REKLAMA

REKLAMA

Kategorie
Zaloguj się

Zarejestruj się

Proszę podać poprawny adres e-mail Hasło musi zawierać min. 3 znaki i max. 12 znaków
* - pole obowiązkowe
Przypomnij hasło
Witaj
Usuń konto
Aktualizacja danych
  Informacja
Twoje dane będą wykorzystywane do certyfikatów.

Jak wdrożyć w firmie Międzynarodowe Standardy Rachunkowości

REKLAMA

Tworzenie sprawozdania po raz pierwszy według Międzynarodowych Standardów Rachunkowości (MSR) wciąż przysparza polskim jednostkom wielu problemów. Przejście na standardy wiąże się nie tylko ze zmianą zasad ujmowania oraz wyceny aktywów i pasywów, ale z dużo większym zakresem ujawnień w sprawozdaniu finansowym niż przewidywało polskie prawo bilansowe. Trudności nawarstwiają również ciągłe nowelizacje i modyfikacje standardów.

SPIS TREŚCI

AKTY PRAWNE

FORMULARZE I WZORY




Standardy międzynarodowe
 
Poza podmiotami, które mają obowiązek stosowania Międzynarodowych Standardów Sprawozdawczości Finansowej (MSSF), prawo do sporządzenia sprawozdań finansowych według MSSF zostało również rozszerzone na:
• jednostkowe sprawozdania finansowe emitentów papierów wartościowych dopuszczonych do publicznego obrotu,
• jednostkowe i skonsolidowane sprawozdania emitentów papierów wartościowych ubiegających się o ich dopuszczenie do publicznego obrotu w Polsce lub do obrotu na jednym z rynków regulowanych Europejskiego Obszaru Gospodarczego,
• jednostkowe sprawozdania finansowe jednostek wchodzących w skład grupy kapitałowej, w której jednostka dominująca sporządza skonsolidowane sprawozdanie finansowe zgodnie z MSR,
• skonsolidowane sprawozdania finansowe jednostek wchodzących w skład grupy kapitałowej, w której jednostka dominująca wyższego szczebla sporządza skonsolidowane sprawozdania zgodnie z MSR,
• skonsolidowane sprawozdania finansowe emitentów wyłącznie dłużnych papierów wartościowych dopuszczonych do publicznego obrotu w Polsce (od dnia 1 stycznia 2007 roku prawo to staje się obowiązkiem).
Korzystanie z prawa sporządzania sprawozdań finansowych zgodnie z MSSF jest możliwe wyłącznie przez jednostki, których katalog jest ściśle określony ustawą, przy jednoczesnym spełnieniu warunku, że taką decyzję podejmie organ zatwierdzający sprawozdanie finansowe, czyli zgromadzenie wspólników lub akcjonariuszy.
Inne jednostki nie mogą sporządzać sprawozdań finansowych w oparciu o MSSF, ale w oparciu o art. 10 ustawy o rachunkowości mogą korzystać z ich postanowień w przypadkach nieuregulowanych polskim ustawodawstwem.
Z dotychczasowej praktyki polskich podmiotów wynika, że stosunkowo niewiele uprawnionych jednostek sporządza jednostkowe sprawozdania finansowe zgodnie z MSSF, głównie ze względu na brak formalnych uchwał walnego zgromadzenia akcjonariuszy w tym zakresie. Sporządzają one jednak tzw. pakiety sprawozdawcze zgodnie z MSSF w celu sporządzenia przez jednostkę dominującą, której akcje znajdują się w publicznym obrocie, obowiązkowego skonsolidowanego sprawozdania finansowego zgodnie z MSSF.
Warto dodać, że w takich przypadkach istnieje zasada jednego sprawozdania rocznego, co oznacza, że zatwierdzeniu przez walne zgromadzenie akcjonariuszy podlega roczne sprawozdanie sporządzone wg ustawy o rachunkowości, a pakiet sprawozdawczy wg MSSF, w którym wynik finansowy jednostki i wartość kapitałów mogą się istotnie różnić od danych zatwierdzonych, stanowi wyłącznie część dokumentacji konsolidacyjnej jednostki dominującej.
 
Przejście na standardy
 
W momencie, w którym jednostka przedstawia swoje pierwsze sprawozdanie zgodnie z MSSF, jest zobowiązana na wstępie umieścić wyraźne i bezwarunkowe stwierdzenie jego zgodności z MSSF. Jest to niezwykle istotne, ponieważ brak takiego oświadczenia powoduje, że przedstawione sprawozdanie nie będzie mogło być uznane jako sporządzone wg MSSF po raz pierwszy.
Obowiązki i prawa w zakresie sporządzenia sprawozdań finansowych zgodnie z MSSF ujęte zostały w ustawie z dnia 27 sierpnia 2004 r. o zmianie ustawy o rachunkowości, w artykule 45 (dotyczy jednostkowych sprawozdań finansowych) i art. 55 (dotyczy skonsolidowanych sprawozdań finansowych).
Zmiany te były następstwem rozpo- rządzenia Parlamentu Europejskiego i Rady Europy z 19 lipca 2002 r. nr 1606/2002/WE w sprawie stosowania MSR oraz przyjęcia rozporządzeniami Komisji Europejskiej treści Międzynarodowych Standardów Rachunkowości opracowanych i zatwierdzonych przez Radę Międzynarodowych Standardów Rachunkowości.
W ślad za rozporządzeniem Parlamentu Europejskiego 1606/2002 Komisja Europejska rozporządzeniem nr 1725/2003 przyjęła do stosowania wszystkie istniejące wg stanu na wrzesień 2002 r. Międzynarodowe Standardy Rachunkowości, z wyjątkiem MSR nr 32 i MSR nr 39, które dotyczą instrumentów finansowych. W późniejszym okresie do przyjętych standardów wprowadzano zmiany, przyjęto do stosowania nowe wersje standardów oraz wycofano standardy (np. MSR nr 15, MSR nr 22, MSR nr 35). Określono, że wszystkie opracowane i przyjęte przez Komisję Europejską nowe standardy rachunkowości będą nosiły nazwę Międzynarodowych Standardów Sprawozdawczości Finansowej. Jednocześnie opracowywane są interpretacje standardów.
 

Ustawa o rachunkowości
 
• zasad prowadzenia ksiąg rachunkowych,
• zasad dokumentowania zdarzeń gospodarczych,
• zasad inwentaryzacji,
• sporządzania sprawozdania z działalności spółki,
• badania, zatwierdzania i ogłaszania sprawozdań finansowych,
• ochrony danych,
• odpowiedzialności karnej.
 
Przekształcenie sprawozdania
 
Poniżej przedstawiamy propozycje dotyczące technik i procedur przekształcenia sprawozdania finansowego sporządzonego wg ustawy o rachunkowości na warunki MSR. Wskazujemy także najczęściej występujące różnice uregulowań pomiędzy MSR a ustawą. Propozycje procedur nie stanowią zamkniętego katalogu działań dla przekształcenia sprawozdania. Ich celem jest wyłącznie ułatwienie ujęcia najczęściej występujących problemów związanych ze zmianą zasad rachunkowości.
W praktyce warto zwrócić uwagę na uregulowania ogólne MSSF nr 1. Wprowadzono zasadę kompletnego i retrospektywnego stosowania wersji wszystkich standardów i interpretacji obowiązujących w dacie sprawozdania, a zatem z pominięciem wersji wcześniejszych oraz przepisów przejściowych poszczególnych standardów, przy czym określono, że:
• datą sprawozdawczą jest data, na którą sporządzane jest sprawozdanie,
• od zasady retrospektywnego stosowania standardów są zwolnienia obligatoryjne i fakultatywne.
Wprowadzono zasadę przedstawienia bilansu otwarcia na datę przejścia na MSSF, tj. początek najwcześniejszego okresu, za który jednostka prezentuje pełne dane porównawcze wg MSSF w swoim pierwszym sprawozdaniu. Bilans otwarcia według MSR jest to pierwszy dzień okresu bezpośrednio poprzedzającego pierwszy okres sprawozdawczy, w którym następuje stosowanie MSR. Wreszcie wprowadzono zasadę ciągłości wymagającą stosowania tych samych zasad rachunkowości zarówno w bilansie otwarcia MSSF, jak i do wszystkich okresów prezentowanych w pierwszym sprawozdaniu wg MSR.
 
Procedury przekształcenia
 
Przekształcenie sprawozdania finansowego na zgodne z MSSF powinno przebiegać według następujących etapów:
• ustalenie zasad rachunkowości na bazie MSSF i interpretacji obowiązujących na dzień daty sprawozdawczej,
• określenie daty przejścia na MSR, daty sprawozdawczej, okresu sprawozdawczego, porównywalnego okresu sprawozdawczego,
• ustalenie zakresu korzystania ze zwolnień fakultatywnych w zakresie retrospektywnego stosowania standardów,
• ustalenie bilansu otwarcia na datę przejścia na MSR: ujęcia wszystkich aktywów i zobowiązań, których ujmowania wymaga MSSF (w praktyce może doprowadzić do ujęcia takich pozycji, które wg ustawy o rachunkowości nie znajdowały się w ewidencji lub miały wartość zerową), usunięcia takich pozycji aktywów i zobowiązań, na ujęcie których nie pozwalają MSSF, przeklasyfikowania pozycji ujętych w myśl uprzednio stosowanych zasad rachunkowości do innych kategorii aktywów lub pasywów, zastosowania MSR do wyceny i prezentacji wszystkich ujętych aktywów i zobowiązań,
• ustalenie pozycji sprawozdawczych na dzień kończący okres porównywalny (bilans, zestawienie zmian w kapitałach, rachunek zysków i strat, rachunek przepływów pieniężnych),
• sporządzenie uzgodnienia pomiędzy poprzednio stosowanymi zasadami rachunkowości a MSSF na datę przejścia i na koniec okresu prezentowanego w ostatnim rocznym sprawozdaniu sporządzonym wg poprzednio stosowanych zasad rachunkowości.
 

Ułatwienia w przekształceniu
 
Jedna z podstawowych zasad przekształcenia sprawozdań finansowych na warunki MSSF mówi o retrospektywnym stosowaniu wersji wszystkich standardów i interpretacji obowiązujących na datę sprawozdawczą. Aby ułatwić jednostkom przejście z ustawy o rachunkowości na międzynarodowe regulacje, Rada Międzynarodowych Standardów Rachunkowości wydała MSSF nr 1. Wprowadza on szereg zwolnień fakultatywnych i obligatoryjnych od retrospektywnego stosowania międzynarodowych standardów w momencie zmiany zasad. Brak takich regulacji oznaczałby obowiązek ponownej wyceny wszystkich aktywów i pasywów od daty ich nabycia i ustalenia wpływu ich usunięcia ze sprawozdania na rachunek wyników za wszystkie minione lata. Realizacja takiego przekształcenia w wielu przypadkach byłaby trudna lub wręcz niemożliwa, a w każdym przypadku pracochłonna. Celem MSSF nr 1 jest zapewnienie, że pierwsze sprawozdanie finansowe według MSSF będzie zawierać wysokiej jakości informacje wygenerowane po kosztach nie przewyższających korzyści, jakie mogliby odnieść ich użytkownicy. Z tego względu standard wprowadza określone zwolnienia od ogólnej zasady retrospektywnego stosowania standardów. Od jednostki, która zechce skorzystać z jednego ze zwolnień, nie wymaga się stosowania żadnego z pozostałych zwolnień łącznie ani z osobna. Stosowanie zwolnień do innych obszarów na zasadzie analogii nie jest dozwolone.
ZWOLNIENIA OBLIGATORYJNE WEDŁUG MSSR NR 1
Zwolnienia obligatoryjne dotyczą obszarów:
• instrumenty finansowe – zakaz stosowania z mocą wsteczną przepisów dotyczących usuwania instrumentów finansowych z ksiąg (sprzed 1 stycznia 2001 r.),
• instrumenty zabezpieczające – można stosować rachunkowość zabezpieczeń, jeżeli na bilans otwarcia powiązania zabezpieczające będą spełniały MSR nr 39 – występuje obowiązek zastosowania przepisów przejściowych MSR nr 39,
• szacunki – nie powinno się zmieniać wartości szacunkowych ustalonych na podstawie poprzednich przepisów, chyba że istnieją obiektywne dowody, że szacunki były błędne. Bilans otwarcia wg MSR ma odzwierciedlać sytuację na datę przeszłą, a zatem kwoty szacunkowe powinny odzwierciedlać stan przeszły (nie korygowany o uzyskane później informacje). Szacunki wycenia się po kursach przy zastosowaniu stóp i wartości rynkowej na dzień sporządzenia bilansu otwarcia,
• aktywa trwałe przeznaczone do zbycia i zaniechanie działalności – istnieje ogólna zasada retrospektywnego stosowania MSSF nr 5 i wówczas wymaga się odwrócenia amortyzacji (jednakże przy przekształceniu nie odwraca się amortyzacji).
ZWOLNIENIA FAKULTATYWNE WEDŁUG MSSR NR 1
Zwolnienia fakultatywne dotyczą obszarów:
• połączenia jednostek gospodarczych,
• wartości godziwej lub aktualizacji wyceny jako zakładany koszt,
• świadczeń pracowniczych,
• skumulowanych różnic kursowych z tytułu przeliczenia na walutę obcą,
• złożonych instrumentów finansowych,
• aktywów i zobowiązań jednostek zależnych,
• klasyfikacji poprzednio ujętych instrumentów finansowych,
• płatności dokonywanych w oparciu o akcje,
• umów ubezpieczeniowych,
• zmian stanu zobowiązań z tytułu wycofania z eksploatacji, rekultywacji terenu oraz innych podobnych zobowiązań,
• leasingu,
• wyceny składnika aktywów finansowych lub zobowiązania finansowego wg wartości godziwej w momencie początkowego ujęcia.
 

Połączenia jednostek
 
Jeśli chodzi o zwolnienia fakultatywne dotyczące połączeń jednostek gospodarczych, to jednostka stosująca MSSF po raz pierwszy może nie stosować MSSF nr 3 retrospektywnie. Jeżeli jednak zastosowała MSSF nr 3 to powinna przekształcić wszystkie późniejsze połączenia. Jeżeli jednostka nie zastosuje MSSF nr 3 to na dzień przejścia na MSSF winna zastosować zapisy dodatku B do MSSF nr 1, a więc:
• klasyfikacja połączenia pozostaje bez zmian,
• dokonuje reklasyfikacji wartości niematerialnych i prawnych nie spełniających warunków na wartość firmy (chyba że odjęła wartość firmy od kapitału),
• nie ujmuje przejętych usuniętych zobowiązań i aktywów finansowych oraz wartości firmy, co koryguje niepodzielony wynik z lat ubiegłych,
• ujmuje wszystkie inne zmiany w niepodzielonym wyniku,
• przeszacowanie aktywów do wartości godziwych dokonuje przez korektę niepodzielonego wyniku lat ubiegłych,
• przeszacowaną wartość godziwą uznaje jako zakładany koszt – podstawę umorzenia, jeżeli wycenia majątek wg cen nabycia.
Ponadto trzeba pamiętać, że wartość bilansowa wartości firmy w bilansie otwarcia wg MSSF powinna odpowiadać jej wartości bilansowej ustalonej zgodnie z wcześniej stosowanymi zasadami rachunkowości, po przeprowadzeniu trzech korekt:
• zwiększenia wartości bilansowej wartości firmy w momencie przekwalifikowania pozycji, które wcześniej ujmowała jako wartości niematerialne (i odwrotnie – zmniejszenia wartości firmy w przypadku ujawnienia wartości niematerialnych),
• uwzględnienia zdarzeń warunkowych wpływających na kwoty zapłaty (zmiana ceny przejęcia),
• dokonania odpisu z tytułu utraty wartości zgodnie z MSR nr 36 na dzień przejścia na MSSF.
 
Wartość godziwa
 
Przy zwolnieniach fakultatywnych dotyczących wartości godziwej lub przeszacowania do zakładanego kosztu, należy natomiast zwrócić uwagę na następujące kwestie. Istotne (ze względu na pracochłonność oraz koszty) jest skorzystanie ze zwolnienia fakultatywnego w zakresie ustalenia wartości godziwej lub aktualizacji wyceny jako zakładanego kosztu na dzień przejścia na MSR. Retrospektywne zastosowanie MSR nr 16, 38 i 40 oznaczałoby, że należałoby wycenić aktywa objęte tymi standardami wg MSR w dacie nabycia. Byłby to w istocie powrót do ewidencji księgowej sprzed wielu lat i ponowna wycena nakładów.
Jednostka przyjmująca MSSF po raz pierwszy może wybrać wycenę środków trwałych, wartości niematerialnych oraz inwestycji w nieruchomości wg wartości godziwej na datę przejścia na MSSF i przyjąć ją jako zakładany koszt. Późniejsza amortyzacja wyliczona jest w oparciu o ekonomiczny okres użytkowania aktywa oraz wartość zakładanego kosztu, o ile taką opcję wyceny jednostka wybierze.
Jeżeli jednostka skorzysta ze zwolnienia i przyjmie wartość godziwą jako zakładany koszt, nie wymaga to od niej stosowania tej metody do wszystkich środków trwałych. Jednostka może również dokonać aktualizacji wyceny. Jeżeli aktualizowała aktywa i to przeszacowanie na tę datę było zgodne z wartością godziwą, to możliwe jest przyjęcie tej wyceny jako zakładanego kosztu na datę tej wyceny. W takim przypadku należy doprowadzić tak ustalony zakładany koszt na datę wyceny do wartości zakładanego kosztu na datę przejścia na MSSF.
Jeżeli wartość wykazana zgodnie z poprzednio stosowanymi krajowymi zasadami rachunkowości różni się od wyceny wartości godziwej, to odpowiednią korektę zalicza się na poczet niepodzielonego wyniku lat ubiegłych.
Należy pamiętać, że jednostka gospodarcza zgodnie z MSR nr 38 nie może ujmować wewnętrznie wygenerowanych wartości niematerialnych nie spełniających kryteriów, ale stosujący MSSF po raz pierwszy powinno się ująć te wewnętrzne wygenerowane wartości niematerialne, które spełniły kryteria ujęcia w dacie ich poniesienia, bez względu na to, że aktywa te były zaliczane w ciężar bieżących kosztów w ramach poprzednio stosowanych zasad rachunkowości. Należy też pamiętać, że nie można stosować wartości godziwej, o ile nie istnieje aktywny rynek. Można jednak wycenić takie wartości retrospektywnie, tzn. ustalając ich koszt na datę nabycia/wytworzenia i doprowadzić tę wartość do dnia przejścia na MSR z uwzględnieniem ekonomicznego okresu użytkowania lub w określonych przypadkach, przyjmując nieokreślony okres użytkowania. Wyceny środków trwałych oraz nieruchomości inwestycyjnych w wartości godziwej sporządzane są najczęściej przez niezależnych rzeczoznawców majątkowych.
 

Świadczenia pracownicze
 
Kolejne zagadnienie z zakresu zwolnień fakultatywnych dotyczy świadczeń pracowniczych. MSR nr 19 w par. 92 stanowi, że zyski i straty aktuarialne ujmuje się w rachunku zysków i strat, jeżeli wartość netto skumulowanych nie ujętych zysków i strat przekracza wyższą z dwóch wielkości (metoda przedziału): 10 proc. wartości bieżącej zobowiązań, 10 proc. aktywów programu. Jednostka stosująca MSR po raz pierwszy może zdecydować się na ujęcie wszystkich skumulowanych na dzień przejścia na MSSF zysków i strat aktuarialnych, mimo że będzie nadal stosować metodę przedziału.
 
Różnice kursowe
 
W przypadku skumulowanych różnic z tytułu przeliczenia na walutę polską, należy zauważyć, że MSR nr 21 Skutki zmian kursów walut obcych wymaga, aby różnice z inwestycji w jednostce zagranicznej zaliczyć do kapitału oraz dokonać przeniesienia na rachunek zysków i strat w chwili zbycia. Jednostka stosująca MSR po raz pierwszy nie musi stosować tych wymogów. Wówczas różnice kursowe z tytułu zbycia jednostki w rachunku zysków i strat mogą obejmować wyłącznie różnice od dnia przejścia na MSSF do dnia zbycia.
 
Instrumenty finansowe
 
Z kolei w przypadku złożonych instrumentów finansowych warto odnotować, że jednostka stosująca MSR po raz pierwszy nie musi dokonywać podziału instrumentów na część kapitałową i zobowiązaniową, jeżeli element o charakterze zobowiązania nie jest już wymagalny na dzień przejścia na MSSF.
 
Aktywa jednostek zależnych
 
Jeśli chodzi o aktywa i zobowiązania jednostek zależnych, stowarzyszonych i wspólnych przedsięwzięć należy zwrócić uwagę, że jeżeli jednostka zależna zaczyna stosować MSSF po raz pierwszy później niż jednostka dominująca, wówczas wycena aktywów i zobowiązań następuje w:
• wartościach bilansowych, które zostałyby wykazane w skonsolidowanym sprawozdaniu jednostki dominującej, biorąc pod uwagę dzień przejścia na MSSF jednostki dominującej (sprawozdanie skonsolidowane),
• wartościach bilansowych wymaganych przez pozostałe postanowienia MSSF, biorąc pod uwagę dzień przejścia jednostki zależnej na MSSF (sprawozdanie jednostkowe).
Jeżeli jednostka dominująca zaczyna stosować MSSF po raz pierwszy później niż jednostka zależna, wówczas wycena aktywów i pasywów jednostki zależnej następuje w tych samych wartościach bilansowych jak w sprawozdaniu jednostki zależnej.
 
Opcje na akcje
 
W przypadku płatności dokonanych w oparciu o akcje należy pamiętać, że jednostka stosująca MSSF po raz pierwszy ma możliwość niestosowania retrospektywnie standardu MSSF nr 2 Płatności dokonywane w oparciu o akcje, do instrumentów kapitałowych (transakcji rozliczanych w kapitałach) przydzielonych przed 7 listopada 2002 r., a których nabycie uprawnień nastąpiło przed późniejszą spośród dat:
• daty przejścia na MSSF,
• dniem 1 stycznia 2005 r.
 
Umowy ubezpieczeniowe
 
Ponadto jednostka może wybrać opcję niestosowania retrospektywnego MSSF nr 2 do zobowiązań, które zostały rozliczone przed datą przejścia na MSSF lub datą 1 stycznia 2005 r.
Przy zastosowaniu MSSF po raz pierwszy jednostka wystawiająca umowy ubezpieczeniowe (ubezpieczyciel) może, odmiennie od ogólnych zasad MSSF nr 1, wybrać przepisy przejściowe standardu MSSF nr 4 Umowy ubezpieczeniowe. Te przepisy przejściowe wymagają od ubezpieczyciela prospektywnego zastosowania MSSF nr 4 do okresów sprawozdawczych rozpoczynających się z 1 stycznia 2005 r. lub później, z możliwością ich opcjonalnego wcześniejszego zastosowania. Oznacza to, że przyjmujący MSSF po raz pierwszy w 2005 roku nie muszą stosować MSSF nr 4 do swoich informacji porównawczych za 2004 rok. MSSF nr 4 ogranicza zmiany zasad rachunkowości stosowanych do umów ubezpieczeniowych.
 

Wycofanie z eksploatacji
 
W przypadku zwolnień fakultatywnych – zmiana stanu zobowiązań z tytułu wycofania z eksploatacji, rekultywacji terenu oraz innych podobnych zobowiązań należy odnieść się do interpretacji KIMSF nr 1. Zgodnie z interpretacją KIMSF nr 1 Zmiana stanu zobowiązań z tytułu wycofania z eksploatacji, rekultywacji terenu oraz innych podobnych zobowiązań zmiany w szacowanym czasie i ilości wydatkowanych zasobów stanowiących korzyści ekonomiczne, a wymaganych do rozliczenia mającej miejsce likwidacji, przywrócenia poprzedniego stanu lub temu podobnego zobowiązania, albo też zmiany stopy dyskonta, należy dodać lub odliczyć od kosztu związanego z nimi składnika aktywów. Tak skorygowaną wartość danej pozycji aktywów amortyzuje się następnie przez pozostały okres jej ekonomicznego użytkowania.
W przypadku jednostki stosującej MSSF po raz pierwszy retrospektywne zastosowanie tych wymogów pociągałoby za sobą konieczność odtworzenia przez jednostkę historycznego zapisu dokumentującego wszystkie takie korekty, których należało dokonać w przeszłości, co w wielu przypadkach byłoby niewykonalne.
Zatem, w myśl tego opcjonalnego zwolnienia, jednostka gospodarcza może wybrać dla takich zobowiązań powstałych przed datą przejścia na MSSF następujące rozwiązanie:
• ustalić wartość zobowiązania na dzień przejścia na MSSF zgodnie ze standardem MSR nr 37,
• oszacować kwotę, która byłaby ujęta w koszcie odnośnego składnika aktywów w czasie, gdy dane zobowiązanie pierwotnie powstało, poprzez zdyskontowanie tego zobowiązania do tej daty, przyjmując do tego możliwie najwiarygodniejszy szacunek historycznej stopy (stóp) dyskonta skorygowanej z tytułu ryzyka, która miałaby zastosowanie do tego zobowiązania przez okres sięgający wstecz do czasu powstania zobowiązania,
• obliczyć skumulowaną amortyzację tej kwoty na dzień przejścia na MSSF opierając się na aktualnym w tym momencie szacunku okresu ekonomicznego użytkowania danego składnika aktywów, stosując zasady amortyzacji przyjęte przez jednostkę zgodnie z wymogami MSSF.
Skutki ewentualnych zmian w stosunku do poprzednio stosowanych krajowych zasad rachunkowości, wynikłe z zastosowania powyższego rozwiązania wykazuje się w bilansie otwarcia MSSF na dzień przejścia w aktywach netto i w nie podzielonym wyniku lat ubiegłych.
 
Informacje dotyczące przekształceń
 
W MSSF nr 1 nie przewiduje się żadnych wyłączeń w zakresie wymogów związanych z prezentacją i ujawnianiem informacji w sprawozdaniu finansowym. Jednostka powinna wyjaśnić wpływ przekształcenia sprawozdania na jej sytuację finansową, wynik i przepływy środków pieniężnych oraz sporządzić w tym celu szereg uzgodnień, w tym:
• uzgodnienie salda kapitału własnego, wykazanego zgodnie z poprzednio stosowanymi przepisami o rachunkowości, z saldem wykazanym zgodnie z MSR na dzień: przejścia na MSR, zakończenia ostatniego okresu prezentowanego w sprawozdaniu jednostki zgodnie z dotychczasowymi przepisami,
• uzgodnienie wyniku finansowego za ostatni okres obrotowy, wykazanego zgodnie z dotychczasowymi przepisami, z wynikiem finansowym ustalonym zgodnie z MSR.
Zestawienia te powinny być sporządzone w taki sposób, aby umożliwiały odbiorcom sprawozdań zrozumienie istotnych korekt bilansu oraz rachunku zysków i strat, dokonanych w związku z przekształceniem. Jeżeli jednostka sporządzała poprzednio rachunek przepływów środków pieniężnych, to dodatkowo powinna wyjaśnić istotne korekty przekształceniowe również i w tym zakresie. W myśl pkt 40 MSSF nr 1 wymagane jest jednoznaczne wskazanie, które pozycje uzgodnienia wynikają z korekty błędów, a które z różnic pomiędzy dotychczasowymi przepisami, a MSR. Jeżeli jednostka do tej pory nie sporządzała sprawozdań finansowych i pierwszym sprawozdaniem finansowym, które sporządzi, będzie sprawozdanie zgodne z MSR, to powinna fakt ten ujawnić.
 

Różnice wyceny
 
Ze względu na fakt, że obowiązki sprawozdawcze w Polsce zgodnie z MSSF występują dla części jednostek od 1 stycznia 2005 roku, obecnie można już określić obszary przekształceń sprawozdań jednostkowych, w których występowały szczególne problemy. Do obszarów tych można zaliczyć:
• identyfikację różnic MSSF do zasad ustawy o rachunkowości,
• ustalenia i ujawnienia zakresu korzystania ze zwolnień fakultatywnych w zakresie retrospektywnego stosowania standardów.
 
Środki trwałe
 
W przepisach ustawy o rachunkowości odmiennie od standardów międzynarodowych są rozwiązane niektóre kwestie w zakresie wyceny. Środki trwałe uregulowane w MSR nr 16 Rzeczowe aktywa trwałe różnią się od regulacji z ustawy o rachunkowości. Wyszczególnić można następujące różnice:
• wyodrębnienie istotnych części składowych z wartości środka trwałego i amortyzowanie ich zgodnie z okresem ekonomicznej użyteczności (takiego rozwiązania ustawa o rachunkowości nie przewiduje),
• występuje obowiązek ujęcia wszystkich środków trwałych, nie istnieje możliwość określenia wartości, od której następuje kwalifikacja do środków trwałych, nie jest możliwy wg MSR jednorazowy odpis amortyzacyjny, ustalony dla środków trwałych o niskiej wartości,
• istotne, specjalistyczne części zamienne ujmowane są jako środki trwałe, które po spełnieniu odpowiednich warunków nie muszą podlegać amortyzacji, ale muszą testom na utratę wartości (według uregulowań ustawy o rachunkowości są to zapasy),
• w wycenie środków można ująć koszty finansowania zewnętrznego (zgodnie z MSR nr 23 – koszty finansowania zewnętrznego – podejście alternatywne, w podejściu wzorcowym odsetki są kosztem okresu). Nawet w przypadku, gdy jednostka wybierze odniesienie kosztów finansowania zewnętrznego na zwiększenie wartości środka, to nie mogą podlegać kapitalizacji różnice kursowe, za wyjątkiem tej ich części, która stanowi korektę kosztu odsetek (według uregulowań polskich kapitalizacji na wartość aktywów trwałych mogą podlegać koszty finansowania, różnice kursowe aż do daty przyjęcia środka do użytkowania),
• w wycenie środka trwałego wg MSR, odmiennie niż wg uregulowań polskich, można ująć koszty demontażu, koszty usunięcia skutków działalności mające bezpośredni związek z jego tworzeniem,
• według MSR wymagane jest aktywowanie kosztów generalnych przeglądów istotnych komponentów i ich amortyzowanie,
• według MSR dozwolona jest wycena środków trwałych wg wartości godziwej i odniesienie skutków na kapitał z aktualizacji (według ustawy o rachunkowości nie jest to dozwolone, za wyjątkiem ustawowych przeszacowań),
• według MSR weryfikacja okresu użytkowania jest wymagana corocznie (według ustawy o rachunkowości nie jest określona częstotliwość).
 
Aktywa trwałe do sprzedaży
 
Ustawa o rachunkowości nie zawiera szczegółowych rozwiązań objętych uregulowaniami MSSF nr 5. Nie ma więc przepisów, które określają aktywa trwałe przeznaczone do zbycia. Syntetyczne wymogi MSSF nr 5 to:
• wycena aktywów trwałych przeznaczonych do sprzedaży następuje w wartości niższej z bieżącej wartości księgowej oraz wartości godziwej pomniejszonej o koszty sprzedaży
• nie amortyzuje się aktywów trwałych przeznaczonych do sprzedaży
• prezentacja aktywów trwałych przeznaczonych do sprzedaży oraz wyniku na działalności zaniechanej musi być odrębna.
 

Leasing
 
W zakresie ujęcia leasingu uregulowania MSR nr 17 są zbliżone do przepisów art. 3 ust. 4 ustawy o rachunkowości. Należy jednak pamiętać, że uregulowania MSR:
• klasyfikację leasingu finansowego opierają o transfer znaczącego ryzyka i korzyści (a nie o zamknięty katalog warunków),
• przez leasing operacyjny MSR uznają wszystkie umowy użytkowania składnika aktywów nie zakwalifikowane jako leasing finansowy,
• MSR szczegółowo definiują leasing zwrotny, całkowicie nie uregulowany w ustawie o rachunkowości.
 
Nieruchomości inwestycyjne
 
Ustawa o rachunkowości definiując nieruchomości inwestycyjne określa sposób ich wyceny analogicznie jak środki trwałe, co powoduje istotne różnice w stosunku do MSR. Syntetyczne uregulowania MSR nr 40 to:
• szczegółowe zdefiniowanie nieruchomości inwestycyjnych oraz określenie sposobu przekwalifikowania (co nie jest możliwe według ustawy o rachunkowości) pomiędzy pozycjami: nieruchomości inwestycyjne, środki trwałe, zapasy,
• wycena może następować według wartości godziwej z odniesieniem zmian na rachunek zysków i strat lub według modelu kosztowego. 
Wartości niematerialne
 
Różnice między MSR nr 38, a ustawą o rachunkowości dotyczą również wartości niematerialnych. Chodzi o następujące kwestie:
• MSR nakłada na jednostkę obowiązek ujęcia składnika wartości niematerialnych bez względu na to, czy został on nabyty, czy wytworzony we własnym zakresie po spełnieniu określonych warunków. Ustawa o rachunkowości odnosi się generalnie do składników nabytych. MSR określa jednak, że wytworzonej we własnym zakresie wartości firmy, marek, znaków towarowych itp. nie należy ujmować jako składnika aktywów (ujmuje się jako koszt),
• wartości niematerialne mogą mieć według MSR w szczególnych przypadkach nieokreślony okres użytkowania, co w praktyce oznacza ich nieamortyzowanie z jednoczesnym obowiązkiem dokonywania corocznie testów na utratę wartości,
• według MSR prace badawcze nie mogą być aktywowane. Kapitalizacji mogą podlegać wyłącznie prace rozwojowe (według ustawy o rachunkowości nie ma wydzielenia etapu prac badawczych i rozwojowych),
• weryfikacja okresu użytkowania, metody amortyzacji według MSR musi być dokonywana corocznie (według ustawy o rachunkowości – okresowo).
 
Ujęcie instrumentów finansowych
 
Porównanie uregulowań MSR nr 39 z polskimi przepisami należy rozpatrywać w kontekście zarówno ustawy o rachunkowości, jak też rozporządzenia ministra finansów w sprawie szczegółowych zasad uznawania, metod wyceny, zakresu ujawniania i sposobu prezentacji instrumentów finansowych. Różnice występujące pomiędzy MSR a polskimi przepisami to:
• MSR szerzej definiują zakres, tj. MSR nr 39 dotyczy również gwarancji finansowych oraz umów o płatności zależne od warunków naturalnych (umowy te są wyłączone w polskim prawie),
• skutki zmian wyceny aktywów dostępnych do sprzedaży odnosi się wg MSR nr 39 na kapitał (według polskich uregulowań jednostka ma prawo wyboru: wynik finansowy lub kapitał).
Powyżej ujęto wyłącznie te różnice, w których w praktyce rachunkowości statystycznie często występowały błędy w sporządzonych sprawozdaniach. Nie jest to oczywiście katalog zamknięty, wiele uregulowań różni się np. stopniem precyzyjności, tworzeniem katalogów warunków, jak np. w zakresie utraty kontroli. Polskie prawodawstwo wskazuje przypadki, w których następuje utrata kontroli, MSR ocenę utraty kontroli opierają na kryterium przeniesienia całości ryzyk i korzyści oraz stopniu zaangażowania w aktywach finansowych.
 

Tworzenie rezerw
 
Ogólne uwarunkowania tworzenia rezerw są zbieżne w MSR i polskich zasadach rachunkowości. Jednak ustawa o rachunkowości nie posiada tak szczegółowych rozwiązań jak MSR nr 37, który:
• zawiera uregulowania dotyczące zasad szacowania rezerw, w tym obowiązek dyskontowania (takich uregulowań brak w ustawie o rachunkowości),
• szczegółowo określa warunki i zasady ujęcia i wyceny rezerw na restrukturyzację (takich uregulowań brak w ustawie o rachunkowości),
• definiuje aktywa warunkowe, określa zakres ujawnień (polskie zasady dotyczą tylko zobowiązań warunkowych, zobowiązań, rezerw).
Inaczej jest przy wycenie świadczeń pracowniczych. Polskie prawodawstwo nie ujmuje zasad prezentacji i wyceny świadczeń pracowniczych, a więc rezerwy były tworzone wyłącznie w oparciu o ogólne uregulowania. W związku z tym występują obowiązki w zakresie MSR nr 19:
• ze względu na zasadę ujmowania kosztów świadczeń pracowniczych w okresie, w którym uprawnienie do świadczenia zostaje wypracowywane przez pracownika, a nie wtedy, gdy jest wypłacane lub należne, należy w księgach oprócz świadczeń krótkoterminowych ująć rezerwy na świadczenia wypłacane po okresie zatrudnienia oraz inne długoterminowe świadczenia o charakterze określonych świadczeń,
• wyceny świadczeń wypłacanych po okresie zatrudnienia oraz innych długoterminowych świadczeń należy dokonać metodami aktuarialnymi.
 
Rozpoznawanie przychodu
 
W ustawie o rachunkowości brak jest definicji momentu rozpoznania przychodu. W praktyce przychód w księgach rozpoznawany jest według zasad podatkowych (faktura, dokumenty celne). Według MSR nr 18 moment uznania jest zdefiniowany dla trzech kategorii:
• ze sprzedaży towarów – w momencie przeniesienia na nabywcę ryzyka, korzyści i kontroli,
• ze sprzedaży usług – metodą procentowego zaawansowania,
• z tytułu odsetek, tantiem i dywidend – według odrębnych uregulowań.
 
Sprawozdania finansowe
 
Załączniki do ustawy o rachunkowości szczegółowo precyzują zawartość pozycji sprawozdawczych. MSR nr 1 zawiera tylko ogólne wytyczne, a zakres niezbędnych ujawnień zawierają treści poszczególnych standardów. Jednostka sporządzająca sprawozdania według MSSF może określić formularze sprawozdawcze w oparciu o ogólne wymogi, z uwzględnieniem przede wszystkim użyteczności prezentowanych danych.
W polskim prawie brak jest natomiast regulacji dotyczących przekształcenia sprawozdania jednostek gospodarczych działających w warunkach hiperinflacji. Zgodnie z MSR nr 29 pozycje sprawozdania finansowego jednostki prowadzącej rachunkowość w walucie kraju, którego gospodarka podlega hiperinflacji (tj. jeżeli inflacja osiąga 100 proc. przez 3 lata), należy ujmować w jednostkach miary na dzień bilansowy. Powoduje to konieczność przeszacowania kapitałów za okres hiperinflacji (w Polsce do roku 1996) i odniesienie skutków na wynik lat ubiegłych.
 
 

Ewa Jakubczyk-Cały
 

Gazeta Prawna Nr 166/2006 [Dodatek: Księgowość i Podatki]
z dnia 2006-08-28
 


- ustawa z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (t.j. Dz.U. z 2002 r. nr 76, poz. 694 z późn. zm.)

- rozporządzenie Parlamentu Europejskiego i Rady Unii Europejskiej z dnia 19 lipca 2002 r. nr 1606/2002/WE w sprawie stosowania międzynarodowych standardów rachunkowości (Dz. Urz. WE L 243 z 11.09.2002, str. 1; Dz.Urz.UE Polskie wydanie specjalne, rozdz. 13, t. 29, str. 609)


Autopromocja

REKLAMA

Źródło: INFOR
Czy ten artykuł był przydatny?
tak
nie
Dziękujemy za powiadomienie - zapraszamy do subskrybcji naszego newslettera
Jeśli nie znalazłeś odpowiedzi na swoje pytania w tym artykule, powiedz jak możemy to poprawić.
UWAGA: Ten formularz nie służy wysyłaniu zgłoszeń . Wykorzystamy go aby poprawić artykuł.
Jeśli masz dodatkowe pytania prosimy o kontakt
QR Code

© Materiał chroniony prawem autorskim - wszelkie prawa zastrzeżone. Dalsze rozpowszechnianie artykułu za zgodą wydawcy INFOR PL S.A.

Podatek PIT - część 2
certificate
Jak zdobyć Certyfikat:
  • Czytaj artykuły
  • Rozwiązuj testy
  • Zdobądź certyfikat
1/10
Zeznanie PIT-37 za 2022 r. można złożyć w terminie do:
30 kwietnia 2023 r. (niedziela)
2 maja 2023 r. (wtorek)
4 maja 2023 r. (czwartek)
29 kwietnia 2023 r. (sobota)
Następne
Księgowość
Zapisz się na newsletter
Zobacz przykładowy newsletter
Zapisz się
Wpisz poprawny e-mail
PGNiG obniża ceny gazu dla gospodarstw domowych. Ale nadal ponad 90 zł/MWh drożej od ceny zamrożonej do połowy 2024 roku

W czwartek 29 lutego 2024 r. Prezes Urzędu Regulacji Energetyki zatwierdził obniżenie o 8,3 proc. (do 290,97 zł/MWh) zatwierdzonej w grudniu 2023 r. i obowiązującej w 2024 r. taryfy na sprzedaż gazu dla gospodarstw domowych i innych tzw. odbiorców uprawnionych przez spółkę PGNiG Obrót Detaliczny. Ale do 30 czerwca 2024 r. cena netto gazu dla odbiorców uprawnionych (w tym odbiorców w gospodarstwach domowych) została zamrożona na poziomie 200,17 zł/MWh.

Ujednolicenie sprawozdań finansowych komitetów wyborczych. Jest projekt rozporządzenia w tej sprawie

Ustawodawca przygotował projekt rozporządzenia w sprawie łącznego sprawozdania finansowego komitetu wyborczego, który zarejestrował kandydata na wójta, burmistrza, prezydenta miasta oraz listę kandydatów na radnych. Jakie rozwiązania znalazły się w projekcie?

Tabela kursów średnich NBP z 29 lutego 2024 roku [nr 043/A/NBP/2024]

Tabela kursów średnich waluty krajowej w stosunku do walut obcych ogłoszona przez NBP 29 lutego 2024 roku - nr 043/A/NBP/2024. Jaki dziś kurs euro? Jakie zmiany w kursach walut?

Czy w ramach ulgi rehabilitacyjnej można odliczyć remont łazienki?

Ulga rehabilitacyjna a remont łazienki. Czy możliwe jest odliczenie w ramach ulgi rehabilitacyjnej kosztów remontu, adaptacji  i wyposażenia łazienki dla osoby z orzeczeniem o niepełnosprawności?

Księgowy na urlopie. Jak utrzymać płynność obsługi księgowej w firmie?

Gdy księgowy udaje się na urlop, firma stoi przed wyzwaniem związanym nie tylko ze zorganizowaniem zastępstwa, ale również z utrzymaniem płynności obsługi księgowej. Podpowiadamy, jak przygotować firmę na taką sytuację.

Od marca 2024 r. posiadacze obligacji zaczną tracić pieniądze. Opłaca się zamienić obligacje starych emisji na nowe

Mocne hamowanie inflacji w Polsce jakie obserwujemy w ostatnich miesiącach powoduje nawet kilkukrotny spadek oprocentowania obligacji skarbowych indeksowanych inflacją. Na razie dotyczy to obligacji cztero- i dziesięcioletnich o łącznej wartości około 4,5 miliardów złotych, ale w najbliższych miesiącach kwota ta może szybko rosnąć. Rozwiązaniem jest zamiana posiadanych papierów na nowe. Dzięki temu Polacy (w sumie) mogą zarobić  nawet około o 65 milionów złotych więcej.

Projekt nowelizacji ustawy o rachunkowości przyjęty przez rząd

Projektowane przepisy nakładają na firmy z siedzibą w Polsce obowiązek publikacji danych o podatkach zapłaconych w krajach Europejskiego Obszaru Gospodarczego.

Rząd przyjął dzisiaj projekt nowelizacji ustawy o rachunkowości

Na dzisiejszym posiedzeniu Rada Ministrów przyjęła projekt nowelizacji ustawy o rachunkowości oraz o biegłych rewidentach, firmach audytorskich i nadzorze publicznym. Przyjęty również został projekt ustawy zobowiązujący firmy do stosowania unijnych zasad dostępności w niektórych produktach i usługach.

Właściwa weryfikacja kontrahentów to klucz do ograniczenia ryzyka sankcji gospodarczych

Właściwa weryfikacja kontrahentów jest niezbędna w celu ograniczenia ryzyka sankcji gospodarczych. Weryfikacja powinna obejmować ustalenie struktury właścicielskiej i rzeczywistych beneficjentów kontrahentów.

Wartość inwestycji firm amerykańskich w Polsce wynosi 26 mld USD. Najwięcej w obszarze oprogramowania

Wartość inwestycji firm amerykańskich w Polsce wynosi 26 mld USD, stanowiąc tym samym 12 proc. wszystkich inwestycji zagranicznych w naszym kraju. Najwięcej przedsiębiorstw, bo aż 140, działa w obszarze oprogramowania.

REKLAMA