporządkowanie może polegać na zebraniu dokumentów w segregatory i oznaczenie ich nazwą firmy, znakiem wskazującym na rodzaj dokumentacji (np. dokumentacja płacowa), symbolem kwalifikującym zbiór do odpowiedniej kategorii jego przechowywania.

Czas przechowywania dowodów księgowych wynosi 5 lat. W praktyce listy płac, będące przecież dowodami księgowymi, przechowywane są przez 20 lat. Wynika to z okresu gromadzenia dowodów przez pracowników starających się o emeryturę lub rentę. Nie powinno się więc pozbywać tych dowodów przed upływem 20 lat. Okres przechowywania pozostałych dokumentów księgowych prezentuje tabela.

Wszystkie dokumenty przekazywane do księgowania muszą podlegać kontroli. Kontrola dowodów księgowych dokonywana jest przez komórki, które zajmują się dokumentowaniem operacji gospodarczych, czyli przez służby księgowe, na których czele stoi główny księgowy. Każdy dowód przed akceptacją, dekretacją i księgowaniem powinien zostać poddany kontroli pod względem merytorycznym, formalnym i rachunkowym. Zapis o tym, kto i kiedy powinien każdą z tych kontroli przeprowadzać, musi znaleźć się w instrukcji obiegu i kontroli dokumentów.

Kontrola merytoryczna polega na stwierdzeniu, czy wszystkie elementy dokumentu są zgodne z rzeczywistością. Dowód księgowy musi być także sprawdzony pod względem formalnym. Kontrola formalna ma na celu stwierdzenie, czy dokument jest kompletny, czy ma niezbędne załączniki i został wystawiony na właściwym formularzu, czy jest sporządzony zgodnie z przepisami – czyli czy jest legalny i prawidłowy. Zadaniem kontroli rachunkowej jest natomiast stwierdzenie, czy dokument nie zawiera błędów arytmetycznych. W razie stwierdzenia błędów kontrolujący powinien je wskazać i podać sposób ich skorygowania.

Pracownicy zobowiązani do wykonania czynności w ramach wymienionych rodzajów kontroli umieszczają na dowodach swój podpis i datę, kiedy kontroli tej dokonano. Dopiero potem dowody kierowane są do akceptacji, następnie do dekretacji i wreszcie do zaksięgowania. W praktyce przeprowadzenie kontroli dokumentów źródłowych i zatwierdzenie ich do zapłaty potwierdzane jest podpisami pod następującą treścią:

Wszystkie wymienione rodzaje kontroli to nie tylko obowiązek, ale przede wszystkim potrzeba ochrony interesów firmy. Ewentualne nieprawidłowości ujawnione później w dokumentach przez kontrole zewnętrzne (np. kontrolę podatkową) mogą firmę dużo kosztować.

Mimo że na kierowniku jednostki ciąży obowiązek zapewnienia sporządzenia sprawozdania finansowego, to na osobie, której powierzono prowadzenie rachunkowości na mocy art. 4 ust. 5 ustawy o rachunkowości, spoczywa obowiązek sporządzenia sprawozdania finansowego (ponieważ jest ono jednym z segmentów rachunkowości). Ustawa o rachunkowości dokładnie wymienia kryteria, które decydują o tym, czy firma ma obowiązek sporządzenia sprawozdania czy nie.

Obowiązkiem kierownika jednostki jest zapewnienie sporządzenia rocznego sprawozdania finansowego nie później niż w ciągu 3 miesięcy od dnia bilansowego, a następnie przedstawienie tego sprawozdania właściwym organom, zgodnie z obowiązującymi jednostkę przepisami, postanowieniami statutu lub umowy. Pod sprawozdaniem musi znaleźć się data i podpis osoby, której powierzono prowadzenie ksiąg rachunkowych, oraz podpis kierownika jednostki. Jeżeli jednostką kieruje organ wieloosobowy, to podpisują się wszyscy członkowie tego organu. Jeśli któraś z tych osób odmówi podpisu, wówczas wymagane jest pisemne uzasadnienie odmowy, które musi być dołączone do sprawozdania.

Jeszcze przed przystąpieniem do sporządzania sprawozdania należy rozważyć kilka wątpliwości, które mogłyby ewentualnie mieć wpływ na jego rzetelność. Najważniejsze jest ustalenie, czy jednostka stosowała zasady rachunkowości w sposób prawidłowy, a więc zapewniający rzetelne i jasne przedstawienie sytuacji majątkowej i finansowej, wyniku finansowego i rentowności jednostki. Jest to bardzo ważne, gdyż zmiana tych zasad może w wyraźny sposób zniekształcić wykazany w sprawozdaniu obraz sytuacji finansowej. Akceptując sprawozdanie, zarząd udziela tym samym odpowiedzi twierdzącej na tak postawione pytanie.

Główny księgowy powinien przygotować sprawozdanie na podstawie zasad rachunkowości.

Sprawozdanie finansowe może zostać dobrowolnie lub obowiązkowo poddane badaniu (badanie nie jest możliwe bez wcześniejszego zbadania poprawności ksiąg rachunkowych). Obowiązek ten reguluje ustawa o rachunkowości (zawarte w rozdziale 7 ustawy „Badanie i ogłaszanie sprawozdań finansowych”), która wyraźnie mówi, że badaniu rocznych sprawozdań finansowych podlegają:

•  banki i ubezpieczyciele,

•  jednostki działające na podstawie przepisów o publicznym obrocie papierami wartościowymi i funduszach powierniczych oraz o funduszach inwestycyjnych,

•  jednostki działające na podstawie przepisów o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych,

•  spółki akcyjne.

Pozostałe jednostki muszą poddać swoje sprawozdanie badaniu, jeśli w poprzedzającym roku obrotowym, za który sporządzono sprawozdanie, spełniły co najmniej dwa z trzech następujących warunków:

•  średnioroczne zatrudnienie wynosi 50 osób,

•  suma aktywów bilansu na koniec roku obrotowego jest równowartością w walucie polskiej 2 500 000 euro,

•  przychód netto ze sprzedaży towarów i produktów oraz operacji finansowych za rok obrotowy jest równowartością w walucie polskiej 5 000 000 euro.

Główny księgowy, sporządzając sprawozdanie finansowe, musi pamiętać o wszystkich obowiązujących terminach. Nie później więc niż w ciągu 6 miesięcy od dnia bilansowego roczne sprawozdanie finansowe jednostki podlega przyjęciu i zatwierdzeniu przez organ zatwierdzający. Po zatwierdzeniu sprawozdanie musi zostać w ciągu 15 dni ogłoszone w Monitorze Polskim B lub w Monitorze Spółdzielczym. Do publikacji należy przygotować następujące dokumenty:

•  bilans oraz rachunek zysków i strat w formie określonej przez Ministra Finansów we wzorach i ewentualnie rachunek przepływu środków pieniężnych wraz z informacją dodatkową,

•  odpis opinii biegłego rewidenta o prawidłowości i rzetelności sprawozdania wraz z imieniem i nazwiskiem (nazwą firmy) oraz adresem biegłego,

•  odpis uchwały zatwierdzającej sprawozdanie.

W ciągu 15 dni od daty zatwierdzenia (nie później jednak niż 9 miesięcy od dnia bilansowego) kierownik jednostki ma obowiązek złożyć do Krajowego Rejestru Sądowego następujące dokumenty:

•  roczne sprawozdanie finansowe,

•  opinie biegłego rewidenta,

•  odpis uchwały lub postanowienia organu zatwierdzającego sprawozdania finansowe,

•  sprawozdanie z działalności jednostki (wymóg ten dotyczy spółek z o.o., akcyjnych, towarzystw ubezpieczeniowych oraz spółdzielni).

W ciągu 10 dni od daty zatwierdzenia (nie później jednak niż przed upływem 9 miesięcy od końca roku obrotowego) należy we właściwym urzędzie skarbowym złożyć zestaw następujących dokumentów:

•  zatwierdzone sprawozdanie finansowe,

•  odpis uchwały o zatwierdzeniu sprawozdania finansowego i podziale zysku lub pokryciu straty,

•  opinie wraz z raportem z badania.

Przykładowy terminarz prac głównego księgowego nad sporządzeniem sprawozdania finansowego (czyli zamknięciem roku) wygląda następująco (pomijając kwestie związane z zatwierdzaniem i ogłaszaniem sprawozdania):

Coraz więcej mówi się w ostatnich latach o kreatywnej księgowości. Powodem jest m.in. nacisk, jaki zarządy firm wywierają często na głównych księgowych, np. aby nie tworzyli rezerw, by nie pogarszać wyniku finansowego. Chęć przedstawienia firmy w jak najkorzystniejszym świetle doprowadziła do powstania wielu metod „upiększania” sprawozdań. Sztuka ta nosi nazwę „rachunkowości twórczej”. Działania te zmierzają często do korzystniejszego pokazania pracy zarządu. Dlatego też w interesie zarządu leży, aby rezultaty ich działalności wykazane w sprawozdaniu finansowym były jak najlepsze. Niekiedy w efekcie takich nacisków dokonuje się niewłaściwej ewidencji zdarzeń, która powoduje, że dane w księgach rachunkowych nie są rzetelne. Jeżeli takie działania zostaną wykryte – chociażby w wyniku badania sprawozdania finansowego przez biegłego rewidenta – winą obarcza się głównego księgowego, którego działania były najczęściej jedynie wykonaniem polecenia zarządu. Są to z pewnością trudne sytuacje w pracy głównego księgowego, który z jednej strony chce działać zgodnie z prawem, a z drugiej musi wykonać polecenia służbowe.

Główny księgowy nie powinien podejmować pochopnie decyzji o przejęciu odpowiedzialności za prowadzenie ksiąg rachunkowych, szczególnie w sytuacji, kiedy jest to firma nowa, w której dopiero będzie zatrudniony. Zazwyczaj nie zna wtedy jeszcze stosunków, jakie w firmie panują na linii kierownik – główny księgowy. Nie we wszystkich firmach ideą dyrekcji jest stosowanie ewidencji zgodnej z prawem. Obejmując stanowisko i przejmując odpowiedzialność za wykonywanie obowiązków w zakresie rachunkowości określonych ustawą, należy mieć na uwadze przepisy o ponoszonej odpowiedzialności zawarte i w ustawie o rachunkowości, i w kodeksie karnym skarbowym.

W zasadzie przepisy nie precyzują dokładnie zakresu odpowiedzialności głównego księgowego w odniesieniu do kontroli wewnętrznej. Rozwiązanie tego problemu opiera się na zwyczajach i doświadczeniach. Główny księgowy powinien użyć wszystkich możliwych środków, aby przeciwdziałać nieprawidłowościom i nadużyciom.

Przez pojęcie systemu kontroli wewnętrznej rozumie się wszystkie czynności, które jednostka wdrożyła w celu przygotowania danych liczbowych do przekształcenia ich w informacje wynikowe. Podstawowym celem takiej kontroli w odniesieniu do prowadzonej działalności i prawidłowej rejestracji zdarzeń gospodarczych jest zapewnienie:

•  realizacji operacji gospodarczych zgodnie z przepisami i poleceniami kierownictwa jednostki,

•  kompletnego ujęcia i poprawnej ewidencji wszystkich zaistniałych zdarzeń gospodarczych,

•  ścisłej kontroli przychodów i rozchodów dostaw i usług,

•  racjonalnego wykorzystania wszystkich czynników produkcji.

Główny księgowy odpowiada za prawidłową organizację kontroli wewnętrznej. Działający w badanej jednostce system, który jest w stanie zabezpieczyć kompletność ujęcia operacji gospodarczych, poprawną klasyfikację dokumentów źródłowych, a także prawidłową wycenę posiadanych zasobów na poszczególnych etapach rejestracji danych, jest najlepszym zabezpieczeniem prawidłowości sprawozdania finansowego.

Można łatwo sprawdzić, jak funkcjonuje system kontroli wewnętrznej. Najczęściej stosowaną w tym celu metodą jest metoda łańcuszkowa. Polega ona na tym, że punktem wyjścia jest obserwacja jednej transakcji od momentu powstania, aż do chwili jej zakończenia wraz z towarzyszącą jej ewidencją i dokumentacją. Prostym przykładem wykorzystania metody może być pośrednik w sprzedaży książek. Zakupione książki są przedmiotem transakcji, a ewidencję kupna i sprzedaży można ze sobą bezpośrednio powiązać.

•  bałagan organizacyjny w postaci nieaktualnych podstawowych dokumentów,

•  nieprawidłowo przeprowadzane inwentaryzacje i brak wykorzystywania ich wyników do oceny przydatności składników majątkowych oraz do kontroli ich ewidencji,

•  powierzanie funkcji kontrolnych osobom nieposiadającym wystarczających kwalifikacji,

•  niestosowanie się do zaleceń pokontrolnych (w przypadku stwierdzenia nieprawidłowości),

•  brak kontroli w obrębie ważnych z punktu widzenia interesów firmy obszarów,

•  składanie podpisów na dokumentach bez uprzedniego sprawdzenia ich zgodności ze stanem rzeczywistym,

•  wydawanie dyspozycji przez osoby do tego nieupoważnione,

•  łączenie czynności dyspozycyjnych z wykonawczymi.

Nie ma oczywiście jednej ogólnej oceny całego systemu kontroli wewnętrznej firmy. Poza oceną ogólną są również oceny działania kontroli wewnętrznej na poszczególnych odcinkach. Przykładowo w jednostce może bardzo dobrze funkcjonować kontrola rozrachunków, a zupełnie źle nadzór nad wydawaniem materiałów z magazynu.

Odpowiedzialność głównego księgowego (i każdego pracownika) określona jest w art. 114–122 k.p. Pracownik, który wskutek niewykonania lub nienależytego wykonania obowiązków pracowniczych – w tym także i główny księgowy – ze swej winy wyrządził pracodawcy szkodę, ponosi odpowiedzialność materialną.

Obowiązkiem głównego księgowego jest zachowanie w tajemnicy informacji, których ujawnienie mogłoby narazić pracodawcę na szkodę. Główny księgowy jako pracownik ponosi więc odpowiedzialność za szkodę w granicach rzeczywistej straty poniesionej przez pracodawcę i tylko za normalne następstwa działania lub zaniechania, z których wynikła szkoda. Nie ponosi jednak odpowiedzialności za szkodę w takim zakresie, w jakim pracodawca lub inna osoba przyczyniły się do jej powstania albo zwiększenia (art. 117 § 1 k.p.). Nie ponosi także ryzyka związanego z działalnością pracodawcy, a w szczególności nie odpowiada za szkodę wynikłą w związku z działaniem w granicach dopuszczalnego ryzyka.

Jeżeli główny księgowy umyślnie wyrządził szkodę, jest zobowiązany do jej naprawienia w pełnej wysokości.

Odszkodowanie ustala się w wysokości wyrządzonej szkody, jednak nie może ono przewyższać trzymiesięcznego wynagrodzenia przysługującego pracownikowi w dniu wyrządzenia szkody. Pracodawca jest zawsze zobowiązany wykazać okoliczności uzasadniające odpowiedzialność pracownika oraz wysokość powstałej szkody.

• PRZYKŁAD

Księgowa w firmie GAMA nie sporządziła sprawozdania finansowego. Wynikało to z jej braku doświadczenia i niewiedzy. Firma GAMA zwolniła księgową dyscyplinarnie. Sąd zasądził od byłej księgowej zapłatę odszkodowania na rzecz pracodawcy za stratę, jaką poniósł on wskutek źle wykonanej pracy. Za niesporządzenie sprawozdania w terminie odpowiada zgodnie z art. 4 ust. 5 ustawy o rachunkowości nie tylko kierownik, ale także główny księgowy, który przejął na siebie prowadzenie ksiąg. Uchybienie temu obowiązkowi jest ciężkim naruszeniem obowiązków pracowniczych, a zatem uzasadnia zwolnienie dyscyplinarne.

Jeśli obowiązki w zakresie rachunkowości zostały przez kierownika jednostki powierzone pisemnie innej osobie, czyli głównemu księgowemu (za jego zgodą), to osoba, która przyjęła odpowiedzialność, może zostać ukarana za nieprowadzenie ksiąg rachunkowych. Księgi rachunkowe i podatkowe muszą być bowiem prowadzone zgodnie z wymogami wszystkich ustaw podatkowych. W przypadku niespełnienia tych wymogów podatnikowi i osobie, która przyczyniła się do uszczuplenia podatku, grożą następujące rodzaje kar:

•  kara grzywny w stawkach dziennych,

•  kara ograniczenia wolności,

•  kara pozbawienia wolności.

Kto wbrew obowiązkowi nie prowadzi księgi, podlega karze grzywny do 240 stawek dziennych.  Kto wbrew obowiązkowi nie przechowuje księgi, podlega karze grzywny do 240 stawek dziennych. Jeśli główny księgowy przyjął obowiązek w zakresie wykonywania rachunkowości, to ponosi także odpowiedzialność za wadliwe prowadzenie ksiąg rachunkowych. Kto więc nierzetelnie prowadzi księgę, podlega karze grzywny do 240 stawek dziennych.  W wypadku mniejszej wagi sprawca czynu zabronionego podlega karze grzywny za wykroczenie skarbowe. Karze podlega także ten, kto wadliwie prowadzi księgę.

•  za nieprowadzenie księgi – do 240 stawek dziennych,

•  za nieprzechowywanie księgi – do 240 stawek dziennych,

•  za nierzetelne prowadzenie księgi – do 240 stawek dziennych,

•  za odmowę okazania księgi lub za jej zniszczenie – do 720 stawek dziennych.

Warto zwrócić uwagę na definicję księgi, księgi nierzetelnej i wadliwej w rozumieniu kodeksu karnego skarbowego. Księga jest to:

•  księga rachunkowa,

•  podatkowa księga przychodów i rozchodów,

•  ewidencja,

•  rejestr,

•  inne podobne urządzenia ewidencyjne, do których prowadzenia zobowiązuje prawo.

Księga nierzetelna jest to księga prowadzona niezgodnie ze stanem rzeczywistym. Natomiast księga wadliwa jest to księga prowadzona niezgodnie z prawem. Wyjaśnienia wymaga jeszcze pojęcie stawki dziennej. Wymierzając karę grzywny, sąd najpierw określa liczbę stawek dziennych odpowiednio do popełnionego przestępstwa. Następnie ustala wysokość jednej stawki. Jeżeli kodeks nie stanowi inaczej, najniższa liczba stawek wynosi 10, a najwyższa 720. Ustalając stawkę dzienną, sąd bierze pod uwagę dochody sprawcy, jego warunki osobiste, rodzinne, stosunki majątkowe i możliwości zarobkowe. Stawka dzienna pozwala więc na odzwierciedlenie sytuacji majątkowo-osobistej sprawcy. Nie może ona być niższa od jednej trzydziestej części najniższego miesięcznego wynagrodzenia w czasie orzekania w pierwszej instancji ani też przekraczać jej czterystukrotności. Czyli stawka dzienna na dzień dzisiejszy nie może być niższa niż:

•  760 zł x 1/30 = 25,33 zł,

•  oraz nie może być wyższa niż 400 x 760 zł = 304 000 zł.

W kontekście nierzetelnego prowadzenia ksiąg rachunkowych pojawia się jeszcze problem prawidłowego ustalenia wysokości zobowiązania podatkowego. Zgodnie z art. 56 k.k.s., podatnik, który składając organowi podatkowemu lub płatnikowi deklarację lub oświadczenie, podaje nieprawdę lub zataja prawdę albo nie dopełnia obowiązku zawiadomienia o zmianie objętych nimi danych, podlega karze grzywny do 720 stawek dziennych, karze pozbawienia wolności do lat 2 albo obu tym karom łącznie. Jeżeli kwota podatku narażonego na uszczuplenie jest małej wartości, wówczas sprawca podlega karze grzywny do 720 stawek dziennych.

Główny księgowy ponosi więc także odpowiedzialność w związku z tym, że jest wyznaczony do obliczania i pobierania podatków oraz do ich terminowego wpłacania. Jeśli jednak obowiązek terminowego wpłacania został przypisany innej osobie, wówczas ta osoba również ponosi odpowiedzialność. W praktyce nie zawsze jest bowiem tak, że główny księgowy ponosi odpowiedzialność za całość zagadnień związanych z podatkami, czyli za obliczanie, pobierania i wpłacanie podatków. Kierownik może podzielić odpowiedzialność za podatki między np. dyrektora finansowego, kierownika działu finansów i głównego księgowego.

• PRZYKŁAD

Pracownik w dziale księgowości firmy GAMA zaliczył błędnie do kosztów uzyskania przychodu fakturę dokumentującą zakup usługi budowlanej. Główny księgowy (który przejął odpowiedzialność w zakresie wykonywania rachunkowości) sporządził w związku z tym nieprawidłowo deklarację podatku dochodowego od osób prawnych. W wyniku kontroli nałożona została na księgowego kara z kodeksu karnego skarbowego, ponieważ to on był odpowiedzialny w rozliczeniu za podanie danych zgodnych z rzeczywistością.

Karze grzywny podlega także ten podatnik lub płatnik, który nie zawiadamia w terminie właściwego organu o prowadzeniu księgi przez doradcę podatkowego lub inny podmiot.

Jeszcze kilka słów o obowiązku wystawiania faktur VAT. Główny księgowy (jeśli oczywiście przyjął obowiązki w zakresie prowadzenia rachunkowości) może ponieść odpowiedzialność za to, że nie wystawił faktury albo rachunku.  Zgodnie z art. 62 § 1 i 2 k.k.s., kto wbrew obowiązkowi nie wystawia faktury lub rachunku za wykonanie świadczenia albo odmawia ich wydania, podlega karze grzywny do 180 stawek dziennych. Ponadto wystawienie faktury lub rachunku w sposób nierzetelny albo posługiwanie się takim dokumentem podlega karze grzywny do 240 stawek dziennych.

Główny księgowy może także zostać ukarany, jeśli wbrew przepisom nie przechowuje kopii wystawionej faktury lub rachunku, a także jeśli nie zawiadomi właściwego organu podatkowego o miejscu przechowywania ksiąg podatkowych oraz dokumentów związanych z ich prowadzeniem. W tych przypadkach podlega karze grzywny do 720 stawek dziennych.

Jeżeli mamy do czynienia z kontrolą osób prawnych z zakresu VAT, to urząd może ukarać podatnika sankcją z ustawy o podatku od towarów i usług. Dodatkowo może też ukarać głównego księgowego grzywną za nierzetelnie prowadzoną ewidencję.

W zasadzie Ordynacja podatkowa nie przewiduje odpowiedzialności za wadliwe wykonywanie obowiązków płatnika przez głównych księgowych. Wynika to z art. 26 Ordynacji podatkowej, zgodnie z którym to podatnik odpowiada całym swoim majątkiem za wynikające zobowiązania podatkowe. Ewentualna odpowiedzialność za wadliwe wykonanie obowiązków płatnika przez wyznaczoną osobę może wynikać jedynie z kodeksu pracy.

Zatrzymajmy się nad procedurą wyznaczenia osoby, do której obowiązków należy obliczanie i pobieranie podatków oraz ich terminowe wpłacanie. Na mocy art. 31 Ordynacji podatkowej osoby prawne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, będące płatnikami lub inkasentami, są obowiązane wyznaczyć osoby, do których obowiązków należy obliczanie i pobieranie podatków oraz terminowe wpłacanie organowi podatkowemu pobranych kwot. Ponadto mają także obowiązek zgłosić właściwemu miejscowo organowi podatkowemu imiona, nazwiska i adresy tych osób. Zgłoszenia należy dokonać w terminie wyznaczonym do dokonania pierwszej wpłaty, a w razie zmiany osoby wyznaczonej – w ciągu 14 dni od dnia, w którym wyznaczono inną osobę. Można również wyznaczyć kilka osób odpowiadających za całość obowiązków albo mogą to być osoby odpowiadające za poszczególne sfery, np. za obliczenie, za pobranie, za terminowe wpłacanie.

Kary porządkowe mogą być nakładane na uczestników postępowania podatkowego. Ich celem jest wyegzekwowanie obowiązków z tytułu uczestnictwa w postępowaniu. Organ prowadzący postępowanie nakłada karę porządkową w formie postanowienia. W sytuacji kiedy ukarany główny księgowy usprawiedliwi niestawiennictwo lub niedopełnienie innych obowiązków, które było przyczyną nałożenia kary porządkowej, organ podatkowy może karę uchylić. Jeśli główny księgowy był stroną lub pełnomocnikiem strony lub świadkiem i jeśli mimo prawidłowego wezwania nie stawił się osobiście (bez uzasadnionej przyczyny) lub bezzasadnie odmówił złożenia wyjaśnień lub zeznań, może zostać ukarany karą porządkową do 2500 zł (art. 262 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej).

Kara może być nakładana wielokrotnie, w zależności od liczby nieusprawiedliwionych nieobecności bądź odmowy wykonania innych obowiązków. Termin płatności kary wynosi 7 dni od dnia doręczenia postanowienia.

Okres przedawnienia jest dość długi – wynosi 5 lat od końca roku kalendarzowego, w którym zaistniała okoliczność uzasadniająca ukaranie.

Ministerstwo Finansów

Departament Nadzoru Kontroli Resortowej

Nr NK-1-Opr-7/CP/98

Warszawa, 27 marca 1998 r.

(...) Kara porządkowa przewidziana w Ordynacji podatkowej w art. 262 ma charakter wyłącznie administracyjny i jest stosowana niezależnie od kary pieniężnej przewidzianej w art. 110 § 2 i art. 115 § 2 u.k.s. (ustawy karnej skarbowej).

Ordynacja podatkowa przewiduje dwa środki służące ukaranemu karą porządkową księgowemu, a mianowicie: wniosek o uchylenie kary oraz zażalenie na postanowienie o ukaraniu. Ukarany może się więc bronić przez złożenie wniosku, w którym wskaże na przyczyny usprawiedliwiające niestawiennictwo lub niewykonanie innych obowiązków. Przyczyną usprawiedliwiającą niestawiennictwo może być z pewnością choroba lub kalectwo czy wykonywana samotnie opieka nad dziećmi. Jednak to do obowiązków organu podatkowego należy rozstrzygnięcie, czy występujące przyczyny rzeczywiście uniemożliwiały stawiennictwo.

Księgowy może także zostać pociągnięty do odpowiedzialności karnej, jeśli swoim postępowaniem doprowadził do faktycznego wyrządzenia szkody lub godził się z tym, że firma postępuje niezgodnie z prawem. Warto zwrócić uwagę na art. 296 k.k., który może mieć zastosowanie do głównych księgowych. Jeśli główny księgowy jako osoba obowiązana do zajmowania się sprawami majątkowymi lub działalnością gospodarczą osoby fizycznej, prawnej albo jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, przez nadużycie udzielonych mu uprawnień lub niedopełnienie ciążącego na nim obowiązku, wyrządza jej znaczną szkodę majątkową, podlega karze pozbawienia wolności od 3 miesięcy do 5 lat.

Odpowiedzialność głównego księgowego może wynikać także z art. 303 k.k. Jeśli wyrządza on szkodę majątkową osobie fizycznej, prawnej albo jednostce organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, przez nieprowadzenie dokumentacji działalności gospodarczej albo prowadzenie jej w sposób nierzetelny lub niezgodny z prawdą, w szczególności niszcząc, usuwając, ukrywając, przerabiając lub podrabiając dokumenty dotyczące tej działalności, podlega karze pozbawienia wolności do 3 lat. W sytuacji gdy jest to znaczna szkoda majątkowa, podlega karze pozbawienia wolności od 3 miesięcy do 5 lat. Przy mniejszych szkodach kara jest łagodniejsza i ogranicza się do pozbawienia wolności do roku.

Należy zaznaczyć, że księgowy nie odpowiada za niegospodarność, jeżeli działał w granicach ryzyka. Przy ocenie tego ryzyka powinno się brać pod uwagę fakt, czy ryzyko było dopuszczalne w świetle aktualnego stanu wiedzy. Należy także mieć na względzie, czy prawdopodobieństwo osiągnięcia korzyści było większe niż prawdopodobieństwo powstania szkody.

Przedstawiamy podstawowe zasady budowy struktur organizacyjnych, których znajomość warunkuje prawidłowe podejście do przedsięwzięcia, jakim jest umiejscowienie służb finansowo- -księgowych w strukturze firmy. Także dla sprawnego funkcjonowania firmy niezbędne jest, aby wszyscy pracownicy wiedzieli, jak usytuowana jest ich działalność w szerszych ramach organizacji.

Prezentujemy podstawowe zasady budowy struktur organizacyjnych⁴:

•  kompletność i niezbędność realizowanych zadań – w firmie powinno się realizować tylko takie zadania, które są niezbędne z punktu widzenia jej celów; porównując zadania rzeczywiście realizowane w zakresie finansowo-księgowym z tymi, które firma powinna realizować, otrzymamy listę zadań (funkcji) brakujących,

•  podział pracy i specjalizacja – zakłada się, że w ramach podziału pracy należy przydzielić każdemu stanowisku określony zakres zadań, w którym będzie się on specjalizował; wiadomo, że problem specjalizacji wiąże się ściśle z wielkością firmy – w firmach średniej wielkości wyodrębnia się komórkę finansowo-księgową, której kierownik jest jednocześnie zastępcą głównego księgowego; w większych firmach występuje zazwyczaj zespół komórek: rachunkowości, płac, finansów, analiz ekonomiczno-finansowych, inwentaryzacji, kalkulacji kosztów, a także kasa lub zespół kas; dla głównego księgowego wraz z podporządkowanymi mu komórkami i stanowiskami pracy używa się określenia pion głównego księgowego lub pion finansowo- -księgowy,

•  optymalizacja rozpiętości kierowania – każdy kierownik może efektywnie kierować określoną liczbą podwładnych; jeśli ma ich zbyt dużo, wówczas skutkuje to m.in. wzrostem samodzielności podwładnych i realizacją pewnych zadań bez udziału (a czasami i wiedzy) kierownika; jeśli natomiast kierownik ma zbyt mało podwładnych, to nie tylko nie wykorzystuje swojego czasu pracy, ale i ma tendencje do nadmiernej ingerencji w pracę podwładnych i zbyt dużego nadzoru; tworząc komórki zajmujące się sprawami finansowo-księgowymi pamiętajmy, że to, jaką liczbę podwładnych otrzyma główny księgowy, uzależnione jest od takich czynników jak:

– kwalifikacje głównego księgowego i podwładnych,

– sprawność systemu łączności,

– różnorodność i ważność zadań realizowanych w komórce,

•  optymalny poziom formalizacji – poziom formalizacji wyznaczony jest przez przepisy organizacyjne, ich ilość, objętość, rygorystyczność; wprowadzenie porządku organizacyjnego i ograniczenie ryzyka podejmowania działań niekorzystnych dla firmy nie może nadmiernie usztywnić jej funkcjonowania; jednak wszystko, co wiąże się z księgowością i finansami, zwykle wymaga wysokiego poziomu sformalizowania,

•  delegowanie uprawnień – przekazywanie w strukturze organizacyjnej uprawnień decyzyjnych możliwie nisko; rozmieszczając uprawnienia decyzyjne, należy rozważyć wszelkie konsekwencje ich umiejscowienia; przyjmuje się, że szczebel naczelny podejmuje decyzje strategiczne, o dużej skali i zakresie, a szczebel najniższy podejmuje decyzje bieżące,

•  zachowanie drogi służbowej – zakłada się, że jeśli ogniwa danego szczebla dokonują jakichś uzgodnień, to nie musi się to odbywać za pośrednictwem wszystkich wyższych szczebli, ale wystarczy poinformować o ustaleniach bezpośrednich zwierzchników,

•  odpowiedzialność tylko przed jednym ośrodkiem władzy przy możliwości otrzymywania poleceń z różnych źródeł – w ten sposób możliwa jest koordynacja i ujednolicenie decyzji wydawanych przez różne ośrodki.

Struktura organizacyjna musi być projektowana w sposób zindywidualizowany z uwzględnieniem specyfiki firmy – wielkości, przedmiotu działalności, jakości i liczebności kadr itd. Trzeba mieć świadomość tego, że nie można zaprojektować identycznych struktur organizacyjnych czy też identycznych pionów personalnych lub pionów księgowości dla wszystkich przedsiębiorstw. W praktyce spotyka się bardzo różne ulokowanie służb finansowo-księgowych o zróżnicowanych nazwach.

Jeśli firma nie jest na tyle duża i silna kadrowo, aby zająć się samodzielnie sprawami księgowo-finansowymi, zawsze może rozważyć możliwość skorzystania z usług zewnętrznych, czyli powierzyć je np. biurom rachunkowym. W niewielkiej firmie, w której zatrudniony jest tylko główny księgowy (nie posiada żadnego pracownika do pomocy), nie ma w zasadzie problemu umiejscowienia księgowego w strukturze organizacyjnej.

Główny księgowy w nowo powstającej dużej firmie produkcyjnej bierze udział w tworzeniu struktury organizacyjnej firmy. Podajemy propozycje umiejscowienia w strukturze organizacyjnej pionu głównego księgowego oraz podział, jakiego można dokonać jeszcze wewnątrz tego pionu.

Zawsze należy pamiętać o indywidualnym podejściu do struktury w każdej firmie. Przestrzegamy jednak przed kopiowaniem rozwiązań, ponieważ może się okazać, że to, co sprawdziło się w jednej firmie, w drugiej – z uwagi na jej inną specyfikę – po prostu okaże się rozwiązaniem chybionym. Prezentujemy kilka wersji cząstkowych schematów organizacyjnych dla służb finansowo-księgowych.⁵

Szef firmy, zatrudniając głównego księgowego, określa w umowie o pracę zakres jego obowiązków, uprawnień i odpowiedzialności. W dokumentach kadrowych musi znajdować się także opis stanowiska pracy. Pozwala on dokładnie sprecyzować zadania, które mają być realizowane w danym miejscu w strukturze organizacyjnej. Przy tworzeniu stanowisk i przy dokonywaniu zmian w organizacji należy przestrzegać następujących zasad opisu stanowiska pracy⁶:

•  bez względu na mianowaną osobę, opis stanowiska pozostaje niezmieniony; musi on przecież wskazywać zadania i obowiązki na tym stanowisku, a nie tylko zadania, które akurat dana osoba potrafi wykonać,

•  opis stanowiska nie jest jego definicją; opisuje on to, czym jest dane stanowisko, a nie definiuje tego, czym być powinno,

•  opis nie jest spisem wszystkich zadań – to co zostało szczegółowo wymienione jako obowiązki lub zadania jest minimum tego, co należy zrobić,

•  opis jest równoznaczny z obustronną umową między mianowaną osobą a jej bezpośrednim przełożonym.

Prezentujemy przykładowy zakres obowiązków, odpowiedzialności, uprawnień głównego księgowego.

Główny księgowy może być członkiem organu zarządzającego i brać bezpośredni udział w zarządzaniu firmą. Tym samym ma możliwość wczesnego reagowania na ewentualne zmiany zachodzące w otoczeniu zarówno wewnętrznym, jak i zewnętrznym firmy. Inną możliwością jest pośredni udział głównego księgowego w zarządzaniu firmą. Główny księgowy, nie wchodząc w skład zarządu, będąc na stanowisku kierowniczym, wykonuje polecenia zarządu firmy. Tym samym niekiedy może ograniczać się tylko do ich wykonania bez zainteresowania w pełnym wykorzystaniu posiadanych informacji. Rzecz jasna nie dotyczy to wszystkich księgowych. Wysokie wynagrodzenie może przecież motywować księgowych do aktywnego uczestnictwa w podejmowanych w firmie działaniach.

W zależności od wielkości firmy oraz miejsca głównego księgowego w jej strukturze zadania głównego księgowego mogą być mniej lub bardziej rozbudowane. W firmach, gdzie w strukturach organizacyjnych wyodrębnione jest stanowisko dyrektora finansowego, a także szefa (np. kierownik) controllingu, rola i zadania głównego księgowego mogą być nieco węższe niż w firmach, w których funkcja dyrektora finansowego powierzona jest głównemu księgowemu, i nie ma formalnie wyodrębnionego działu controllingu (a jest to sytuacja stosunkowo częsta w praktyce). Mimo wszystko wydaje się, że najlepszym rozwiązaniem jest oddzielanie obu tych funkcji. Zadania dyrektora finansowego skupiać się będą na przyszłości, a głównego księgowego na rejestracji zdarzeń, które już miały miejsce. W tabeli pokazane zostały różnice między obowiązkami dyrektora finansowego, głównego księgowego i controllera (analizowanie tych kompetencji ma sens w tych firmach, w których wyod- rębnione są wszystkie trzy stanowiska pracy).

Jako szef wyodrębnionego pionu organizacyjnego – główny księgowy powinien posiadać zdolności organizatorskie i kierownicze. Niepodważalny jest bowiem fakt, że wraz z przemianami funkcjonowania organizacji coraz większego znaczenia w kierowaniu nabierają umiejętności. Styl kierowania głównego księgowego ma decydujące znaczenie w przebiegu organizacji pracy całego pionu.

W praktyce główny księgowy, zanim zdecyduje się na przyjęcie jednego ze sposobów podejmowania decyzji, musi uświadomić sobie zarówno pozytywne, jak i negatywne strony decyzji kolegialnych i jednoosobowych. Jeśli chce być skuteczny, nie powinien ograniczać się do stosowania tylko jednego stylu kierowania. Musi na bieżąco analizować otaczającą go rzeczywistość i wybierać takie sposoby kierowania ludźmi, które w danych warunkach będą najbardziej efektywne.

Najczęściej spotykanym w praktyce podziałem jest podział na styl demokratyczny i dyrektywny.

W Polsce zdecydowaną przewagę mają zwolennicy decydowania w jak najwęższym gronie. Nie ma więc tradycji uprawiania w firmach partycypacyjnego stylu zarządzania.

Na podstawie przeprowadzonych badań okazuje się, że podstawowymi cechami współczesnego stylu kierowania są:

•  motywowanie finansowe przede wszystkim poprzez podwyższanie płacy przy założeniu, że system płac musi być zróżnicowany i wyróżniać najlepszych,

•  nastawienie na integrowanie pracowników z celami firmy,

•  wymagająca postawa wobec pracowników,

•  decydowanie głównie w gronie kierownictwa, bez włączenia podwładnych do procesów decyzyjnych.

To podejście do podwładnych jest charakterystyczne dla tzw. paternistycznego stylu kierowania, czyli takiego, w którym główny księgowy występuje w roli „ojca” dbającego o pracowników, ale też decydującego o nich i za nich.

W małych firmach pracownicy kontaktują się ze swoimi kierownikami (dyrektorami) bezpośrednio i osobiście. Relacje zwierzchnik – podwładny opierają się nie tylko na wiedzy o pełnionych funkcjach, ale i na znajomości cech osobowych. Inaczej sytuacja wygląda w dużych firmach, gdzie więzi między załogą a kierownictwem są bardziej anonimowe. Często styczność osobista jest rzadka.

W dobie obecnych przemian przewiduje się, że w najbliższej przyszłości pojawi się trend, który wprowadzi elementy partnerstwa do stosunków przełożony – podwładny.

Kierownicy, w tym i główni księgowi, będą musieli przypisywać wyjątkowe znaczenie kondycji i samopoczuciu załogi firmy, dobierając styl kierowania do panującej sytuacji.

Przedstawiamy siatkę stylów zarządzania Blake’a i Mountona, która określa skalę zachowań kierownika, jako wypadkową koncentrowania się na podwładnych oraz na realizowanych przez nich zadaniach. Warto, by główni księgowi też zrobili sobie test na styl zarządzania.

Główny księgowy nanosi na powyższą siatkę otrzymane wyniki, czyli na oś poziomą koncentracja na zadaniach, na oś pionową koncentracja na podwładnych. Lokalizacja wyników w określonej ćwiartce siatki odpowiada określonemu stylowi zarządzania.

Interpretacja stylów najbardziej charakterystycznych:

Styl „1.1” – kierownik separujący się, brak zainteresowania podwładnymi i zadaniami, nie naraża się przełożonym,

Styl „1.9” – tworzenie harmonijnie funkcjonującego zespołu z odsunięciem troski o realizację zadań, czasami zarządzanie takie określa się mianem „zarządzania klubowego”, styl towarzyski.

Styl „9.1” – styl autokratyczny z bezwzględnym naciskiem na realizacje zadań, typ kierownika poświęcającego się, pozorne zainteresowanie rozwojem podwładnych, zainteresowanie pracownikami pojawia się dopiero wtedy, gdy wystąpią napięcia społeczne.

Styl „9.9” – optymalizacja wyników pracy przy uwzględnieniu skuteczności realizacji zadań i pożądanej troski o warunki pracy oraz o rozwój podwładnych, pracownicy współuczestniczą w zarządzaniu pracą (styl zintegrowany).

Styl „5.5” – „balansujący” biurokrata, jedynie niezbędne zainteresowanie pracownikami i realizacją zadań, skuteczny jest w zasadzie tylko w organizacjach przeformalizowanych, w których rządzą przepisy i określone z góry „reguły gry”.

a) zdecydowanie tak,

b) tak, ale umiarkowanie,

c) wolisz być mistrzem drugiego planu.

a) owszem, sprawia ci to satysfakcję,

b) jeśli zachodzi taka potrzeba,

c) nie sprawia ci to przyjemności.

a) wewnętrznie buntujesz się przeciwko nim,

b) przychodzi ci to łatwo,

c) lubisz, gdy ktoś podejmuje za ciebie decyzje i bierze na siebie odpowiedzialność.

a) nie widzisz w tym nic nagannego,

b) uważasz, że samemu jest się najlepszym adwokatem w swoich sprawach,

c) cenisz sobie intymność i umiarkowanie.

a) bardzo często,

b) tak, ale w granicach rozsądku,

c) starasz się tego unikać.

a) tak, bo życie wtedy jest ciekawe,

b) nowe doświadczenia są cenne,

c) preferujesz życie ustabilizowane.

a) nie spoczniesz, póki się z nim nie uporasz,

b) znajdujesz się wówczas w kłopotliwej sytuacji,

c) liczysz na pomoc ze strony otoczenia.

a) rzadko,

b) nie lękasz się tego, chociaż nie miałeś jeszcze ku temu okazji,

c) wolisz to robić zakulisowo.

a) podjąłbyś takie ryzyko,

b) miałbyś poważny dylemat,

c) to za duża odpowiedzialność.

a) ciążąca na tobie odpowiedzialność,

b) trema i niezdecydowanie,

c) brak właściwego rozeznania w sytuacji.

a) to słuszna zasada,

b) pośpiech jest złym doradcą,

c) jesteś odmiennego zdania.

a) liczysz, że jakoś to będzie,

b) część winy należy złożyć na karb okoliczności,

c) bierzesz pełną odpowiedzialność za swoje decyzje.

Masz sprecyzowaną wizję celów, toteż dokonywanie wyboru przychodzi ci stosunkowo łatwo. Przy podejmowaniu decyzji w dużym stopniu kierujesz się swoimi pragnieniami. Nie możesz się także wyzbyć dozy emocji, chociaż jesteś w stanie kontrolować swoje uczucia i zachowania. Nie stronisz od ryzyka, licząc po części na łut szczęścia. Dlatego chętnie angażujesz się w liczne przedsięwzięcia, a ponieważ do odważnych świat należy, to i towarzyszą ci sukcesy.

Przy podejmowaniu decyzji odczuwasz brzemię odpowiedzialności, ale to powoduje, że wykazujesz większą rozwagę. Nie należy od ciebie oczekiwać decyzji szybkich, ale z pewnością będą to decyzje przemyślane. Twoje zewnętrzne opanowanie jest najczęściej pozorne, a wewnętrzny niepokój wynika z braku wiary we własne możliwości. Dłuższy staż pracy na odpowiedzialnym stanowisku umocni cię psychicznie i przyspieszy proces decyzyjny.

Nieśmiałość i brak większych ambicji w znacznym stopniu paraliżują cię przy podejmowaniu decyzji. Wolisz życie bez fajerwerków, ale i bez nadmiernych stresów. Niejednokrotnie stać cię na podjęcie słusznej decyzji, gdyż nader trafnie oceniasz sytuacje, ale wahasz się i spalasz psychicznie, miewasz za dużo wątpliwości i znaków zapytania. Pamiętaj, że życie jest stałym wyborem, najczęściej mniejszego zła.

Przestań mnożyć przeszkody i zacznij samodzielnie rozstrzygać, najpierw w swoich sprawach osobistych, a później w zawodowych.

Pracownicy na stanowiskach księgowych, finansistów, kasjerów, inwentaryzatorów, analityków i innych specjalistów muszą umieć współpracować ze sobą i z innymi komórkami operacyjnymi. Koordynatorem całości prac jest główny księgowy. To on organizuje pracę zespołową. Główny księgowy przekazuje szczegółowe zadania, ustala sposoby i terminy ich wykonania, sprawdza, wydaje polecenia. Wymaga to sporego wysiłku intelektualnego, wywołującego często napięcia w stosunkach z pracownikami i między pracownikami. Ale okazuje się, że z punktu widzenia sprawności funkcjonowania organizacji stan bezkonfliktowy nie jest pożądany.

Psychologicznymi przesłankami dostrzegania pozytywnych cech konfliktów jest to, że ludzie do działania potrzebują nie tylko bodźców o charakterze motywacyjnym, ale także i odpowiedniego poziomu wzbudzenia własnego organizmu. Badania dowodzą, że zarówno niski, jak i wysoki poziom wzbudzenia nie zapewniają optymalnych wyników działania. Według opinii psychologów najdogodniejsze warunki do działania powstają wtedy, gdy organizm człowieka znajduje się na średnim poziomie wzbudzenia.⁹ Wynika z tego, że pracownicy mogą odczuwać nudę panującą w firmie, jak i stan ciągłej niepewności i zagrożenia. Jednym ze sposobów wywoływania odpowiedniego poziomu wzbudzenia są właśnie konflikty.

Jeśli konflikt jest zbyt mały, to organizacja zmienia się zbyt powoli i może popaść w stan stagnacji, co może doprowadzić do zagrożenia jej trwałości. Równie niebezpieczny jest jednak zbyt wysoki poziom konfliktu. Chaos, rozprężenie i zerwanie różnego rodzaju więzi może zagrozić efektywnemu funkcjonowaniu organizacji. W każdej organizacji istnieje więc pewien optymalny poziom konfliktu, przy którym jej efektywność jest największa.

Nowoczesne metody zarządzania konfliktem oparte są na poglądzie, że konflikty wcale nie muszą prowadzić do strat jednej ze stron, lecz mogą przynieść korzyści wszystkim podmiotom zaangażowanym w konflikt. Doświadczenia przedsiębiorstw zwracających uwagę na zagadnienie konfliktów wskazują, że jest on często bardzo wartościowy, pod warunkiem jednak, że jest umiejętnie kierowany. W polskiej praktyce kierowania pogląd ten nie jest jednak jeszcze powszechnie akceptowany. Kierownicy ciągle chętniej podejmują się próby likwidacji konfliktów, niż sięgają po metody kierowania nimi. Jedną z najistotniejszych przyczyn tego zjawiska wydaje się być fakt, że skuteczne kierowanie konfliktami jest zdecydowanie trudniejsze od prób ich likwidacji. Łatwiej jest przecież zwolnić niepokornego pracownika, niż spróbować wykorzystać jego postawę dla dobra firmy. Ponadto kierowanie konfliktami wymaga sporej wiedzy i umiejętności z zakresu nowych technik zarządzania.

Zarządzanie konfliktem powinno polegać przede wszystkim na eliminowaniu konfliktów zbędnych i szkodliwych, a stymulowaniu tych, które firmie sprzyjają. Alternatywą dla tradycyjnego rozwiązywania konfliktu, czyli dla metody „wygrany – przegrany”, jest takie podejście, w którym nikt nie czuje się przegranym, a wszyscy wygranymi (brzmi nieco abstrakcyjnie). Zatem strony nie powinny być wrogami, lecz partnerami. Okazuje się, że konfliktogenne nie są sprzeczne potrzeby, interesy czy cele, ale same próby ich rozwiązania lub realizacji.

Istnieje pięć sposobów rozwiązywania konfliktów, które prezentujemy w tabeli.

Sytuacje zbyt mało konfliktowe lub w ogóle brak konfliktów występują najczęściej wśród ludzi, którzy boją się zmian i konfrontacji z innymi. Zamiast poszukiwania nowych rozwiązań, lepszych sposobów działania, biernie godzą się na istniejący stan. Członkowie takich grup tolerują swoje słabości i brak sprawności w działaniu. W takiej sytuacji zadaniem głównego księgowego jest pobudzenie wśród swoich pracowników współzawodnictwa i konfliktu, który mógłby wywrzeć „ożywiający” grupę skutek.

Stymulowanie konfliktów to najbardziej nowoczesna, ale też ciągle najbardziej kontrowersyjna metoda kierowania konfliktami. W skrajnych przypadkach może oznaczać np. dobieranie pracowników, tak aby ciągle ze sobą rywalizowali, dynamizując przez to cały wydział. Częściej jednak główni księgowi dążą do wytłumienia konfliktu niż do jego stymulowania. Oddziałują oni na natężenie konfliktu przez uspokajanie, nie zajmując się przyczynami, które spowodowały konflikt. Niestety, jak pokazuje praktyka, nie zawsze przytoczone powyżej metody okazują się skuteczne. Bardzo często wynika to z faktu, że nie zbadano wcześniej przyczyn powstania konfliktu i dopiero na tej podstawie należało podjąć decyzję o wyborze sposobu reakcji na daną sytuację.

Konflikty między głównymi księgowymi a ich podwładnymi często pojawiają się na tle dostępu do informacji oraz sposobów realizacji zadań. Główni księgowi zwykle nie informują swoich podwładnych o motywach swojego działania. Pracownicy natomiast nie pytają (mimo że informacje te mogłyby być im pomocne w pracy), ponieważ nie chcą wchodzić w cudze kompetencje. Często również pracownicy dostrzegają szansę dla swojej firmy w innych sposobach działania, niż to widzą główni księgowi. Lekceważący stosunek do proponowanych rozwiązań prowadzi często do zniechęcenia, działań szablonowych, a w efekcie do niskiej wydajności. Konsekwencją takiej sytuacji jest konflikt między głównym księgowym a pracownikiem.

Nawet jeśli danemu konfliktowi towarzyszyły wysokie emocje, to obydwie strony mogą osiągnąć swoje cele, a późniejsze ich współdziałanie może okazać się dużo lepsze niż dotychczasowe.

Konflikty często potrafią wyzwalać u uczestników zwiększone zaangażowanie oraz sprzyjają innowacjom.

Konstruktywne konflikty sprawiają, że zarządzający oraz członkowie grupy otrzymują dużo więcej informacji, zaczynają rozumieć odmienne punkty widzenia i otrzymują do wyboru większą liczbę możliwych rozwiązań.

Często tam, gdzie problemy rozwiązywane są bezkonfliktowo, czyli wszyscy zgadzają się na wszystko, podejmowane decyzje nie zawsze są optymalne.

Konflikt sam w sobie nie jest w istocie zjawiskiem negatywnym. Natomiast czy w określonej sytuacji zwyciężą jego pozytywne czy też negatywne cechy zależy w największym stopniu od samych kierujących, czyli w tym przypadku głównych księgowych. Umiejętność radzenia sobie z konfliktem polega na takim jego pokierowaniu, aby nie doprowadzić do destrukcji grupy i żeby nie spowodował on konfliktów wewnętrznych wśród pracowników.

Nowoczesne kierowanie konfliktem to stosowanie się do wymienionych reguł:

•  premiuj inicjatywy, zwalczaj oportunizm i zachęcaj pracowników do ujawniania swoich stanowisk,

•  nie ignoruj, nie obawiaj się konfliktów i poszukaj ich w swoim otoczeniu,

•  zawsze znajduj czas na zajęcie się konfliktami,

•  zawsze dociekaj ich istoty i nie zadowalaj się pozorami,

•  wybór metody kierowania konfliktem uniezależnij od emocji,

•  opanuj różne metody kierowania konfliktami i wybieraj spośród wielu alternatyw,

•  inicjuj konflikty, gdy to może podnieść efektywność twojej firmy, ale pod warunkiem że będziesz skutecznie nad nimi panował,

•  jeśli jesteś stroną konfliktu, traktuj adwersarza jak partnera, a nie jak wroga,

•  nie staraj się zniszczyć drugiej strony, lecz daj jej szansę uzyskania czegoś dla siebie,

•  konsekwentnie zmierzaj do konstruktywnego rozwiązania, korzystnego dla firmy,

•  jasno przedstawiaj swoje stanowisko i zachęcaj do tego partnerów,

•  bądź gotowy do ustępstw i inicjuj gesty zgody,

•  nie poddawaj się i z uporem staraj się utrzymywać kontakty z drugą stroną,

•  poszukując rozwiązania odwołuj się do obiektywnych kryteriów, a gdy to nie pomoże, doprowadź do wyboru arbitra,

•  zmierzaj do porozumienia, które przyniesie korzyści także drugiej stronie.

¹ Zainteresowanych odsyłamy do opracowania: T. Naumiuk, „Inwentaryzacja w praktyce”, Infor, Warszawa 2002, gdzie Czytelnik znajdzie przykładowe instrukcje inwentaryzacyjne.

² J. Gieruszyński, „Kupujemy system informatyczny”, Rachunkowość nr 3/2001.

³ I. Dziedziczak, „Atrybuty wiarygodności systemów informatycznych wspierających prowadzenie ksiąg rachunkowych”, Informatyka, wrzesień 1998.

⁴ Zgodnie z zasadami zawartymi w opracowaniu: M. Czerska, „Jak przeprowadzać zmiany organizacyjne w firmie”, ODDK, Gdańsk 1999.

⁵ Na podstawie: T. Naumiuk, „Dowody księgowe. Obieg i kontrola”, Warszawa, Infor 2000.

⁶ R. Rutka, „Jak budować regulamin organizacyjny w przedsiębiorstwie”, ODDK, Gdańsk 1998.

⁷ Na podstawie „Raport o zarządzaniu. Polskie przedsiębiorstwa i menedżerowie wobec wyzwań XXI wieku”, przygotowany pod kierownictwem Bogdana Wawrzyniaka, Warszawa 1998.

⁸ S. Smoleński, „Menedżer przełomu wieków”, TNOiK, Bydgoszcz 1999.

⁹3 P. G. Zimbardo, F. L. Rucha, „Psychologia i życie”, Warszawa 1994, s. 316–317.

¹⁰ W. Gonciarski, „Jak kierować konfliktami”, Personel z 1998 r. nr 8, s. 23.