KSR „Przychody ze sprzedaży wyrobów, półproduktów, towarów i materiałów”

KSR „Przychody ze sprzedaży wyrobów, półproduktów, towarów i materiałów”

Komitet Standardów Rachunkowości poinformował na swojej stronie internetowej, że przedkłada do publicznej dyskusji projekt Krajowego Standardu Rachunkowości „Przychody ze sprzedaży wyrobów, półproduktów, towarów i materiałów”.

Kilka istotnych powodów skłoniło Komitet do zainteresowania się tym tematem - czytamy w komunikacie. Po pierwsze, w badaniach ankietowych prowadzonych przez Komitet wśród pracowników służb finansowo-księgowych ustalanie, ujmowanie oraz prezentacja przychodów było wskazywane jako jeden z trudniejszych obszarów rachunkowości. Po drugie, regulacje ustawowe poświęcone temu zagadnieniu nie są rozbudowane, stąd potrzeba ich rozszerzenia i wzbogacenia, między innymi o liczne przykłady, których w Standardzie nie brakuje. Ważnym argumentem przemawiającym za podjęciem tematyki przychodów, były także istotne zmiany jakie niedawno zaszły w tym zakresie w przestrzeni międzynarodowej. Od 1 stycznia 2018 roku obowiązuje bowiem nowy MSSF 15 „Przychody z umów z klientami”.

Jak podkreśla Komitet Standardów Rachunkowości, z uwagi na trudne i złożone problemy, którym poświęcony jest Standard, prace nad nim trwały trzy lata. Projekt, obok prezentacji ogólnych kryteriów ujmowania przychodów, wyjaśnia sposoby postępowania w wielu skomplikowanych sytuacjach, w tym w przypadkach sprzedaży warunkowej, wysyłkowej, czy ze wstrzymaną dostawą. Standard należy czytać z uwzględnieniem zasady istotności, biorąc pod uwagę model biznesu oraz specyfikę transakcji realizowanych przez Państwa przedsiębiorstwo.

Komitet bardzo liczy na aktywne włączenie się w dyskusję nad tym dokumentem i jest otwarty na wszelkie propozycje i sugestie. W szczególności chodzi o to czy proponowany standard: 

• obejmuje zagadnienia, które dotychczas sprawiały trudności interpretacyjne i ewidencyjne,  
• w sposób wystarczający wyjaśnia nowe zagadnienia, których konsekwencją jest wprowadzenie zmian w stosowanych dotychczas  rozwiązaniach,  
• w sposób wystarczający przedstawia możliwości zastosowania uproszczeń. 

Komitet Standardów Rachunkowości prosi o zgłaszanie uwag i komentarzy do projektu w terminie do 8 sierpnia 2021 r. na adres sekretarz.KSR@mf.gov.pl.

Cel KRS „Przychody ze sprzedaży wyrobów, półproduktów, towarów i materiałów”

Zgodnie z projektem, celem Krajowego Standardu Rachunkowości („KSR”), zwanego dalej„Standardem”, jest określenie zasad (polityki) rachunkowości stosowanych w odniesieniu do przychodów ze sprzedaży wyrobów, półproduktów, towarów i materiałów oraz związanych z przychodami kosztów realizacji umowy sprzedaży, zgodnie z ustawą z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (tekst jednolity Dz. U. z 2021 r. poz. 217 z późniejszymi zmianami), zwaną dalej „Ustawą”, oraz postanowieniami innych KSR.

Zakres KRS „Przychody ze sprzedaży wyrobów, półproduktów, towarów i materiałów”

Jeżeli chodzi o zakres Standardu, to jego przedmiotem - zgodnie z punktem 2.1. - są zasady ustalania i ujmowania oraz prezentacji w sprawozdaniu finansowym przychodów ze sprzedaży dóbr, tj. w rozumieniu tego standardu:

- wyrobów gotowych zdatnych do sprzedaży lub w toku produkcji,

- półproduktów,

- towarów,

- materiałów. Standard może być stosowany do ustalania i ujmowania oraz prezentacji przychodów w innych informacjach finansowych. Standard przedstawia, w odniesieniu do wybranych zagadnień, także sposób ich ujęcia w ewidencji księgowej. W zakresie, w jakim standard nie odnosi się szczegółowo do rozwiązań ewidencyjnych, kierownik jednostki może kształtować zasady (politykę) rachunkowości, dostosowując ją do specyfiki jednostki, przy zachowaniu zasad wynikających z Ustawy oraz postanowień innych KSR.

Ważne! Do innych informacji finansowych zalicza się wszelkie zestawienia informacji finansowych, które nie stanowią rocznego sprawozdania finansowego, uregulowanego w Ustawie o rachunkowości. Mogą mieć postać na przykład sprawozdań finansowych sporządzonych za okresy inne niż roczne (miesięczne, kwartalne), sporządzonych na potrzeby połączenia lub podziału jednostek za okres inny niż roczny, sporządzonych fakultatywnie na zlecenie inwestorów, banku, instytucji nadzorującej, itp.

2.2. Standard nie narusza postanowień dotyczących ustalania, ujmowania i prezentacji przychodów i zysków z tytułu:

- usług długoterminowych, w tym usług budowlanych (uregulowanych w KSR Nr 3 „Niezakończone usługi budowlane”),

- rozwiązania rezerw (uregulowanych w KSR Nr 6 „Rezerwy, bierne rozliczenia międzyokresowe kosztów, zobowiązania warunkowe”) i odwrócenia odpisów aktualizujących wartość aktywów (uregulowanych w KSR Nr 4 „Utrata wartości aktywów”),

- umów o charakterze leasingu (uregulowanych w KSR Nr 5 „Leasing, najem i dzierżawa”),

- działalności deweloperskiej (uregulowanych w KSR Nr 8 „Działalność deweloperska”),

- umów w ramach partnerstwa publiczno-prywatnego (uregulowanych w KSR Nr 10 „Umowy o partnerstwie publiczno-prywatnym oraz umowy koncesji na roboty budowlane lub usługi”),

- sprzedaży środków trwałych (uregulowanych w KSR Nr 11 „Środki trwałe”),

- działalności rolniczej (uregulowanych w KSR Nr 12 „Działalność rolnicza”),

- zamiany aktywów niepieniężnych (uregulowanych w stanowisku Komitetu Standardów Rachunkowości w sprawie ujęcia transakcji zamiany składnika aktywów niepieniężnych na inny składnik aktywów niepieniężnych),

ani postanowień dotyczących ustalania, ujmowania i prezentacji kosztów, o których mowa w KSR Nr 13 „Koszt wytworzenia jako podstawa wyceny produktów”.

2.3. Standard nie obejmuje zagadnień dotyczących ujmowania przychodów i zysków:

- z tytułu darowizn,

- z tytułu dotacji innych niż dotacje do działalności operacyjnej, 

- związanych z obrotem i wyceną instrumentów finansowych,

- związanych z posiadaniem udziałów i akcji innych jednostek,

- wynikających z działalności ubezpieczeniowej i reasekuracyjnej, uregulowanej w ustawie z dnia 11 września 2015 r. o działalności ubezpieczeniowej i reasekuracyjnej (Dz. U. z 2020 r., poz. 895 z późniejszymi zmianami),

- wynikających z działalności bankowej, uregulowanej w ustawie z dnia 29 sierpnia 1997 r. Prawo bankowe (tekst jednolity Dz. U. z 2019 r. poz. 2357 z późniejszymi zmianami),

- związanych z prowadzeniem działalności finansowej,

- związanych z działalnością statutową podmiotów nieprowadzących działalności gospodarczej, takich jak organizacje niezarobkowe,

- związanych z obrotem bonami towarowymi, przedpłaconymi kartami podarunkowymi i innymi instrumentami o podobnym charakterze,

- wynikających ze sprzedaży zorganizowanej części przedsiębiorstwa lub grupy aktywów.

2.4. Standard nie odnosi się do transakcji sprzedaży i wymiany, których termin płatności wynosi więcej niż 12 miesięcy od momentu przeniesienia korzyści i ryzyka na nabywcę, to znaczy zawierających istotny czynnik finansowania.

2.5. Standard – jak wskazano w punkcie 2.2 - nie obejmuje swoim zakresem przychodów z tytułu świadczenia usług, z wyjątkiem wieloelementowych umów sprzedaży dóbr, w których jednym z elementów jest świadczenie usług. W przypadku jednoelementowych umów sprzedaży usług, tam, gdzie ma to zastosowanie, jednostki stosują zapisy punktów II.2-II.3 KSR Nr 3 „Niezakończone usługi budowlane”. Wszelkie odniesienia do ujmowania przychodów ze sprzedaży usług zamieszczone w tekście Standardu lub w przykładach stanowiących część Standardu lub do niego załączonych stanowią jedynie odwołanie do właściwych zasad ujmowania przychodu z tytułu świadczenia usług opisanych w KSR Nr 3 „Niezakończone usługi budowlane” lub są to przykłady objaśniające stosowanie Standardu i ułatwiające jego zrozumienie. Zostały one zamieszczone w Standardzie tylko w takim zakresie, w jakim są niezbędne do omówienia zagadnień dotyczących dóbr nierozerwalnie związanych z usługami, w tym w szczególności umów wieloelementowych i programów lojalnościowych. Przykłady objaśniające nie mogą być interpretowane rozszerzająco, ponieważ dotyczą tylko założeń opisanych w przykładach.

2.6. Wyjaśnienia zawarte w Standardzie są zgodne z postanowieniami Ustawy. Standard zawiera rozwiązania, które w pewnych obszarach są zbieżne z odpowiednimi postanowieniami MSR/MSSF, w tym w szczególności z MSSF 15 „Przychody z umów z klientami”, jednak ogólne założenia przyjęte przy opracowaniu Standardu nie są z nimi tożsame. Główne różnice pomiędzy Standardem, a MSSF 15 wynikają z:

- zakresu regulacji - MSSF 15 odnosi się do wszelkich transakcji z tytułu umów z klientami, w tym także umów dotyczących świadczenia usług długoterminowych oraz korzystania z licencji, które nie są objęte zakresem Standardu,

- innych zasad ujmowania przychodów – MSSF 15 wiąże ujęcie przychodów z przeniesieniem kontroli nad składnikiem aktywów, natomiast Standard wiąże ujęcie przychodów z przekazaniem nabywcy korzyści i ryzyka związanych ze składnikiem aktywów, co ma wpływ także na ustalenie, czy jednostka jest agentem, czy zleceniodawcą,

- wyodrębniania, wyceny i ujmowania istotnego czynnika finansowania – MSSF 15 nakazuje odrębne ujęcie istotnego czynnika finansowania zawartego w umowach z klientami, natomiast w zakres Standardu nie wchodzą transakcje zawierające istotny czynnik finansowania; w inny sposób zostało też określone, czy umowa zawiera istotny czynnik finansowania,

- rozróżnienia w MSSF 15 przychodów ujmowanych w określonym momencie lub przez dany okres, które nie zostało konsekwentnie wprowadzone do Standardu,

- uregulowania w MSSF 15 wytycznych dotyczących ujmowania znaczących praw,

- uregulowania w MSSF 15 wytycznych dotyczących serii. Powyższa lista nie jest kompletnym wykazem różnic pomiędzy Standardem, a MSSF 15.

2.7. W zakres Standardu nie wchodzą zagadnienia stosowania przepisów podatkowych.

2.8. Ujęcie księgowe przychodów może nie być zgodne z ujęciem przychodów w ewidencji prowadzonej dla celów podatkowych. Standard nie odnosi się do prowadzenia ewidencji dla celów podatkowych. W przypadku rozbieżności pomiędzy ujęciem przychodu zgodnie z prawem podatkowym, a ujęciem przychodu według Standardu, jednostka zobowiązana jest zapewnić ewidencję umożliwiającą zarówno prawidłowe rozliczenia podatkowe, jak i prawidłowe ustalenie przychodu zgodnie ze Standardem.

2.9. Jednostka w ramach stosowania Standardu może podjąć decyzję o stosowaniu uproszczeń w stosunku do postanowień Standardu, kierując się zasadą istotności. W szczególności jednostka jest uprawniona do stosowania uproszczeń w sytuacji, gdy pełne zastosowanie standardu wiązałoby się z nadmiernym wysiłkiem organizacyjnym, niewspółmiernym do uzyskanych rezultatów. Sytuacja taka może dotyczyć, między innymi, jednostek charakteryzujących się dużą ilością transakcji związanych z przychodami o relatywnie niskiej jednostkowej wartości, które można w ramach uproszczenia pogrupować w zbiory o wspólnej charakterystyce i ująć na podstawie ich zagregowanych wartości. Jeżeli przyjęte przez jednostkę uproszczenia nie powodują wykazania w sprawozdaniach finansowych wartości istotnie różnych od wartości, które zostałyby ustalone zgodnie z brzmieniem Standardu, to zastosowanie takich uproszczeń jest dopuszczalne. 

2.10. Zawarte w Załączniku do Standardu przykłady nie stanowią jego integralnej części, służą jedynie wyjaśnieniom Standardu.

Zobacz pełną treść projektu: KSR „Przychody ze sprzedaży wyrobów, półproduktów, towarów i materiałów”

oprac. Adam Kuchta
na podstawie informacji Komitetu Standardów Rachunkowości