Jak ewidencjonować obciążenia podatkowe nabytego środka trwałego

rada

Państwa spółka, jako nabywca środka trwałego, odpowiada za zobowiązania podatkowe sprzedającego, zgodnie z art. 112 Ordynacji podatkowej. Jeśli ewentualnie urząd skarbowy wyda Państwu decyzję odnośnie do płatności z tego tytułu, wydatek będzie stanowił pozostały koszt operacyjny. Z punktu widzenia podatku dochodowego wydatek taki nie jest kosztem uzyskania przychodów.

uzasadnienie

Ordynacja podatkowa w art. 112 § 1-3 wskazuje że:

nabywca:

1) przedsiębiorstwa,

2) zorganizowanej części przedsiębiorstwa,

3) składników majątku związanego z prowadzoną działalnością gospodarczą wymienionych w § 2 (tj. aktywa trwałe w myśl przepisów o rachunkowości, z wyłączeniem należności długoterminowych, udzielonych pożyczek i długoterminowych rozliczeń międzyokresowych), jeżeli ich wartość jednostkowa w dniu zbycia wynosi co najmniej 16 100 zł (kwota na 2008 r. wynikająca z obwieszczenia Ministra Finansów z 21 sierpnia 2007 r. w sprawie wysokości kwot wymienionych w art. 41 § 1 i w art. 112 § 1 pkt 3 ustawy - Ordynacja podatkowa; Monitor Polski z 2007 r. Nr 54, poz. 614)

- odpowiada całym swoim majątkiem solidarnie z podatnikiem za powstałe do dnia nabycia zaległości podatkowe związane z prowadzoną działalnością gospodarczą.

Zakres odpowiedzialności nabywcy jest ograniczony do wartości nabytego przedsiębiorstwa, jego zorganizowanej części lub składników majątku.

Egzekucja zobowiązania wynikającego z decyzji o odpowiedzialności podatkowej osoby trzeciej może być wszczęta dopiero wówczas, gdy egzekucja z majątku podatnika okazała się w całości lub w części bezskuteczna. Urzędy skarbowe niezmiernie rzadko korzystają z możliwości, które daje art. 112 Ordynacji podatkowej. Właściwie incydentalnie wszczynają przeciwko nabywcom postępowanie mające na celu ściągnięcie należności za niesolidnego sprzedawcę - podatnika. Niemniej jednak w każdym przypadku zakupu środka trwałego o wartości powyżej 16 100 zł (w 2008 r.) od podmiotu prowadzącego obecnie bądź w przeszłości działalność gospodarczą, należy liczyć się z tym, że konieczne będzie zapłacenie podwójnej ceny (tj. kwoty zapłaconej sprzedawcy, a następnie nawet drugie tyle do urzędu skarbowego).

Niezmiernie ważna jest zatem znajomość istnienia u zbywcy przeterminowanego i bezskutecznie egzekwowanego zadłużenia publicznoprawnego (wobec urzędów skarbowych, Zakładu Ubezpieczeń Społecznych, Państwowego Funduszu Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych, urzędów gmin). Wiedzę taką można uzyskać poprzez zażądanie zaświadczeń o niezaleganiu z płatnością do urzędów.

WAŻNE!

Funkcjonowanie artykułu 112 Ordynacji podatkowej dotyczy również nabycia poprzez aport, przewłaszczenie czy potrącenie długu (kompensatę). Obejmuje swoim działaniem wszystkie zobowiązania publicznoprawne, których spłatę reguluje Ordynacja podatkowa.

PRZYKŁAD

Na podstawie postanowienia w sprawie interpretacji prawa podatkowego Pierwszego Urzędu Skarbowego w Kielcach z 7 czerwca 2006 r., sygn. OG/005/187/PDI/423-51/2005.

Spółka z o.o. „C” podwyższyła kapitał zakładowy. Jeden z dotychczasowych wspólników „M” S.A. objął nowe udziały w spółce, wnosząc aport w postaci majątku składającego się z nieruchomości, obciążonej hipotekami, oraz maszyn i urządzeń. 14 czerwca 2005 r. „M” S.A. aktem notarialnym przeniósł na sp. z o.o. „C.” własność nieruchomości będących przedmiotem aportu. Zdaniem urzędu nabycie nieruchomości, której wartość w dniu zbycia przekracza 15 300 zł, będącej środkiem trwałym wykorzystywanym w działalności gospodarczej, stanowi podstawę do orzeczenia odpowiedzialności nabywcy - spółki z o.o. „C” za zobowiązania podatkowe zbywcy - „M” S.A. do wysokości wartości nabytych składników majątku. Granicę odpowiedzialności nabywcy wyznacza wartość nabytego środka trwałego. Na określenie wartości nabytego środka trwałego nie mają wpływu ani obciążenia nabytej nieruchomości hipoteką, ani wysokość zobowiązań zbywcy wobec osób trzecich. Stanowisko wnioskodawcy, spółki z o.o. „C”, że odpowiedzialność jest ograniczona „do wysokości nabytego majątku, pomniejszonego o prawa osób trzecich (ZUS, inni wierzyciele wpisani do ksiąg wieczystych)” uznane zostało za nieprawidłowe.

Czy można uchronić się przed odpowiedzialnością za zobowiązania podatkowe sprzedawcy

Co zrobić, gdy wiadomo, że zbywca ma od dawna kłopoty finansowe, zalega z płatnościami zobowiązań, także publicznoprawnych, a chcielibyśmy nabyć od niego składnik majątku trwałego? Pewną możliwość ograniczenia odpowiedzialności (ale nie jej pozbycia) daje art. 306g w związku z art. 112 § 6 i 7 Ordynacji. Jeśli nabywca wystąpi (w myśl art. 306g) o zaświadczenie o wysokości zaległości podatkowych zbywającego, wówczas nie odpowiada za zaległości podatkowe, które nie zostały wykazane w tym zaświadczeniu. Warunkiem takiego ograniczenia odpowiedzialności jest, aby od dnia wydania zaświadczenia do dnia zbycia składnika majątku trwałego upłynęły nie więcej niż 3 dni (lub w przypadku zbycia przedsiębiorstwa lub jego części nie więcej niż 30 dni).

PRZYKŁAD

Na podstawie informacji o zakresie stosowania przepisów prawa podatkowego Pierwszego Mazowieckego Urzędu Skarbowego w Warszawie (sygn. 1MUS-1471/ /DP/423/127/2004/MK) z 16 czerwca 2004 r.

Spółka X zamierza nabyć lokal użytkowy będący odrębną nieruchomością. Lokal ten jest składnikiem majątku zbywcy i jest związany z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą. Władze spółki X mają świadomość, że zbywca posiada zaległe zobowiązania wobec urzędu skarbowego (większe niż wartość nieruchomości). W celu uniknięcia konsekwencji odpowiedzialności osoby trzeciej, wynikającej z art. 112 Ordynacji podatkowej, przy nabyciu lokalu spółka postanowiła zwrócić się do urzędu skarbowego, by ten wydał ocenę poprawności pewnego rozwiązania.

Wspomniane rozwiązanie miało polegać na tym, że w umowie sprzedaży lokalu strony transakcji zamierzają wprowadzić zapis, zgodnie z którym kupujący dokona przelewu należności na rachunek upoważnionych podmiotów (urzędu skarbowego i ZUS) w celu spłaty, w zakresie swojej odpowiedzialności, części zaległości podatkowych zbywcy, według ich stanu na dzień zawarcia transakcji ustalonego na podstawie zaświadczeń wydanych zgodnie z art. 306g ustawy - Ordynacja podatkowa. Spółka spytała urząd skarbowy, czy ten sposób płatności za nieruchomość spowoduje wygaśnięcie części zaległości podatkowych zbywcy do wysokości wartości nabywanego lokalu w określonej cenie i jednocześnie zwolni spółkę z odpowiedzialności za pozostałe zaległości podatkowe zbywcy (przekraczające wartość lokalu), zakładając, że do zawarcia transakcji nabycia lokalu dojdzie przed upływem 3 dni od dnia wydania zaświadczeń.

Urząd skarbowy w odpowiedzi poinformował, że dokonanie zapłaty za nieruchomość w sposób przedstawiony w zapytaniu (tj. na rachunek urzędu skarbowego zbywcy ze wskazaniem, na poczet których zaległości podatkowych dokonywana jest wpłata) nie zwolni spółki od odpowiedzialności podatkowej nabywcy. Zapłata spowoduje jedynie wygaśnięcie części posiadanych przez zbywcę zaległości podatkowych wykazanych w zaświadczeniu. Pozostałe zaległości, jeśli nie zostaną uregulowane przez podatnika bądź ich egzekucja z majątku podatnika nie będzie możliwa, będą mogły być dochodzone przez organ podatkowy z majątku spółki z zachowaniem trybu przewidzianego w dziale III rozdział 15 ustawy - Ordynacja podatkowa. Opisany przez spółkę w wystąpieniu sposób zapłaty może być natomiast formą płatności za przedmiot umowy, określony jako sposób rozliczenia pomiędzy stronami.

Czy jest sposób na całkowite uchronienie się przed odpowiedzialnością za zobowiązania podatkowe sprzedawcy

Omawiając problem sposobów uchronienia się przed współodpowiedzialnością za zobowiązania podatkowe sprzedawcy, należy podkreślić, że bezpiecznym wyjątkiem w sytuacji nabycia składnika majątku trwałego od niesolidnego podatnika jest nabycie go w drodze egzekucji od komornika lub też nabycie od syndyka masy upadłości. Przepis art. 112 Ordynacji podatkowej nie ma bowiem w tych przypadkach zastosowania. Wynika to z nieobowiązującego już rozporządzenia Prezydenta RP z 24 października 1934 r. - Prawo upadłościowe, jak i ustawy z 28 lutego 2003 r. - Prawo upadłościowe i naprawcze. Poparcie tego twierdzenia można znaleźć w pismach dotyczących interpretacji prawa podatkowego (np. postanowienie w sprawie interpretacji prawa podatkowego Drugiego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Warszawie z 14 grudnia 2006 r., nr 1472/RUU/4260-50/06/KB; decyzja w sprawie interpretacji prawa podatkowego Izby Skarbowej w Warszawie z 19 grudnia 2005, nr 1401/PD-4230Z-102/05/ICh.)

Czy wydatki związane z regulowaniem zaległości podatkowych sprzedającego zwiększą wartość początkową środka trwałego

Definicja ceny nabycia (art. 28 ustawy o rachunkowości) nie obejmuje płatności na rzecz osób trzecich, wynikających z ich fakultatywnych praw, z których mogą, lecz nie muszą skorzystać (praw warunkowo związanych ze zbywanym składnikiem aktywów trwałych).

W myśl art. 28 ustawy o rachunkowości cena nabycia środka trwałego to:

cena zakupu składnika aktywów, obejmująca kwotę należną sprzedającemu, bez podlegających odliczeniu podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowego, a w przypadku importu powiększona o obciążenia o charakterze publicznoprawnym oraz powiększona o koszty bezpośrednio związane z zakupem i przystosowaniem składnika aktywów do stanu zdatnego do używania lub wprowadzenia do obrotu, łącznie z kosztami transportu, jak też załadunku, wyładunku, składowania lub wprowadzenia do obrotu, a obniżona o rabaty, opusty, inne podobne zmniejszenia i odzyski.

Przywołana definicja ceny nabycia nie obejmuje płatności na rzecz osób trzecich, wynikających z ich fakultatywnych praw, z których mogą, lecz nie muszą skorzystać (praw warunkowo związanych ze zbywanym składnikiem aktywów trwałych). Tak więc wydatki związane z opisaną płatnością (tj. wynikającą z następstw zastosowania art. 112 Ordynacji podatkowej) nie powiększają wartości początkowej środka trwałego.

Jak zaewidencjonować wydatki związane z regulowaniem zaległości podatkowych sprzedającego

Płatność na rzecz urzędu skarbowego, dotycząca zaległości podatkowych sprzedającego (wynikająca z następstw zastosowania art. 112 Ordynacji podatkowej), nie mieści się w ramach ogólnego ryzyka działalności gospodarczej. Jednocześnie wydatków tych nie można również zaliczyć do strat nadzwyczajnych. Skoro wydatki te nie są kosztami związanymi z podstawową działalnością gospodarczą, ani nie stanowią strat nadzwyczajnych, to należy zaliczyć je do pozostałych kosztów operacyjnych.

Ewidencja:

1. Decyzja Naczelnika Urzędu Skarbowego, wydana na podstawie art. 112 Ordynacji podatkowej, o wysokości zobowiązania spółki jako osoby trzeciej

Wn konto 765„Pozostałe koszty operacyjne”

Ma konto 221„ Rozrachunki publicznoprawne”, w analityce: „Rozrachunki publicznoprawne z urzędem skarbowym wynikające z art. 112 Ordynacji podatkowej”.

2. Spłata zobowiązania na rachunek urzędu skarbowego

Wn konto 221„ Rozrachunki publicznoprawne”, w analityce: „Rozrachunki publicznoprawne z urzędem skarbowym wynikające z art. 112 Ordynacji podatkowej”

Ma konto 131„Bieżący rachunek bankowy”

Czy wydatki związane z regulowaniem zaległości podatkowych sprzedającego, a wynikające z współodpowiedzialności podatkowej określonej w art. 112 Ordynacji podatkowej, stanowią koszty uzyskania przychodów

Niestety, takie wydatki nie będą stanowiły podatkowych kosztów uzyskania przychodu. Potwierdzeniem tego jest interpretacja prawa podatkowego Drugiego Urzędu Skarbowego w Rzeszowie z 16 listopada 2005 r. (nr II US. I. PB/423-18/05). W interpretacji tej wskazuje się, że:

nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na spłatę innych zobowiązań, w tym z tytułu udzielonych gwarancji i poręczeń. Ustawodawca wyłączył więc w tym przepisie z kategorii kosztów uzyskania przychodów wydatki na spłatę zobowiązań osób trzecich. Świadczy o tym użyte przez ustawodawcę sformułowanie „spłata innych zobowiązań” oraz podkreślenie, że do tej kategorii należy także spłata długów wynikających z poręczenia i gwarancji, a więc instytucji, które z natury swojej stanowią zabezpieczenie cudzego zobowiązania, i z których wynika obowiązek zapłaty zobowiązania osoby trzeciej.

(...) spłata (...) przez wnioskodawcę zobowiązania podatkowego zbywcy, jak to miało miejsce w niniejszej sprawie, nie może być potraktowana jako wydatek związany z zakupem środka trwałego i dlatego nie może być uwzględniony przy ustalaniu jego wartości początkowej, nawet gdyby spłata zobowiązania została dokonana przed oddaniem środka trwałego do używania.

• art. 112 i 309g ustawy z 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - j.t. Dz.U. z 2005 r. Nr 1, poz. 14; ost.zm. M.P. z 2007 r. Nr 157, poz. 615

• art. 16 ust. 1 pkt 10 lit. a), art. 16 ust. 1 pkt 22 ustawy z 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych - j.t. Dz.U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654; ost.zm. Dz.U. z 2007 r. Nr 176, poz. 1238

• art. 3 ust. 1 pkt 12, art. 35b ustawy z 29 września 1994 r. o rachunkowości - j.t. Dz.U. z 2002 r. Nr 76, poz. 694; ost.zm. Dz.U. z 2006 r. Nr 208, poz. 1540

• ustawa z 28 lutego 2003 r. - Prawo upadłościowe i naprawcze - Dz.U. Nr 60, poz. 535; ost.zm. Dz.U. z 2006 r. Nr 157, poz. 1119.

Ewa Szczepankiewicz

główna księgowa w spółce z o.o.