REKLAMA

REKLAMA

Kategorie
Zaloguj się

Zarejestruj się

Proszę podać poprawny adres e-mail Hasło musi zawierać min. 3 znaki i max. 12 znaków
* - pole obowiązkowe
Przypomnij hasło
Witaj
Usuń konto
Aktualizacja danych
  Informacja
Twoje dane będą wykorzystywane do certyfikatów.

Skutki różnic pomiędzy amortyzacją bilansową i podatkową

Kazimiera Winiarska
inforCMS

REKLAMA

REKLAMA

Przepisy regulujące amortyzację środków trwałych stanowią znaczną część ustawy o podatku dochodowym. Są one dość rygorystyczne i częściowo różnią się od postanowień uor.

Prawo bilansowe ma na celu prezentację prawdziwego i rzetelnego obrazu kosztów amortyzacji oraz majątku podlegającego amortyzacji, prawo podatkowe - zabezpieczenie wpływów do budżetu z tytułu podatku dochodowego. Tak różne cele muszą prowadzić do rozbieżności zasad wyceny i amortyzacji dla celów bilansowych i podatkowych. Rozbieżności te uwidaczniają się na następujących płaszczyznach:

Autopromocja

a) podatkowej: art. 16a-16m ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych - szczegółowy charakter przepisu,

b) bilansowej: art. 32 ust. 1-6 ustawy o rachunkowości - ogólny charakter przepisu.

W wyniku odmiennych źródeł regulacji odnośnie do stawek amortyzacji możliwe są trzy relacje między kwotą amortyzacji bilansowej i podatkowej w danym okresie sprawozdawczym.

Relacja pierwsza - amortyzacja bilansowa jest wyższa od amortyzacji podatkowej. Sytuacja ta występuje w szczególności wtedy, gdy okres używania majątku w jednostce jest krótszy niż dozwolony okres podatkowy. Konsekwencją tego jest powstanie w danym okresie kosztów amortyzacji bilansowej, nieuznanej podatkowo. W rezultacie powstaje różnica przejściowa między zyskiem brutto a dochodem podatkowym, która zaniknie w momencie całkowitego podatkowego umorzenia środka trwałego bądź też w momencie jego sprzedaży.

Dalszy ciąg materiału pod wideo

Przedstawiona sytuacja oznacza, że środek do celów księgowych będzie umorzony w okresie krótszym niż do celów podatkowych. Oznacza to również, że na dany dzień wartość księgowa netto będzie inna niż wartość podatkowa netto. Powoduje to konieczność prowadzenia ewidencji środków trwałych w taki sposób, aby uwzględnić w niej informacje niezbędne do obliczenia wartości odpisów amortyzacyjnych do celów podatkowych. Zmusza to do prowadzenia podwójnej ewidencji środków trwałych - do celów księgowych i do celów podatkowych.

Relacja druga to równość amortyzacji bilansowej i amortyzacji podatkowej, która ma miejsce wtedy, gdy jednostka przyjmuje do planu amortyzacji stawki amortyzacji podatkowej.

Relacja trzecia to amortyzacja bilansowa niższa od amortyzacji podatkowej. Sytuacja taka występuje w szczególnych przypadkach, czyli w takich, w których amortyzacja bilansowa ustalana jest na podstawie dłuższego niż normatywny, podatkowego okresu amortyzacji środka. Powyższy przypadek występuje wtedy, gdy jednostka, przyjmując standardowe stawki podatkowe, wykorzystuje ulgi podatkowe ukryte pod postacią podwyższonych dopuszczalnych stawek amortyzacji podatkowej. W powyższej relacji, amortyzacja bilansowa w określonym roku będzie niższa od amortyzacji podatkowej, co oznacza, że pełne umorzenie środka trwałego do celów podatkowych nastąpi wcześniej niż pełne umorzenie do celów księgowych.

Konsekwencje w zakresie ewidencji majątku trwałego podlegającego amortyzacji są identyczne jak w przypadku relacji pierwszej.

Podstawowe obszary rozbieżności w rezultacie prowadzą do powstania różnic przejściowych pomiędzy wynikiem finansowym i dochodem podatkowym. Oznacza to w konsekwencji również zróżnicowanie wartości księgowej i podatkowej środków trwałych i obowiązek ujęcia podatku dochodowego odroczonego.

W praktyce rozbieżności między prawem bilansowym i podatkowym powodują konieczność prowadzenia podwójnej ewidencji dla środków trwałych. Jest to konieczne zwłaszcza w świetle wymogu prawa podatkowego stanowiącego, że ewidencja księgowa ma być prowadzona w sposób umożliwiający ocenę prawidłowości ustalania podstawy opodatkowania, w tym również kosztu amortyzacji podatkowej. Problem polega bowiem nie tylko na tym, że w danym roku zysk brutto jest korygowany o koszty amortyzacji nieuznanej w tym roku podatkowym, ale przede wszystkim na tym, że środki trwałe uzyskują różne wartości - księgową i podatkową wartość umorzenia i wartość netto.

Jednostka musi pamiętać o powyższych różnicach aż do końca użytkowania środków trwałych, co w wielu przypadkach oznacza kilkanaście lub kilkadziesiąt lat. W związku z powyższym potrzebna jest pełna ewidencja księgowa dostosowana do wymogów podatkowych, gdyż tylko wtedy może stanowić dowód do celów podatkowych.

Rozbieżności między prawem bilansowym a podatkowym w zakresie środków trwałych prowadzą do ustalenia dwóch ich wartości:

• wartości księgowej (bilansowej),

• wartości podatkowej.

Wartość księgowa (bilansowa) środków trwałych to wartość wykazywana w księgach rachunkowych, podczas gdy wartość podatkowa to wartość ustalona zgodnie z przepisami podatkowymi. Różnica między wartością bilansową i podatkową powstaje w trakcie użytkowania środka trwałego, wskutek różnych przejściowo zasad amortyzacji podatkowej i bilansowej:

Kliknij aby zobaczyć ilustrację.

Występują dwa przypadki relacji między wartością księgową i podatkową aktywów:

1) różnica przejściowa,

2) brak różnicy.

Brak różnicy oznacza, że środek trwały jest wyceniany i amortyzowany do potrzeb podatkowych identycznie jak do potrzeb bilansowych lub że różnice w wycenie i amortyzacji mają charakter trwały.

Różnice o charakterze trwałym nie powodują żadnych skutków w zakresie rozliczeń podatku dochodowego w przyszłości. Mają wpływ na bieżący podatek dochodowy. Skutkiem różnic przejściowych jest odroczony podatek dochodowy i obowiązkowe z tego tytułu rezerwy i aktywa.

Z punktu widzenia prawa bilansowego należy początkowo, do momentu pełnego umorzenia podatkowego środka trwałego, tworzyć rezerwę na podatek dochodowy, gdyż występuje dodatnia różnica przejściowa między wartością bilansową a podatkową środków trwałych.

ZAPAMIĘTAJ!

Rezerwy tworzy się wtedy, gdy wartość bilansowa środków trwałych jest wyższa niż jej wartość podatkowa. Aktywa zaś - w sytuacji odwrotnej.

PRZYKŁAD

Jednostka nabyła w grudniu 2006 r. środek trwały o wartości 5000 zł. Amortyzacja za pierwszy rok użytkowania dla celów bilansowych (liczona metodą liniową według stawki 20% wynosi 1000 zł. Dla celów podatkowych amortyzację naliczono według stawki 30% i wynosi ona 1500 zł. Na koniec roku wartość bilansowa środka trwałego wynosi 4000 zł, a wartość podatkowa 3500 zł. Powstała z tego tytułu przejściowa różnica dodatnia, na którą należy utworzyć rezerwę na odroczony podatek dochodowy. Różnica ta w przyszłości będzie likwidowana, gdy amortyzacja podatkowa się zakończy.

Rezerwę na odroczony podatek dochodowy oblicza się następująco:

(4000 - 3500) × 19% = 95

Sposób naliczania rezerwy na odroczony podatek dochodowy przedstawia tabela.

Kliknij aby zobaczyć ilustrację.

Księgowania związanie z tworzeniem i rozwiązywaniem rezerwy przedstawiają się następująco:

Kliknij aby zobaczyć ilustrację.

W Międzynarodowych Standardach Rachunkowości 12 (MSR 12) przewidziano także przypadki, w których mimo powstania różnicy przejściowej między księgową a podatkową wartością składnika bilansu nie ustala się z tego powodu odroczonego podatku dochodowego. Dotyczy to sytuacji, gdy rezerwa na podatek odroczony wynika z wartości firmy, której amortyzacja nie stanowi kosztu uzyskania przychodu.

W przypadku środków trwałych podatek dochodowy odroczony może powstać wskutek następujących okoliczności:

• różna amortyzacja (stawka i metoda),

• ulgi podatkowe,

• odpisy aktualizujące wartość.

W odniesieniu do pierwszej wymienionej okoliczności wiadomo, że środki trwałe wraz z upływem czasu podlegają stopniowemu zużyciu fizycznemu i moralnemu. Proces ten znajduje swoje odzwierciedlenie w szczególnym rodzaju kosztu, jakim jest amortyzacja. Podstawą do jej wyznaczenia jest wartość początkowa środka trwałego, a więc wartość brutto i przewidywany okres jego użytkowania. Przyjęcie przez jednostkę innych zasad dotyczących metody lub okresu amortyzacji księgowej i podatkowej prowadzi do zróżnicowania wartości bilansowej i podatkowej środków trwałych. W związku z tym może powstawać albo ujemna, albo dodatnia różnica przejściowa.

Charakteryzując drugą okoliczność, można powiedzieć, że regulacje podatkowe przewidują określone ulgi podatkowe w zakresie środków trwałych. Typowym przykładem jest zasada jednorazowej amortyzacji środków trwałych o wartości do 3500 zł. Podatek dochodowy odroczony pojawi się również, gdy jednostka będzie stosowała zasady amortyzacji podatkowej tylko do rozliczeń z fiskusem, a do celów bilansowych będzie stosować stopniową amortyzację. W takiej sytuacji wartość księgowa środków trwałych będzie wyższa od wartości podatkowej i powstanie dodatnia różnica przejściowa.

Jeżeli chodzi o odpisy aktualizujące wartość, to w ciągu okresu sprawozdawczego mogą wystąpić sytuacje, w których trzeba dokonać odpisów utraty wartości środków trwałych, mających na celu zrównanie wartości księgowej netto środka trwałego z jego ceną sprzedaży netto.

ZAPAMIĘTAJ!

Odpis utraty wartości środków trwałych występuje wtedy, gdy środek trwały utracił swoją przydatność gospodarczą lub jest sprzedawany, a w tym momencie nie jest w całości umorzony.

Taki odpis, jeśli nie wynika ze zmiany rodzaju działalności, w okresie jego zarachowania nie stanowi kosztów podatkowych, natomiast jest kosztem uzyskania przychodu w okresach przyszłych. Wtedy powstaje zawsze ujemna różnica przejściowa i należy utworzyć aktywa z tytułu odroczonego podatku dochodowego.

Reasumując, w przypadku rozbieżności wyceny księgowej i podatkowej środka trwałego o charakterze przejściowym mogą wystąpić dwie relacje powodujące obowiązek ustalania aktywów (rezerw) z tytułu odroczonego podatku dochodowego, co przedstawia schemat 8.

Podstawowym problemem w przypadku rozbieżności regulacji prawa podatkowego i bilansowego odnośnie do środków trwałych jest ustalenie ich wartości początkowej. Niezbędne jest to do ustalenia aktywów i rezerw na odroczony podatek dochodowy.

Ze względu na te kryteria środki trwałe można podzielić na:

• przydatne,

• nieprzydatne.

Podział ten oznacza konieczność amortyzacji przydatnych, czyli wykorzystywanych środków trwałych, i brak możliwości dokonywania odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych nieprzydatnych. W drugim przypadku, zgodnie z uor, należy określić ewentualną utratę ich wartości i dokonać prawidłowego odpisu w pozostałe koszty operacyjne.

W pierwszej grupie przydatnych środków trwałych możliwe są różne relacje między wartością księgową i podatkową środków trwałych. Jeżeli następuje wydzielenie podgrupy środków trwałych amortyzowanych według jednakowych zasad dla celów podatkowych i bilansowych, nie rodzi to problemów. Problem taki powstaje w momencie odmiennego amortyzowania dla celów bilansowych i podatkowych.

Schemat 8. Wartość księgowa a wartość podatkowa środków trwałych

Kliknij aby zobaczyć ilustrację.

Kliknij aby zobaczyć ilustrację.

Wyodrębnienie grupy środków trwałych amortyzowanych odmiennie dla celów podatkowych niż księgowe jest istotne tylko z punktu widzenia podatku dochodowego bieżącego.

W grupie środków trwałych, dla których powstaje ujemna różnica przejściowa z tytułu amortyzacji, amortyzacja księgowa jest wyższa niż podatkowa, co powoduje, że kwota umorzenia księgowego przewyższa kwotę umorzenia podatkowego. Oznacza to, że w tej grupie powstaje ujemna różnica przejściowa, a więc wartość bilansowa środka trwałego jest niższa od jego wartości podatkowej.

W grupie środków trwałych, dla których powstaje dodatnia różnica przejściowa z tytułu amortyzacji, amortyzacja podatkowa jest wyższa niż księgowa. Taka różnica prowadzi do różnicy przejściowej dodatniej i obowiązku tworzenia rezerwy na odroczony podatek dochodowy.

Środki trwałe, przy amortyzacji których może powstać różnica mieszana, występują w sporadycznych sytuacjach, co wymaga oddzielnego potraktowania i zidentyfikowania różnicy trwałej i przejściowej, w celu ustalenia ich wartości podatkowej. Przykładem tego może być samochód osobowy, którego wartość początkowa przekroczyła limit podatkowy, a dodatkowo jest amortyzowany bilansowo według innej stawki niż stawka podatkowa.

Natomiast wśród środków trwałych nieprzydatnych można wyszczególnić takie, dla których odpis amortyzacyjny będzie w przyszłości kosztem uzyskania przychodów, oraz takie, dla których odpis nie będzie nigdy kosztem podatkowym. W przypadku pierwszym wystąpi ujemna różnica przejściowa, a w drugim różnica trwała. Następuje zróżnicowanie wartości księgowej i podatkowej środka trwałego, które nie prowadzi jednak do powstania różnicy przejściowej.

Autopromocja

REKLAMA

Źródło: Poradnik Rachunkowości Budżetowej

Oceń jakość naszego artykułu

Dziękujemy za Twoją ocenę!

Twoja opinia jest dla nas bardzo ważna

Powiedz nam, jak możemy poprawić artykuł.
Zaznacz określenie, które dotyczy przeczytanej treści:

Komentarze(0)

Pokaż:

Uwaga, Twój komentarz może pojawić się z opóźnieniem do 10 minut. Zanim dodasz komentarz -zapoznaj się z zasadami komentowania artykułów.
    QR Code
    Podatek PIT - część 2
    certificate
    Jak zdobyć Certyfikat:
    • Czytaj artykuły
    • Rozwiązuj testy
    • Zdobądź certyfikat
    1/10
    Zeznanie PIT-37 za 2022 r. można złożyć w terminie do:
    30 kwietnia 2023 r. (niedziela)
    2 maja 2023 r. (wtorek)
    4 maja 2023 r. (czwartek)
    29 kwietnia 2023 r. (sobota)
    Następne
    Księgowość
    Zapisz się na newsletter
    Zobacz przykładowy newsletter
    Zapisz się
    Wpisz poprawny e-mail
    Opłaty za jednorazowe opakowania plastikowe do żywności - rozliczenia VAT, CIT i PIT w 2024 roku [wyjaśnienia Ministerstwa Finansów]

    W komunikacie z 28 marca 2024 r. Ministerstwo Finansów udzieliło wyjaśnień odnośnie zasad rozliczania opłat pobieranych z tytułu sprzedaży opakowań jednorazowego użytku z tworzyw sztucznych na napoje lub żywność na gruncie VAT oraz podatków dochodowych. Komunikat ten nie ma formalnego statusu interpretacji podatkowej ani objaśnień podatkowych.

    Tabela kursów średnich NBP z 29 marca 2024 roku [nr 064/A/NBP/2024]

    Tabela kursów średnich waluty krajowej w stosunku do walut obcych ogłoszona przez NBP 29 marca 2024 roku [nr 064/A/NBP/2024]. Jaki dzisiaj kurs euro? Jakie zmiany w kursach walut?

    Dostęp hurtowy do sieci zbudowanej ze środków KPO/FERC

    Rok 2023 upłynął pod znakiem śledzenia działań Centrum Projektów Polska Cyfrowa (dalej jako „CPPC”), planowaniem zasięgów sieci możliwych do zrealizowania w ramach dofinansowania z budżetu Unii Europejskiej, wzmożoną pracą nad przygotowaniem wniosków o dofinansowanie, cierpliwym oczekiwaniem na ogłoszenie wyników naboru, żeby w końcu – dotrwać do etapu podpisania umowy o dofinansowanie i rozpocząć budowę nowej infrastruktury telekomunikacyjnej. Dla wielu operatorów emocje towarzyszące tym wydarzeniom, jak również powodzenie inwestycji nadal spędzają sen z powiek. Natomiast przed operatorami, którzy sami nie stawali w blokach startowych do konkursu o środki na budowę nowej infrastruktury telekomunikacyjnej, pojawia się pytanie jak będzie wyglądać wspólne funkcjonowanie obu grup w przyszłości.

    Polska ustawa o kryptoaktywach od 30 czerwca 2024 r. Założenia i cel nowych przepisów [omówienie projektu]

    Projekt ustawy o kryptoaktywach ma zaimplementować do krajowych przepisów rozporządzenie Parlamentu Europejskiego i Rady (UE) 2023/1114 z dnia 31 maja 2023 r. w sprawie rynków kryptoaktywów oraz zmiany rozporządzeń (UE) nr 1093/2010 i (UE) nr 1095/2010 oraz dyrektyw 2013/36/UE i (UE) 2019/1937 (Dz. U. UE. L. z 2023 r. Nr 150, str. 40 z późn. zm.) (dalej: MiCA) określające zasady regulacji i nadzoru emisji, handlu i świadczenia usług związanych z kryptowalutami. Rozporządzenie obowiązuje już od 29 czerwca 2023 r., ale w pełni zacznie być stosowane dopiero w grudniu 2024 r. Projekt ustawy przewiduje wprowadzenie nowych rozwiązań w obszarze sektora rynku kryptoaktywów, mających na celu realizację zadań wynikających z rozporządzenia MiCA, w szczególności w zakresie skutecznego nadzoru i ochrony inwestorów. Według ustawodawcy podjęcie działań zmierzających do realizacji ww. celów zapewni rozwój rynku w perspektywie wieloletniej oraz bezpieczeństwo przez rozszerzenie kompetencji nadzorczych. Za projekt ustawy odpowiada Podsekretarz Stanu Ministerstwa Finansów. 

    Eksport usług do Turcji na nowych zasadach od stycznia 2024

    Eksport usług występuje wówczas, gdy za miejsce świadczenia usług, czyli faktycznego opodatkowania, jest terytorium innego państwa. O miejscu opodatkowania danej usługi decyduje nie miejsce jej faktycznego wykonania, ale wskazane przepisami ustawy o VAT „miejsce jej świadczenia”. Charakterystyką usługi wykonanej poza granice terytorium kraju to takie świadczenie, od którego zobowiązanym do rozliczenia VAT jest zagraniczny nabywca tej usługi. Dla polskiego usługodawcy jest ona wówczas czynnością niepodlegającą opodatkowaniu (NP) w VAT.

    Rozlicz się przez internet. Dzięki usłudze Twój e-PIT szybko i łatwo rozliczysz swój PIT

    Okres rozliczeń rocznych PIT trwa do końca kwietnia. Dzięki usłudze Twój e-PIT udostępnionej przez Ministerstwo Finansów w e-Urzędzie Skarbowym (e-US) możesz szybko i wygodnie rozliczyć swój PIT. Zwłaszcza jeśli masz Profil Zaufany. Jeśli nie masz – założysz go od ręki.

    PIT 2024. Czy można rozliczyć podatki bez Profilu Zaufanego?

    Sezon rozliczeń podatkowych jest w pełni. Dzięki usłudze e-PIT dostępnej na stronie Ministerstwa Finansów, możesz  szybko rozliczyć swój PIT. Resort zaleca, aby z rozliczeniem nie zwlekać.

    Co można sobie odliczyć od podatku 2024? Z jakich ulg podatkowych można skorzystać w rozliczeniu PIT?

    Co można odliczyć z podatku PIT? Z jakich ulg podatkowych można skorzystać w rozliczeniu w 2024 roku?

    Kto może wyjechać do sanatorium z ZUS-em w 2024 roku? Jak uzyskać skierowanie? Ile trzeba czekać?

    Nie tylko Narodowy Fundusz Zdrowia kieruje do miejscowości uzdrowiskowych, ale także Zakład Ubezpieczeń Społecznych. Z leczenia może skorzystać każdy ubezpieczony, który jest zagrożony utratą zdolności do pracy. Warunkiem jest jednak, by rehabilitacja poprawiła rokowania stanu zdrowia i przyczyniła się do powrotu do aktywności zawodowej.

    Limit pomocy de minimis dla MŚP 2024 - podwyżka od 1 maja

    Ministerstwo Finansów przygotowało projekt rozporządzenia, na podstawie którego MŚP nadal udzielana będzie pomoc de minimis w formie gwarancji BGK spłaty kredytu lub innego zobowiązania - napisał resort w OSR do projektu. Rozporządzenie wdroży w życie unijne przepisy wprowadzające nowy wyższy limit takiej pomocy dla jednego przedsiębiorstwa w ciągu 3 lat.

    REKLAMA