Możliwość odliczenia podatku VAT a data wpływu faktury

• Kiedy powstaje prawo do odliczenia
• Stanowisko NSA
• Wymóg posiadania faktury w okresie powstania prawa

Kiedy powstaje prawo do odliczenia

Sprawa trafiła do Sądu UE w wyniku pytania prejudycjalnego Naczelnego Sądu Administracyjnego, który badał zgodność art. 86 ust. 10b pkt 1 ustawy o VAT z unijnymi regulacjami dotyczącymi podatku od wartości dodanej. Zgodnie z tym polskim przepisem prawo do odliczenia powstaje nie wcześniej niż z dniem otrzymania faktury. Analizowano, czy wymóg posiadania faktury w tym samym okresie, w którym spełnione zostały materialne przesłanki odliczenia, pozostaje zgodny z zasadami systemu VAT wynikającymi z prawa unijnego.

Sprawa została zainicjowana przez I. S.A., która jako podatnik VAT rozlicza dostawy gazu i energii elektrycznej nabywane i odsprzedawane w ramach izby rozliczeniowo rozrachunkowej. Spółka wystąpiła o interpretację podatkową, wskazując, że choć transakcje podlegające opodatkowaniu miały miejsce w jednym okresie rozliczeniowym, faktury je dokumentujące otrzymywała w kolejnym - jednak zawsze przed złożeniem deklaracji VAT. Organ interpretacyjny uznał, że formalny wymóg posiadania faktury determinuje moment, od którego podatnik może skorzystać z prawa do odliczenia. W jego ocenie obowiązek ten nie narusza zasady neutralności, ponieważ prawo do odliczenia nie jest odbierane, lecz jedynie przesuwane w czasie. Pogląd ten potwierdził Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie.

Stanowisko NSA

Naczelny Sąd Administracyjny, rozpoznając skargę kasacyjną, powziął jednak wątpliwości, czy przypisywanie wymogowi formalnemu (posiadaniu faktury) decydującego znaczenia dla chwili powstania prawa do odliczenia jest zgodne z art. 167, art. 168 lit. a) oraz art. 178 lit. a) dyrektywy 2006/112/WE. Zapytał więc Sąd UE, czy przepisy te pozwalają uzależniać możliwość zrealizowania odliczenia w danym okresie od posiadania faktury już w tym samym okresie, nawet jeśli podatnik otrzymał ją przed złożeniem deklaracji. NSA podkreślił, że takie rozwiązanie prowadzi do nieuzasadnionego odsunięcia odliczenia w czasie, mimo że transakcja została wykonana, a VAT po stronie sprzedawcy stał się wymagalny.

Sąd UE wskazał, że podstawowe zasady systemu VAT opierają się na rozróżnieniu między przesłankami materialnymi a formalnymi. Przesłanki materialne odnoszą się do samej podstawy i zakresu prawa do odliczenia - obejmują m.in. nabycie towarów i usług przez podatnika działającego w takim charakterze oraz wykorzystanie ich do transakcji opodatkowanych. Przesłanki formalne dotyczą natomiast sposobu wykonywania tego prawa i obejmują m.in. obowiązek posiadania faktury, która zgodnie z art. 178 lit. a) dyrektywy jest dokumentem niezbędnym do skorzystania z odliczenia. Sąd podkreślił, że zgodnie z art. 167 dyrektywy prawo do odliczenia powstaje w momencie, gdy VAT staje się wymagalny, czyli co do zasady z chwilą dokonania dostawy towaru lub wykonania usługi.

W uzasadnieniu Sąd UE odwołał się do utrwalonego orzecznictwa, zgodnie z którym naruszenie wymogów formalnych możliwych do uzupełnienia nie może prowadzić do odmowy prawa do odliczenia, jeśli zostały spełnione przesłanki materialne. W szczególności przywołano orzeczenia dotyczące korekt faktur oraz spraw, w których wskazywano, że prawo do odliczenia powinno być wykonywane w tym samym okresie, w którym powstaje. Sąd stwierdził, że polskie przepisy, uzależniające powstanie prawa do odliczenia od posiadania faktury, wprowadzają dodatkową przesłankę niewynikającą z dyrektywy, a w konsekwencji przesuwają możliwość realizacji prawa do późniejszego okresu, co prowadzi do tymczasowego obciążenia podatnika ciężarem VAT.

Wymóg posiadania faktury w okresie powstania prawa

Sąd zwrócił także uwagę na argumenty rządu polskiego dotyczące potrzeby zapewnienia pewności kontroli rozliczeń VAT poprzez wymóg posiadania faktury w okresie powstania prawa. Uznał jednak, że środki stosowane przez państwa członkowskie na podstawie art. 273 dyrektywy nie mogą wykraczać poza to, co niezbędne, i nie powinny powszechnie utrudniać wykonywania prawa do odliczenia. W badanej sprawie podatnik posiadał faktury w chwili składania deklaracji, co umożliwiało organom dokonanie kontroli, a zatem nie istniało ryzyko nadużyć.

W sentencji wyroku Sąd UE jednoznacznie stwierdził, że art. 167, art. 168 lit. a) i art. 178 lit. a) dyrektywy 2006/112/WE oraz zasady neutralności i proporcjonalności stoją na przeszkodzie przepisom krajowym, które uniemożliwiają podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia w deklaracji za okres, w którym spełnione zostały przesłanki materialne, wyłącznie z powodu braku faktury w tym okresie, mimo że podatnik otrzymał ją przed złożeniem deklaracji. Tym samym uznano, że art. 86 ust. 10b pkt 1 ustawy o VAT wykracza poza ramy dopuszczalne w prawie unijnym.

Wyrok podkreśla nadrzędne znaczenie zasady neutralności podatku, zgodnie z którą podatnik nie powinien być obciążany ciężarem VAT w okresie wcześniejszym, niż przewiduje to system unijny, jeżeli spełnił wszystkie wymogi materialne i posiada wymagane dokumenty w momencie rozliczenia.

Autor Remigiusz Fijak - Doradca Podatkowy Partner Associate

Komplet: VAT 2026 + PIT, CIT i Ryczałt ewidencjonowany 2026 + Ordynacja podatkowa, NIP 2026