REKLAMA

REKLAMA

Kategorie
Zaloguj się

Zarejestruj się

Proszę podać poprawny adres e-mail Hasło musi zawierać min. 3 znaki i max. 12 znaków
* - pole obowiązkowe
Przypomnij hasło
Witaj
Usuń konto
Aktualizacja danych
  Informacja
Twoje dane będą wykorzystywane do certyfikatów.

Co szczególnie kontroluje fiskus (2009-2010)

Subskrybuj nas na Youtube
Dołącz do ekspertów Dołącz do grona ekspertów
inforCMS

REKLAMA

REKLAMA

Co roku Departament Administracji Podatkowej (Wydział Kontroli Podatkowej) Ministerstwa Finansów opracowuje wytyczne (priorytety) kontroli podatkowej dla podległych organów podatkowych. Warto wiedzieć, co budzi szczególne zainteresowanie kontrolujących urzędników skarbowych. Jako, że ostatnie priorytety zostały sformułowane w 2009 roku należy domniemywać, że są one równie ważne i w 2010 roku.

W dokumencie Podstawowe Zakresy Obszarów Kontroli Podatkowej na 2009 r. fiskus zwraca uwagę, że zasadniczym celem działania administracji podatkowej jest pobór należności podatkowych i kontrola spełniania przez podatników obowiązku ponoszenia ciężarów i świadczeń publicznych, w tym podatków, wynikającego z art. 84 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej.

REKLAMA

Autopromocja

Podstawowe obszary kontroli, to katalog najczęściej popełnianych błędów, wykroczeń i przestępstw skarbowych podatników, które są skutkują istotnym uszczupleniem dochodów podatkowych budżetu państwa.

W 2009 roku nasilenie działań kontrolnych urzędów skarbowych występuje w następujących obszarach:
1. Transakcje wewnątrzwspólnotowe,
2. Straty z tytułu prowadzenia działalności gospodarczej,
3. Usługi budowlane,
4. Podatnicy niedopełniający obowiązku rejestracji w podatku VAT,
5. Usługi niematerialne,
6. Podatnicy „uśpieni”,
7. Obrót paliwami,
8. Zaniżanie wysokości obrotu w podatku VAT,
9. Handel używanymi pojazdami samochodowymi,
10. Brak wpłat należnego podatku dochodowego bądź zaliczek na podatek dochodowy,
11. Handel internetowy.

Szczegółowe omówienie tych obszarów kontroli w dokumencie źródłowym.

Poniżej krótkie wskazanie najważniejszych kwestii.

Dalszy ciąg materiału pod wideo

Transakcje wewnątrzwspólnotowe

Najczęściej występującymi nieprawidłościami w opisywanym obszarze są:
− brak faktycznego przemieszczenia towaru dokonanego na zasadach określonych w art. 13 ust. 1-3 ustawy o podatku od towarów i usług;
− wystawianie faktur VAT dokumentujących fikcyjne operacje zarówno zakupów jak i sprzedaży;
− niewykazywanie czynności będących wewnątrzwspólnotowym nabyciem towarów;
− błędy w deklarowanych kwotach transakcji, różnych wartościach dostawy i nabycia na poziomie VIES;
− błędne podanie na fakturze numeru identyfikacyjnego kontrahenta zagranicznego;
− błędne wykazanie w deklaracji VAT-7 i informacji podsumowującej transakcji wewnątrzwspólnotowej opodatkowanej stawką 0% z uwagi na nieaktywny numer identyfikacyjny kontrahenta zagranicznego;
− zawyżenie wartości podstawy opodatkowania wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów poprzez wykazanie jako WDT usług transportu świadczonych odrębnie przez sprzedawcę na rzecz kontrahenta unijnego, który podał swój numer NIP unijny (art. 28 ust. 3 ustawy o podatku od towarów i usług);
− przyjmowanie błędnego kursu walut przy wyliczaniu wartości obrotu;
− nieprawidłowości związane z importem usług (w szczególności usług niematerialnych: reklamowych, licencyjnych, doradczych, marketingowych itp.), zarówno w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług, jak i w kontekście
nielegalnego transferu dochodów;
− nieprawidłowości związane z usługami transportowymi.

REKLAMA

Wszystkie urzędy skarbowe posiadają dostęp do baz danych o wymianie towarowej na terenie państw członkowskich UE. Dane gromadzone w tym systemie umożliwiają zidentyfikowanie poszczególnych podatników wraz z uzyskaniem informacji o wartości transakcji pomiędzy poszczególnymi podmiotami na terenie Unii Europejskiej.

Błędy te są weryfikowane poprzez prowadzone czynności wyjaśniające pomiędzy administracjami podatkowymi państw członkowskich, w wyniku których podejmowane są czynności sprawdzające i kontrolne w podmiotach popełniających wyżej wymienione błędy podatkowe.

Straty z tytułu prowadzenia działalności gospodarczej

Przepisy ustaw o podatkach dochodowych (PIT i CIT) umożliwiają rozliczanie straty poniesionej w roku podatkowym w najbliższych, kolejno po sobie następujących pięciu latach podatkowych.

Działania kontrolne i działania w ramach czynności sprawdzających skierowane są przede wszystkim na błędy polegające na zawyżaniu kosztów uzyskania przychodów.

Zgodnie z powyższymi regulacjami nie stanowią kosztów uzyskania przychodów:
- straty w środkach trwałych oraz wartościach niematerialnych i prawnych w części pokrytej sumą odpisów amortyzacyjnych,
- straty powstałe w wyniku likwidacji nie w pełni umorzonych środków trwałych, jeżeli środki te utraciły przydatność gospodarczą na skutek zmiany rodzaju działalności,
- straty powstałe w wyniku nadmiernych ubytków lub zawinionych niedoborów wyrobów akcyzowych oraz podatku akcyzowego od tych ubytków lub niedoborów;
- utraty dokonanych przedpłat (zaliczek, zadatków) w związku z niewykonaniem umowy.

Polecamy: serwis Koszty

REKLAMA

Często popełnianymi błędami i zaniedbaniami w tym obszarze ryzyka są także:
1. zawyżanie kosztów uzyskania przychodów w szczególności nieprawidłowe ustalanie odpisów amortyzacyjnych, zaliczanie do kosztów uzyskania przychodów nakładów mających związek z działalnością inwestycyjną,
2. nieprawidłowe odliczanie strat z lat ubiegłych, tj.:
- nieprawidłowe odliczanie strat z innych źródeł przychodów niż powstały,
- rozliczana jest cała strata,
- rozliczane jest więcej niż 50% straty,
- rozliczana jest strata w przysługującej wartości, pomimo że dochód jest mniejszy,
- strata z działalności gospodarczej jest odliczana od dochodu małżonka.

Działania kontrolne oraz działania podejmowane w ramach czynności sprawdzających ukierunkowane są na dwa rodzaje błędów popełnianych przez podatników, tj. błędów zamierzonych i niezamierzonych.

Błędy zamierzone polegają przede wszystkim na zawyżaniu kosztów uzyskania przychodu poprzez tworzenie sztucznych kosztów (np. wprowadzanie do obiegu fałszywych faktur) lub nie ewidencjonowaniu w całości przychodów ze sprzedaży).

Usługi budowlane

Do najczęściej występujących nieprawidłowości w tym obszarze należy zaliczyć:
- niewykazywanie obrotów poprzez niewystawianie faktur;
- wystawianie faktur za usługi niewykonane;
- wykazywanie dużych przychodów przy braku zatrudnienia pracowników lub nieposiadania zaplecza wystarczającego do wykonania takich robót;
- sygnalizowane jest, że niektórzy podatnicy wykazujący odliczenia z tytułu remontu i modernizacji lokalu mieszkalnego lub budynku mieszkalnego, dokonywali odliczeń na podstawie faktur VAT, które miały stanowić jedynie potwierdzenie fikcyjnej sprzedaży dla celów uzyskania odliczenia i nie były uwzględniane w księgach podatkowych sprzedającego;
- zgłaszanie przerw przez podatników opodatkowanych w formie karty podatkowej, a pomimo to wykonywanie usług.

Podatnicy niedopełniający obowiązku rejestracji w podatku VAT

Podatnicy, u których faktyczna wartość sprzedaży, w proporcji do okresu prowadzonej działalności gospodarczej, przekroczy w trakcie roku podatkowego kwotę 50 000 zł tracą prawo do zwolnienia od VAT w momencie przekroczenia tej kwoty.

Najczęściej popełnianymi błędami i nieprawidłowościami w tym obszarze są:
- nieterminowe składanie zgłoszenia VAT-R,
- niedeklarowanie i niepłacenie VAT należnego przez podatników, którzy utracili prawo do zwolnienia podmiotowego,
- nieprowadzenie uproszczonej ewidencji sprzedaży przez podatników zwolnionych,
- nieprowadzenie ewidencji, na podstawie której określa się wartość nabywanych towarów z innych państw członkowskich (art. 109 ust.11 ustawy o podatku od towarów i usług),
- odliczenie podatku naliczonego pomimo niezłożenia zgłoszenia VAT-R,
- zaniżanie obrotów opodatkowanych podatkiem VAT w związku z brakiem rejestracji podatników uzyskujących przychody wyłącznie z umów zlecenia i o dzieło,
- powstawanie uszczupleń w podatku dochodowym (PIT lub CIT), ponieważ zaniżanie obrotów lub zawyżanie kosztów dla celów podatku VAT ma bezpośredni wpływ na przychody i koszty wykazywane dla celów podatku dochodowego.


Usługi niematerialne

Zagrożenie występujące w tym obszarze oceniane jest przez fiskusa jako wysokie, a źródłem nadużyć mogą być przypadki nabywania świadczeń:

- doradczych,
- księgowych,
- badania rynku,
- usług prawnych,
- usług reklamowych,
- zarządzania i kontroli,
- przetwarzania danych,
- usług rekrutacji pracowników i pozyskiwania personelu,
- gwarancji i poręczeń
oraz świadczeń o podobnym charakterze i ich odliczania dla celów podatkowych.

Udowodnienie, że wydatki poniesione w związku z nabyciem usług niematerialnych stanowią koszt uzyskania przychodu, spoczywa na podatniku. Ustawodawca wyraźnie wiąże te koszty z celem osiągnięcia przychodu, cel ten musi być widoczny, a ponoszone wydatki powinny go bezpośrednio realizować lub co najmniej zakładać go jako realny. Niezbędne jest zatem
wykazanie przez podatnika związku przyczynowego pomiędzy tą usługą a źródłami przychodu.

Zaliczenie omawianych wydatków do kosztów uzyskania przychodów można uzasadnić, np. poprzez wskazanie rodzaju podjętych działań, ich adresata itd. Okoliczność, że została zawarta umowa i wypłacono wynagrodzenie oraz ogólne stwierdzenie, że rozszerzono współpracę handlową, nie jest dowodem na osiągnięcie przychodu nawet w przyszłości. Musi istnieć, zdaniem Ministra Finansów konkretne potwierdzenie związku z prowadzoną działalnością.

Podatnicy „uśpieni”

Podmiot "uśpiony" to taki podmiot gospodarczy, który w ciągu roku nie dokonuje lub dokonuje niewielu transakcji, jego dochód jest równy zero lub jest minimalny, nie wykazuje strat, nie korzysta z ulg i odliczeń, działalność gospodarcza jest jego jedynym źródłem utrzymania.

Podmiot ten czeka na właściwy moment, aby przeprowadzić jedną lub kilka dużych transakcji w bardzo krótkim czasie i zakończyć swoją działalność nie uiszczając do budżetu należnego podatku. Do momentu zrealizowania dużych transakcji prawidłowo wywiązuje się z obowiązków uiszczania podatków , natomiast kontakt z nim jest utrudniony lub niemożliwy.

By uśpić czujność urzędu po dokonaniu transakcji deklaruje kwoty do przeniesienia bądź niewielkie kwoty do zapłaty.

Administracja podatkowa zwraca uwagę na tych podatników, których charakter działalności nie wskazuje na zasadność zwrotu oraz podatników, którzy np. kumulują przez długi okres nadwyżkę VAT naliczonego nad należnym, aby wystąpić o duży zwrot podatku w jednym okresie rozliczeniowym.

Obrót paliwami

Zagrożenie występujące w tym obszarze oceniane jest jako wysokie, ponieważ stanowi źródło nadużyć gospodarczych, osiągania niezasadnych zysków wskutek unikania opodatkowania podatkiem akcyzowym, podatkiem od towarów i usług, nie uiszczania opłaty paliwowej oraz rozprzestrzeniania się „podziemia” gospodarczego.

Uczestnicy procederu wykorzystują w szczególności zróżnicowanie stawek w podatku akcyzowym na wyroby o podobnych, bądź identycznych właściwościach (olej opałowy i olej napędowy, LPG, paliwa żeglugowe) oraz istniejący system zwolnień
od akcyzy.

Administracja podatkowa zwraca szczególną uwagę na:
- nowopowstałe stacje paliw,
- małe stacje paliw,
- stacje paliw, na których ujawniono wcześniej (Inspekcja Handlowa, Służba Celna) obrót paliwami niespełniającymi wymagań jakościowych,
- stacje autogazu,
- podmioty dokonujące sprzedaży gazu, oleju opałowego, węgla;
- podmioty wykazujące większą ilość paliwa sprzedanego od zakupionego,
- podmioty prowadzące sprzedaż na stacjach paliw oleju opałowego w 10-20 litrowych pojemnikach.

Zaniżanie wysokości obrotu w VAT

Występuje stosunkowo liczna grupa podatników dokonujących czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług osiągających wysokie obroty, a jednocześnie duże zakupy. Albo wykazujących niskie kwoty uzyskiwanych obrotów w proporcji do dokonywanych zakupów, którzy deklarują małe kwoty podatku do wpłaty lub do przeniesienia.

W przypadku przedmiotowej grupy mogą występować nieprawidłowości w wywiązywaniu się z ciążących na nich obowiązków podatkowych. Wynikać to może z nieuzasadnionego zawyżania kosztów lub bezprawnego zaniżania wartości sprzedaży.


Handel używanymi samochodami

Zniesienie granic celnych pomiędzy Polską a krajami Unii Europejskiej spowodowało nasilenie się zjawiska polegającego na sprowadzaniu używanych samochodów z terenów państw członkowskich przez obywateli polskich.

Do najczęściej występujących w przedmiotowym obszarze nieprawidłowości należy zaliczyć:
− niezgłaszanie faktu prowadzenia działalności,
− dokonywanie dostaw z zagranicy samochodów osobowych bezpośrednio dla klientów lub na osoby podstawione,
− zaniżanie kwot zakupu samochodu,
− niewykazywanie wszystkich transakcji zakupu samochodów w kwartalnych informacjach podsumowujących VAT-UE,
− sprzedaż usług motoryzacyjnych wraz z częściami zamiennymi celem obejścia obowiązku ewidencjonowania za pomocą kas rejestrujących.

Zaobserwowano, że sprowadzane są pojazdy wyprodukowane głównie w latach dziewięćdziesiątych, nabywane za kwoty od 50 do 200 euro w sytuacji, gdy ich wartość rynkowa w Polsce jest parokrotnie większa.

Osoby prowadzące zarejestrowaną działalność gospodarczą dokonują zakupu samochodów na imiona i nazwiska osób, którym dostarczają wybrane przez nich egzemplarze pojazdów. Za taką usługę pobierają stosowne wynagrodzenie, którego nie wykazują dla celów podatkowych.

Brak wpłat należnego podatku dochodowego bądź zaliczek na podatek dochodowy

Od 2007 roku w trakcie roku podatkowego do urzędów skarbowych nie wpływają okresowe dokumenty (deklaracje) wskazujące na aktualny stan prowadzonej przez podatnika działalności, na podstawie których możliwe byłoby wystawienie tytułów wykonawczych. Nadal jednak trzeba co miesiąc albo kwartał wpłacać zaliczki na podatek dochodowy. Trudniej więc sprawdzić, czy podatnik wywiązuje się rzetelnie z obowiązku płacenia zaliczek.

Handel internetowy

Podatnicy (w szczególności dotychczas nieprowadzący działalności gospodarczej) prowadząc sprzedaż poprzez Internet nie pamiętają, że z aktywnością w sieci wiążą się także określone obowiązki podatkowe.

Wynikają one z przepisów podatku od czynności cywilnoprawnych, podatku dochodowego, VAT, a czasami również akcyzy.

Ryzyko wystąpienia nieprawidłowości związanych z wykazywaniem nie zawsze rzeczywistej skali obrotów oraz nie ujawnianiem źródeł przychodów związanych z handlem elektronicznym stanowi dla administracji podatkowej duże wyzwanie.

Jeżeli np. podmiot prowadzi działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów o VAT, wówczas opłaca podatek od towarów i usług, a jest zwolniony z podatku od czynności cywilnoprawnych.

W sytuacji, gdy nie prowadzi takiej działalności - jest opodatkowany podatkiem od czynności
cywilnoprawnych, a jego sprzedaż nie podlega opodatkowaniu VAT.

Oprac. Paweł Huczko

Zapisz się na newsletter
Chcesz uniknąć błędów? Być na czasie z najnowszymi zmianami w podatkach? Zapisz się na nasz newsletter i otrzymuj rzetelne informacje prosto na swoją skrzynkę.
Zaznacz wymagane zgody
loading
Zapisując się na newsletter wyrażasz zgodę na otrzymywanie treści reklam również podmiotów trzecich
Administratorem danych osobowych jest INFOR PL S.A. Dane są przetwarzane w celu wysyłki newslettera. Po więcej informacji kliknij tutaj.
success

Potwierdź zapis

Sprawdź maila, żeby potwierdzić swój zapis na newsletter. Jeśli nie widzisz wiadomości, sprawdź folder SPAM w swojej skrzynce.

failure

Coś poszło nie tak

Źródło: Własne

Oceń jakość naszego artykułu

Dziękujemy za Twoją ocenę!

Twoja opinia jest dla nas bardzo ważna

Powiedz nam, jak możemy poprawić artykuł.
Zaznacz określenie, które dotyczy przeczytanej treści:
Autopromocja

REKLAMA

QR Code

REKLAMA

Księgowość
Zapisz się na newsletter
Zobacz przykładowy newsletter
Zapisz się
Wpisz poprawny e-mail
Projekt ustawy wdrażającej obowiązkowy KSeF po pierwszym czytaniu w Sejmie. Co się zmienia a co pozostaje bez zmian [komentarz eksperta]

W dniu 9 lipca 2025 r., Sejm przeprowadził pierwsze czytanie i skierował do prac w komisji finansów projekt ustawy zakładającej wdrożenie obowiązkowego Krajowego Systemu e-Faktur (KSeF). Wszystkie kluby i koła poselskie zapowiedziały dalsze prace nad projektem. Prace legislacyjne wchodzą w końcową fazę. Z coraz większą pewnością możemy więc stwierdzić, że obowiązkowy KSeF będzie wdrażany w dwóch etapach - od 1 lutego 2026 i od 1 kwietnia 2026 r.

Podatek u źródła 2025: Objaśnienia podatkowe ministra finansów dot. statusu rzeczywistego właściciela. Praktyczne szanse i nieoczywiste zagrożenia

Po latach oczekiwań i licznych postulatach ze strony środowisk doradczych oraz biznesowych, Ministerstwo Finansów opublikowało długo zapowiadane objaśnienia dotyczące statusu rzeczywistego właściciela w kontekście podatku u źródła (WHT). Teraz nadszedł czas, by bardziej szczegółowo przyjrzeć się poszczególnym zagadnieniom. Dokument z 3 lipca 2025 r., opublikowany na stronie MF 9 lipca, ma na celu rozwianie wieloletnich wątpliwości dotyczących stosowania klauzuli „beneficial owner”. Choć sam fakt publikacji należy ocenić jako krok w stronę większej przejrzystości i przewidywalności, nie wszystkie zapisy spełniły oczekiwania.

Polski podatek cyfrowy jeszcze w tym roku? Rząd nie ogląda się na Brukselę

Choć Komisja Europejska wycofała się z planów nałożenia podatku cyfrowego, Polska idzie własną drogą. Minister cyfryzacji Krzysztof Gawkowski zapowiada, że projekt ustawy będzie gotowy do końca roku.

KSeF 2026: koniec z papierowymi fakturami, zmiany w obiegu dokumentów i obsłudze procesu sprzedaży w firmie

W przyszłym roku w Polsce zostanie uruchomiony obowiązkowy system fakturowania za pomocą Krajowego Systemu e-Faktur (KSeF). Obowiązek ten wejdzie w życie na początku 2026 roku i wynika z procedowanego w Parlamencie projektu ustawy o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług. Aktualny postęp prac legislacyjnych nad projektem, oznaczonym numerem druku 1407, można śledzić na stronach Sejmu.

REKLAMA

Składki ZUS dla małych firm w 2025 roku - preferencje: ulga na start, mały ZUS plus i wakacje składkowe

Ulga na start, preferencyjne składki, czy „Mały ZUS plus”, a także wakacje składkowe – to propozycje wsparcia dla małych przedsiębiorców. Korzyści to możliwość opłacania niższych składek lub ich brak. Warto też zwrócić uwagę na konsekwencje z tym związane. ZUS tłumaczy kto i z jakich ulg może skorzystać oraz jakie są zagrożenia z tym związane.

Zwracasz pracownikom wydatki na taksówki – czy musisz pobrać zaliczkę na podatek PIT? Najnowsze wyjaśnienia fiskusa (taksówki w podróży służbowej i w czasie wyjścia służbowego)

Pracodawcy mają wątpliwości, czy w przypadku zwracania pracownikom wydatków na taksówki (kiedy to pracownicy wykonują obowiązki służbowe – zarówno w podróży służbowej jak i w czasie tzw. wyjścia służbowego), trzeba od tych kwot pobierać zaliczki na podatek dochodowy? Pod koniec czerwca 2025 r. wyjaśnił to dokładnie Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej. Kilka miesięcy wcześniej odpowiedzi na to pytanie udzielił Minister Finansów.

Minister Majewska chce uproszczenia ZUS dla firm – konkretne propozycje zmian już na stole

Minister Agnieszka Majewska zaproponowała szereg zmian w przepisach dotyczących ubezpieczeń społecznych, które mają ułatwić życie mikro, małym i średnim przedsiębiorcom. Wśród postulatów znalazły się m.in. podniesienie limitu Małego ZUS Plus, likwidacja składki rentowej dla emerytów-przedsiębiorców, uproszczenia przy wakacjach składkowych oraz ułatwienia dla łączących biznes z rodzicielstwem.

Miliardy z KPO usprawniają kolejową infrastrukturę

Prawie 11,5 mld zł warte są inwestycje realizowane ze środków Krajowego Planu Odbudowy i Zwiększenia Odporności (KPO) przez PKP Polskie Linie Kolejowe S.A. Zarządzająca infrastrukturą kolejową spółka, która jest największym beneficjentem KPO, zawarła już ponad 120 umów z wykonawcami na kwotę 8 mld zł. Przeszło 160 prowadzonych zadań ma przyczynić się do zwiększenia prędkości pociągów, a także zwiększenia przepustowości tras oraz usprawnienia zarządzania ruchem kolejowym. Inwestycje poprawiają bezpieczeństwo ruchu i komfort obsługi podróżnych. Na stacjach i przystankach budowany jest nowoczesny system informacji pasażerskiej, a ich infrastruktura - dopasowywana do potrzeb osób o ograniczonej mobilności.

REKLAMA

Darowizna od brata ponad limit 36 120 zł. Jakie warunki muszą zostać spełnione, aby nie stracić prawa do zwolnienia podatkowego?

Co robić gdy darowizna przekazana przez brata przekracza limit kwoty wolnej w wysokości 36 120 zł? Czy podlegała zwolnieniu od podatku od spadków i darowizn, pomimo że jest dokonywana z majątku wspólnego brata i jego małżonki? Jakie warunki muszą zostać spełnione, żeby nie stracić prawa do zwolnienia?

KSeF wymusi zmiany. Rejestry VAT i wydatki pracownicze po nowemu od 2026 roku

Wdrożenie Krajowego Systemu e-Faktur to jeden z najważniejszych projektów cyfryzacyjnych polskiej administracji podatkowej ostatnich lat. Od 1 lutego lub od 1 kwietnia 2026 roku – w zależności od poziomu sprzedaży w 2024 roku – podatnicy VAT będą zobowiązani do wystawiania faktur wyłącznie w formie elektronicznej za pośrednictwem KSeF. To nie tylko zmiana technologiczna, ale także rewolucja organizacyjna, która wymusi dostosowanie systemów księgowych, procesów wewnętrznych i codziennej pracy działów finansowych.

REKLAMA