Skutki kontroli skarbowej - zdarzenie po dniu bilansowym

Skutki kontroli skarbowej w postaci dodatkowego zobowiązania podatkowego spółka ujmie w księgach bieżącego roku jako błąd podstawowy (przy założeniu, że jego wysokość jest istotna). Dodatkowa kara będzie ujęta w „Pozostałych kosztach operacyjnych” w roku ich poniesienia. Nie dokonuje się korekty sprawozdania finansowego za kontrolowany rok.

UZASADNIENIE

Zgodnie z art. 12 ustawy o rachunkowości księgi rachunkowe zamyka się nie później niż w ciągu trzech miesięcy od dnia bilansowego, a ostatecznie najpóźniej w ciągu 15 dni od dnia zatwierdzenia sprawozdania finansowego za rok obrotowy. Zatwierdzenie sprawozdania musi nastąpić nie później niż w szóstym miesiącu od dnia bilansowego. Jeżeli rok obrotowy jest tożsamy z rokiem kalendarzowym, sprawozdanie finansowe powinno być zatwierdzone do 30 czerwca następnego roku, a ostateczne zamknięcie ksiąg rachunkowych musi nastąpić do 15 lipca. Zamknięcie ksiąg wyklucza możliwość dokonywania w nich zapisów.

Stąd wniosek, że nie ma możliwości korekty ksiąg i sprawozdania finansowego za 2003 r. z powodu zmiany wartości podatku oraz kary nałożonej na jednostkę w wyniku kontroli skarbowej przeprowadzonej w 2006 r. Trudno przypuszczać, żeby księgi za 2003 r. nie były w 2006 r. nadal ostatecznie zamknięte, a sprawozdanie finansowe nie było zatwierdzone.

Sposób księgowania zdarzeń przedstawionych w pytaniu reguluje art. 54 ustawy. Wynika z niego, że sprawozdanie finansowe można zmienić o skutki istotnych zdarzeń wyłącznie przed zatwierdzeniem sprawozdania finansowego za dany rok obrotowy. Po zatwierdzeniu skutki tych zdarzeń ujmuje się w księgach tego roku, w którym otrzymano informacje o tych zdarzeniach. Jeżeli zdarzenia dotyczą lat ubiegłych i na skutek ich wystąpienia nie można uznać sprawozdania finansowego za te lata za rzetelne, występuje błąd podstawowy.

Zgodnie z literaturą przedmiotu błąd podstawowy może wystąpić m.in. w wyniku następujących zdarzeń:

- zmiany wartości bilansowej zapasów, wynikającej z nieznajomości prawa bilansowego, zawyżenia wyceny zapasów z powodu aktywowania stałych pośrednich kosztów produkcji w części dotyczącej niewykorzystywanych zdolności produkcyjnych),

- nieprawidłowego ustalenia wartości podatku dochodowego w latach ubiegłych,

- celowego zaniżenia lub zawyżenia wartości aktywów lub pasywów.

Do błędów podstawowych nie zalicza się:

- błędów nieistotnych, np. o wartości 5% zysku netto,

- skutków zmian szacunków, np. odpisów aktualizujących,

- skutków zmian zasad polityki rachunkowości,

- skutków wydarzeń, o których jednostka, sporządzając w przeszłości sprawozdanie finansowe, nie mogła wiedzieć, np. skutków wyroków sądowych.

Skutki błędów podstawowych odnosi się na kapitał własny i wykazuje w pozycji A.VII pasywów bilansu jako „Zysk (strata) z lat ubiegłych”. Takim błędem może być podatek dochodowy za lata ubiegłe ustalony na skutek kontroli skarbowej.

Odmiennie należy jednak potraktować drugi element zobowiązania wobec urzędu skarbowego, tj. karę. Jednostka, sporządzając za 2003 r. sprawozdanie, nie mogła przypuszczać, że w 2006 r. zostanie obciążona karą przez organ skarbowy. Dlatego kara nie będzie stanowiła błędu podstawowego. Należy ją zaewidencjonować pod datą otrzymania decyzji na koncie „Pozostałe koszty operacyjne”.

Zgodnie z art. 3 ust. 32 pozostałe koszty i przychody operacyjne to koszty i przychody pośrednio związane z działalnością operacyjną, takie jak odszkodowania, kary i grzywny, także te orzeczone w postępowaniu karnym czy karnoskarbowym.

Przykład

Urząd skarbowy przeprowadził w spółce kontrolę prawidłowości zadeklarowania podatku dochodowego od osób prawnych za 2003 r. W wyniku kontroli stwierdzono, że spółka zawyżyła koszty uzyskania przychodu na kwotę 200 000 zł i zaniżyła dochód do opodatkowania na taką samą kwotę. Podatek od kwoty zaniżenia dochodu wyniesie 54 000 zł (według obowiązującej w 2003 r. stawki 27%). Ponadto urząd skarbowy nałożył na spółkę karę w wysokości 20 000 zł. W przykładzie pomija się kwestię odsetek od zaległości podatkowych.

Ewidencja księgowa

1. Zarachowanie zobowiązania z tytułu podatku dochodowego od osób prawnych:

Wn„Rozliczenie wyniku finansowego” 54 000

Ma„Rozrachunki publicznoprawne” 54 000

- w analityce „Podatek dochodowy od osób prawnych”

2. Zarachowanie zobowiązania z tytułu nałożonej kary:

Wn„Pozostałe koszty operacyjne” 20 000

- w analityce „Odszkodowania, kary i grzywny”

Ma„Rozrachunki publicznoprawne” 20 000

- w analityce „Podatek dochodowy od osób prawnych”

3. Zapłata podatku dochodowego wraz z karą za pośrednictwem banku:

Wn„Rozrachunki publicznoprawne” 74 000

- w analityce „Podatek dochodowy od osób prawnych”

Ma„Rachunki bankowe” 74 000

Kliknij aby zobaczyć ilustrację.

Należy jednak zwrócić uwagę, że powyższy sposób księgowania wystąpi, jeżeli wartość podatku będzie istotna. Jeśli ta wartość jest nieistotna, ujmuje się ją w ciężar konta „Podatek dochodowy i inne obciążenia wyniku finansowego” roku bieżącego. Należy podkreślić, że to sama jednostka określa w polityce rachunkowości granice istotności. Może to być np. 5% zysku netto lub 1% sumy bilansowej.

Skutki błędów podstawowych ujmuje się, oprócz pozycji A.VII pasywów bilansu, także w „Zestawieniu zmian w kapitale (funduszu) własnym” w poz. 1 oraz w „Informacji dodatkowej” w pkt 5, gdzie podawane są informacje o znaczących zdarzeniach dotyczących lat ubiegłych ujętych, w sprawozdaniu finansowym roku obrotowego.

- art. 3, 12, 53 i 54 ustawy z 29 września 1994 r. o rachunkowości - j.t. Dz.U. z 2002 r. Nr 76, poz. 694; ost.zm. Dz.U. z 2006 r. Nr 208, poz. 1540

Krystyna Michaluk

główna księgowa, finalistka konkursu Księgowy Roku 2006