Mam kilka wątpliwości dotyczących kształtu raportu przygotowywanego przez biegłego rewidenta po przeprowadzonym badaniu sprawozdania finansowego. Przede wszystkim chodzi mi o część szczegółową tego raportu. Jakie elementy powinien zawierać raport z badania?
RADA
Stosownie do art. 65 ust. 4 ustawy o rachunkowości raport z przeprowadzonego badania sprawozdania finansowego powinien zawierać zwięzłe, interesujące odbiorcę raportu informacje o badanej jednostce oraz przedstawiać istotne wyniki szczegółowego badania, stanowiące łącznie uzasadnienie wyrażonej opinii lub odmowy wyrażenia opinii. Struktura takiego raportu powinna być następująca (art. 65 ust. 5 ustawy o rachunkowości): część ogólna, analiza sytuacji badanej jednostki, część szczegółowa.
UZASADNIENIE
Wiele istotnych informacji dotyczących kształtu raportu z przeprowadzonego badania zawiera norma nr 1 wykonywania zawodu biegłego rewidenta „Ogólne zasady badania sprawozdań finansowych”. W normie tej znajdujemy m.in. podstawowe stwierdzenie mówiące o tym, że raport jest uzupełnieniem opinii z badania. Dane zawarte w raporcie powinny wynikać z dowodów zebranych przez biegłego rewidenta podczas badania.
W części ogólnej raportu zawarte są następujące elementy:
• tytuł (raport z badania sprawozdania finansowego),
• dane identyfikujące badaną jednostkę,
• dane identyfikujące zbadane sprawozdanie finansowe,
• powołanie się na umowę zawartą z jednostką przez podmiot uprawniony do badania,
• stwierdzenie, że badana jednostka udostępniła żądane przez biegłego rewidenta dane i informacje,
• informacje o zatwierdzeniu bilansu zamknięcia za rok poprzedzający rok badany i wprowadzeniu go do ksiąg jako bilansu otwarcia, informacje o sposobie podziału zysku (pokrycia straty), a także złożeniu sprawozdania finansowego we właściwym sądzie lub innym organie prowadzącym rejestr lub ewidencję działalności gospodarczej oraz ogłoszeniu go w sposób przewidziany przepisami.
Analiza sytuacji jednostki obejmuje:
• wykazanie kształtowania się węzłowych wskaźników – jej wynik, rentowność oraz sytuację majątkową i finansową, w tym wypłacalność, za badany rok – w porównaniu z dwoma lub więcej latami poprzedzającymi,
• wskazanie ewentualnych zagrożeń dla możliwości kontynuowania przez jednostkę działalności w roku następnym.
W części szczegółowej raportu powinny być natomiast zawarte następujące elementy:
1)prawidłowość ksiąg rachunkowych, a w szczególności:
• posiadanie przez jednostkę dokumentacji opisującej przyjęte zasady rachunkowości, o których mowa w ust. 10 ustawy o rachunkowości, m.in. zatwierdzonego przez kierownika jednostki zakładowego planu kont,
• kompletność i przejrzystość dokumentowania operacji gospodarczych oraz ich poprawne zakwalifikowanie do ujęcia w księgach rachunkowych,
• prawidłowość otwarcia ksiąg rachunkowych oraz kompletność i poprawność dokonanych zapisów i ich powiązania z dokumentami oraz sprawozdaniem finansowym,
• spełnienie warunków, jakim powinny odpowiadać księgi rachunkowe, w tym także całkowicie lub częściowo prowadzone za pomocą elektronicznej techniki obliczeniowej,
• właściwe przechowywanie ksiąg rachunkowych,
2) działanie systemu kontroli wewnętrznej, w powiązaniu z systemem księgowości, a zwłaszcza ustalenie, czy opracowano procedury kontroli wewnętrznej i czy są one stosowane w sposób ciągły, ograniczający ryzyko występowania nieprawidłowości w zakresie kompletnego oraz poprawnego ujęcia, udokumentowania i sprawdzenia:
• przychodów oraz rozchodów materiałów, towarów, produktów i usług oraz związanych z tym faktur,
• przychodów oraz rozchodów środków pieniężnych, m.in. czeków, weksli, papierów wartościowych,
• naliczenia i wypłaty wynagrodzeń za pracę,
3) charakterystyka poszczególnych składników aktywów bilansu, w szczególności przedstawienie informacji o:
• terminach inwentaryzacji i stopniu realizacji jej zadań,
• przychodach (w tym także z leasingu), umorzeniu i rozchodach środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, aktualizacji wartości środków trwałych, zmianach finansowego majątku trwałego,
• strukturze zapasów,
• działaniach podjętych dla upłynnienia zbędnych zasobów i ściągnięcia należności,
• stopniu rozliczenia, na dzień badania, różnych otwartych pozycji bilansu, stanie rozstrzygnięcia spraw spornych,
• możliwości dysponowania wykazanym w bilansie majątkiem,
4) charakterystyka poszczególnych składników pasywów, a w szczególności:
• struktury kapitałów (funduszów) własnych i ich zmiany,
• zakresu uzgodnienia zobowiązań z kontrahentami i wielkości różnic,
• stanu rozrachunków z tytułów publicznoprawnych, ze szczególnym uwzględnieniem podatków wpływających na wynik oraz podatku od towarów i usług,
• naliczenia i wpływu na wielkość zobowiązań odsetek, różnic kursowych, wyników kontroli podatkowych, celnych, ZUS,
• struktury rodzajowej i czasowej płatności składników zobowiązań,
• stopnia rozliczenia na dzień badania różnych otwartych pozycji,
• tworzenia nowych i wykorzystania uprzednio utworzonych rezerw, w tym także na tzw. podatek odroczony (art. 37 ust. 3 ustawy o rachunkowości),
5)charakterystyka czynnych i biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów oraz przychodów przyszłych okresów, ich kompletność i prawidłowość,
6) pozycje kształtujące wynik działalności jednostki oraz kompletność i prawidłowość ich ujęcia; dotyczy to zwłaszcza:
• przychodów oraz kosztów zwykłej działalności operacyjnej (statutowej),
• pozostałych przychodów i kosztów operacyjnych, w tym spowodowanych aktualizacją aktywów i pasywów,
• przychodów i kosztów finansowych, a zwłaszcza z tytułu odsetek i różnic kursowych, dywidend oraz aktualizacji wartości udziałów, akcji i papierów wartościowych,
• zysków i strat nadzwyczajnych,
7) kompletność i prawidłowość danych zawartych w informacji dodatkowej do sprawozdania finansowego, a w szczególności:
• rozliczenie stanów oraz przychodów i rozchodów majątku trwałego,
• przekształcenie wyniku finansowego brutto jednostki w podstawę opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych.
Zgodnie z pkt 76 normy nr 1 wykonywania zawodu biegłego rewidenta w raporcie należy również poinformować o:
• sporządzeniu raportów cząstkowych, np. na temat działania kontroli wewnętrznej,
• adresowanych do kierownika jednostki wystąpieniach dotyczących istotnych naruszeń prawa, wykrycia nadużyć itp.,
• wynikach badania dodatkowych zagadnień, określonych w umowie o badanie, jeżeli nie przewiduje ona sporządzenia na ten temat oddzielnego sprawozdania.
W raporcie nie podaje się natomiast informacji o tym, czy biegły rewident wystosował tzw. pismo do kierownika jednostki, którego przedmiotem są zazwyczaj ujawnione podczas badania uchybienia i niedociągnięcia, niewpływające istotnie na rzetelność i prawidłowość sprawozdania finansowego oraz ksiąg rachunkowych stanowiących podstawę jego sporządzenia.
Renata Woźniak
specjalista z zakresu finansów i ubezpieczeń
• art. 37 ust. 3, art. 65 ust. 4 i 5 ustawy z 29 września 1994 r. o rachunkowości – Dz.U. z 2002 r. Nr 76, poz. 694; ost.zm. Dz.U. z 2005 r. Nr 184, poz. 1539
• pkt 76 normy nr 1 wykonywania zawodu biegłego rewidenta „Ogólne zasady badania sprawozdań finansowych”
