Jak ująć niewypłacone wynagrodzenia pracownicze w księgach rachunkowych na koniec roku obrotowego

Niewypłacone wynagrodzenia pracownicze nie są według ustawy o podatku dochodowym kosztami uzyskania przychodu, przy czym będą one kosztami bilansowymi, zmniejszającymi wynik finansowy brutto. Na powstające ujemne różnice przejściowe ustala się aktywa z tytułu odroczonego podatku dochodowego. W księgach rachunkowych należy je zaksięgować jako czynne rozliczenia międzyokresowe.

Z powodu odmiennego uznawania momentu powstania kosztów do celów podatkowych i bilansowych ustalony wynik finansowy brutto często nie jest równy podstawie opodatkowania podatkiem dochodowym. W rezultacie tego występują dwa różne wyniki:

• wynik bilansowy (wynik finansowy brutto), który jest obliczany zgodnie z zasadami ustawy o rachunkowości,

• wynik podatkowy (podstawa opodatkowania) ustalany zgodnie z przepisami podatkowymi.

Na różnicę między tymi wielkościami składają się zarówno różnice trwałe, jak i przejściowe. Różnice trwałe wynikają z tego, że np. niektóre koszty lub przychody bilansowe nigdy nie będą kosztami lub przychodami podatkowymi. Różnice przejściowe powstają na skutek odmiennego uznawania w czasie uzyskanych w danym roku obrotowym przychodów lub poniesionych kosztów przez przepisy podatkowe i bilansowe.

W rozumieniu art. 23 ust. 1 pkt 55 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz art. 16 ust. 1 pkt 57 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych niewypłacone wynagrodzenia pracownicze nie mogą być uznawane za koszty uzyskania przychodów. Staną się kosztami podatkowymi dopiero w momencie ich wypłaty, w danym przypadku 10 stycznia następnego roku obrotowego.

Zgodnie z zasadą współmierności (art. 6 ust. 1 ustawy o rachunkowości) niewypłacone wynagrodzenia pracownicze są kosztami bilansowymi 2005 r. W tej sytuacji wynik finansowy brutto będzie mniejszy od podstawy opodatkowania, powstają więc ujemne różnice przejściowe.

W związku z ujemnymi różnicami przejściowymi (w wysokości kwoty przewidywanej w przyszłości do odliczenia od podatku dochodowego) ustala się aktywa z tytułu odroczonego podatku dochodowego. Aktywa z tego tytułu zalicza się do długookresowych, czynnych rozliczeń międzyokresowych.

Przykład

Naliczone aktywa z tytułu odroczonego podatku dochodowego wykazuje się w pozycji A.V.1 aktywów bilansu. Należy jednak podkreślić, że w przypadku gdy sprawozdanie finansowe jednostki nie podlega obowiązkowi badania i ogłaszania, może ona odstąpić od ustalania wartości aktywów i rezerw z tytułu odroczonego podatku dochodowego (art. 37 ust. 10 ustawy o rachunkowości).

Naliczone na dzień bilansowy wynagrodzenia za grudzień 2005 r., których wypłata nastąpi w styczniu 2006 r., należy wykazać w pozycji B.III.2 lit. h pasywów bilansu „Zobowiązania krótkoterminowe z tytułu wynagrodzeń”. Zarachowanie zaliczki na podatek dochodowy oraz składki na ubezpieczenia społeczne od tych wynagrodzeń można wykazać w pozycji B.I.3 pasywów bilansu „Pozostałe rezerwy”.

Jeżeli jednak nie zniekształci to obrazu sytuacji finansowej jednostki, przyszłe zobowiązania wobec urzędu skarbowego i ZUS można wykazać w pozycji B.III.2 lit. g pasywów „Zobowiązania krótkoterminowe z tytułu podatków, ceł, ubezpieczeń i innych świadczeń”.

Maria Rubinkowska

doradca podatkowy