VAT od nagród w programach lojalnościowych

Nieoczekiwana zmiana interpretacji

W interpretacji indywidualnej z 18 lutego 2015 r., nr IPPP1/443-1378/14-2/AP dyrektor Izby Skarbowej uznał, że z usługi marketingowej trzeba wyodrębnić przekazanie towarów wydawanych uczestnikom programów lojalnościowych i to przekazanie opodatkować VAT, niezależnie od opodatkowania świadczonej usługi marketingowej.

W dość niespójny sposób organ przekonuje, że wydanie towarów jest czynnością odpłatną i jako taka podlega opodatkowaniu VAT, przy czym w treści uzasadnienia do interpretacji stwierdza, że wydanie towarów w ramach świadczonej usługi powinno być opodatkowane jako nieodpłatna dostawa towarów. Wydaje się, że organ wadliwie „przekleił” część innej wykładni, albo jest to daleko idący skrót myślowy. Prawdopodobnie chciał wykazać, że w przypadku gdyby wydzielenie części wynagrodzenia przypadającego na dostawę nie było możliwe, wydanie towarów powinno się opodatkować jako czynność nieodpłatną.

Tak czy inaczej efekt jest taki, że organ autorytarnie uznał, że brak jest podstaw do tego, aby przekazanie towarów i innych składowych traktować jako całą usługę marketingową. To dziwi, bo wcześniej fiskus twierdził inaczej, na co wskazuje interpretacja indywidualna z 2011 r., którą w tej samej sprawie otrzymał podatnik (patrz ramka). O rozstrzygnięcie drugi raz zwrócił się pro forma tylko dlatego, że zmieniły się przepisy. Chodzi o art. 7 ust. 2 ustawy o VAT regulujący opodatkowanie nieodpłatnego przekazania, a także o art. 29a, który zastąpił art. 29 mówiący o podstawie opodatkowania. Podatnik nie spodziewał się, że ta zmiana wpłynie na stanowisko fiskusa. Trudno bowiem w tych przepisach doszukać się unormowań, które faktycznie modyfikowałyby zasady uzasadniające wcześniejszą interpretację. Nie znajdziemy ich również w prawie wspólnotowym.

Jednak tym razem organ, któremu we wniosku o interpretację została wyraźnie przypomniana wykładnia z 2011 r., zaprezentował zgoła inne podejście.

500 pytań o VAT - odpowiedzi z interpretacjami MF

Odgrzewane wyroki TSUE

Organowi wydaje się, że ma mocne oparcie w wyroku TSUE 7 października 2010 r. w sprawach połączonych Loyalty Management, jak i Baxi Group Group Ltd C 53/09 i C 55/09. Powołał się na nie w uzasadnieniu interpretacji z 18 lutego 2015 r.

W wyroku wskazano, że:

– „(...) płatności dokonywane przez podmiot zarządzający takim programem na rzecz dostawców, którzy dostarczają prezenty lojalnościowe klientom, należy, w sprawie C-53/09, uznać za wynagrodzenie płacone przez osobę trzecią za dostawę towarów tym klientom, względnie za świadczenie im usług. Zadaniem sądu krajowego jest natomiast ustalenie, czy płatności te obejmują także wynagrodzenie za świadczenie usług odpowiadające odrębnej usłudze;

- płatności dokonywane przez sponsora na rzecz podmiotu zarządzającego omawianym programem, który to podmiot dostarcza klientom prezenty lojalnościowe, należy, w sprawie C-55/09, uznać w części za wynagrodzenie płacone przez osobę trzecią za dostawę towarów klientom, a w części za wynagrodzenie za usługi świadczone przez zarządzającego tym programem na rzecz sponsora”.

Problem w tym, że wyrok nie jest żadną nowością, która „pojawiłaby się” w ostatnim czasie. Mowa bowiem tutaj o orzeczeniu z 7 października 2010 r. (C-53/09 i C-55/09), czyli takim, które było wydane niemal rok przed wcześniejszą interpretacją z 2011 r., w której organ podatkowy potwierdził nie tylko brak podstaw do opodatkowania wydania towarów jako nieodpłatnego przekazania, ale nade wszystko, w sposób jednoznaczny i ewidentny, zgodził się z tezą, że wartość wydanych towarów, jako jeden z elementów kalkulacyjnych, kształtuje cenę kompleksowej usługi marketingowej.

Jednym słowem w tym aspekcie problem sprowadza się do sporu o charakter świadczeń kompleksowych oraz kształtowanie podstawy opodatkowania.

Pamiętając o wieloletnim sporze, warto przypomnieć, że podstawę opodatkowania świadczeniodawcy wyznacza wszystko, co stanowi zapłatę, całość świadczenia należnego od nabywcy lub osoby trzeciej, nie należy przy tym dokonywać sztucznego podziału usług na ich elementy kalkulacyjne. Teza taka zaprezentowana została m.in. w uchwale NSA z 8 listopada 2010 r., sygn. akt I FPS 3/10, ale również i w orzecznictwie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej, czego przykładem są m.in.: sprawa C-349/96 pomiędzy Card Protection Plan Ltd (CPP) a Commissioners of Customs and Excise, sprawa C-111/05 Aktiebolaget NN v. Skatteverket, czy sprawa C-41/04 Levob Verzekeringen BV, OV Bank NV v. Staatssecretaris van Financien.

Biuletyn VAT

Odliczenie od nieodpłatnego przekazania

Opierając się na powołanym orzeczeniu TSUE z 7 października 2010 r. (C-53/09 i C-55/09) organy podatkowe kwestionują prawo do rozliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących świadczenie usług marketingowych i w związku z takim wydaniem towarów (nagród) uczestnikom programów promocyjnych.

Problem bowiem w tym, że zdaniem organów ma w takiej sytuacji miejsce zapłata za wydanie towarów osobom trzecim, a co za tym idzie czynność niezwiązana z działalnością gospodarczą podatnika.

W interpretacji indywidualnej dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z 5 czerwca 2013 r., IPTPP4/443-155/13-4/ALN czytamy, że:

„(...) zwrócić należy uwagę, że problem skutków podatkowych dotyczących organizowania i funkcjonowania programów lojalnościowych był przedmiotem analizy TSUE w wyroku z 7 października 2010 r. w sprawach połączonych - Commissioners for Her Majesty’s Revenue and Customs c. Loyalty Management UK i Baxi Group Ltd (C-53/09 i C-55/09).

(...) W konsekwencji wynagrodzenie wypłacone przez Wnioskodawcę Zleceniobiorcy obejmuje dwa elementy. Pierwszym elementem tej kwoty jest wynagrodzenie za usługi marketingowe świadczone przez Zleceniobiorcę na rzecz Wnioskodawcy. Natomiast drugim elementem kwoty jest wynagrodzenie płacone przez Wnioskodawcę za dostawę towarów dokonywaną przez Zleceniobiorcę na rzecz beneficjentów.

W świetle powyższego w przedmiotowej sprawie Wnioskodawca ma prawo do odliczenia podatku VAT od wydatków poniesionych przez Spółkę udokumentowanych fakturą VAT wyłącznie w zakresie nabywanych usług marketingowych z uwagi na pośredni wpływ na wysokość osiąganych przez Spółkę obrotów, które mają związek z generowaniem sprzedaży opodatkowanej, zgodnie z przesłanką wynikającą z art. 86 ust. 1.

Natomiast Wnioskodawca nie ma prawa do odliczenia podatku VAT, stosownie do art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a ustawy, od wydatków udokumentowanych fakturą VAT dotyczącą nabywanych przez Zleceniobiorcę towarów, przekazywanych następnie nieodpłatnie beneficjentom, bowiem Wnioskodawca nie nabywa prawa do rozporządzania tymi towarami jak właściciel, natomiast ta część kwoty stanowi zapłatę przez Wnioskodawcę (jako podmiot trzeci) za dostawę towarów dokonywanych przez Zleceniobiorcę na rzecz beneficjentów”.

Biorąc pod uwagę charakter przekazania towaru, jego związek z działaniem promocyjnym (nawet jeżeli uznamy go za czynność odrębną od usługi), trudno pogodzić się z twierdzeniem, że działanie takie nie jest powiązane z działalnością gospodarczą podmiotu zlecającego realizację akcji promocyjnej.

Sam fakt, że zapłata dotyczy wydania towaru osobie trzeciej, jednak w interesie płacącego, powinien uzasadniać jego prawo do odliczenia podatku naliczonego.

100 pytań o samochód w firmie + CD

Czym to grozi i co zrobić

W zależności od okoliczności z poważnym problemem fiskalnym muszą się zmierzyć (i to nie tylko w przyszłości, ale również wobec stanów zaistniałych) firmy marketingowe lub ich klienci.

Jeżeli bowiem firma marketingowa świadczy usługi dla zagranicznego kontrahenta istnieje duże ryzyko, że organ podatkowy zakwestionuje jej uprawnienie do traktowania świadczenia jako jednej usługi kompleksowej i będzie oczekiwał opodatkowania polskim VAT wydania towarów. Kluczowe jest tutaj wykazanie, że podatnik wykonuje usługę kompleksową, a wydanie towarów jest takim samym jej elementem składowym jak produkcja reklamy i jej emisja, wydruk plakatu, zużycie sprzętu świadczeniodawcy na potrzeby usługi itp.

---

W przypadku gdy nabywcą jest podmiot krajowy, organ spróbuje zakwestionować jego prawo do odliczenia VAT od dostawy towarów, za które płaci, a w ramach których następuje ich przekazanie uczestnikom akcji. Tutaj rozwiązaniem również byłoby uzasadnienie kompleksowości świadczonej usługi i/albo wykazanie, że zarówno usługa marketingowa, jak i akcja przekazywania w ramach takiej towarów jest powiązana z działalnością gospodarczą zlecającego.

Na zakończenie warto zaznaczyć, że problem nie powinien wystąpić w sytuacji, w której agencja zajmuje się jedynie administracją programu, działając przy tym w imieniu i na rzecz zlecającego. Z tym że w takiej sytuacji zlecający musi opodatkować (na zasadzie ogólnej właściwej dla czynności nieodpłatnych) przekazanie nagród. A pytaniem zasadniczym jest, czy taki model postępowania jest uzasadniony biznesowo i czy... tutaj organy nie zmienią w przyszłości zdania, jak w powołanej interpretacji z 18 lutego 2015 r.

Co w interpretacji z 2011 roku

W interpretacji indywidualnej dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 19 lipca 2011 r., nr IPPP2/443-570/11-2/KG czytamy, że:
„Z treści powołanych regulacji prawnych wynika, że przekazanie towarów przez Wnioskodawcę stanowi dostawę towarów w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług. Fakt wręczenia poszczególnych upominków i prezentów o różnej wartości nie stanowi jednak, w analizowanym przypadku odrębnej dostawy towarów w rozumieniu przytoczonego wyżej przepisu, jest natomiast nierozerwalnie związane z usługą świadczoną przez Wnioskodawcę, w ramach prowadzonej w tym zakresie działalności gospodarczej. Wartość przekazywanych towarów stanowi element usługi marketingowej i wkalkulowana jest w jej cenę. Oznacza to, że wartość tych towarów jest jednym z elementów składowych podstawy opodatkowania świadczonej przez Spółkę usługi, zgodnie z art. 29 ust. 1 ustawy, opodatkowanym w ramach tej usługi”.

Radosław Kowalski, doradca podatkowy

Podstawa prawna

Ustawa z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2011 r. nr 177, poz. 1054 ze zm.).