Reprezentacja czy reklama [problemy]

Pojęcie reprezentacji

W obu ustawach o podatkach dochodowych pojęcie reprezentacji nie zostało zdefiniowane. Zarówno w orzecznictwie, jak i literaturze fachowej możemy spotkać się z pojęciem reprezentacji rozumianej jako występowanie w imieniu podmiotu gospodarczego, mające na celu okazałość i wystawność w stosunkach z kontrahentami i interesantami. „Reprezentacja jest działaniem polegającym na kontaktach oficjalnych i handlowych z innymi podmiotami gospodarczymi, związanym w szczególności z przyjmowaniem i utrzymywaniem delegacji lub kontrahentów, uczestnictwem w przyjęciach związanych z pobytem tych podmiotów itp.” (B. Brzeziński, M. Kalinowski, Podatek dochodowy od osób prawnych - komentarz, Warszawa 1997). Reprezentacja to wszelkie działania polegające na stwarzaniu i utrwalaniu dobrego wizerunku firmy. Zadaniem reprezentacji nie jest bezpośrednie nakłanianie do nabycia towarów lub usług, lecz pośrednie - poprzez stwarzanie pozytywnego obrazu firmy i jej produktów. Podana definicja w swojej treści jest ogólna. Stąd kontrowersje i wątpliwości pojawiające się w konkretnych sytuacjach związanych z prowadzeniem działalności (utrzymywaniem kontaktów z innymi podmiotami) przez daną firmę. W klasyfikacji określonych wydatków pomocna może być (choć już nie obowiązuje) instrukcja Ministra Finansów nr 1/KI z 1 lutego 1989 r. Wymienia ona jako koszty reprezentacji w szczególności:

1) wszelkie koszty związane z przyjmowaniem i utrzymywaniem delegacji i kontrahentów zagranicznych, koszty uczestnictwa gospodarzy w przyjęciach i imprezach organizowanych na rzecz tych delegacji i kontrahentów (w tym koszty hotelu, przejazdów),

2) koszty związane z poczęstunkiem gości danego podmiotu gospodarczego, uczestników konferencji, koszty przyjęć i posiedzeń (w tym m.in. catering), koszty poczęstunku z okazji świąt państwowych czy też branżowych,

3) koszty imprez artystycznych organizowanych z okazji uroczystości, koszty związane z zakupem kwiatów, upominków i nagród rzeczowych służących reprezentacji firmy.

Kosztami reprezentacji będą z pewnością wydatki poniesione w związku z organizacją przyjęć i imprez mających na celu promowanie własnej działalności podatnika (bez znaczenia jest tutaj fakt, czy taka impreza jest organizowana w miejscu wykonywania działalności przez podatnika czy też poza nim). Pojęcie „reprezentacja” nie musi odnosić się do „okazałości, wystawności”, może dotyczyć dobrego reprezentowania się firmy, a to polega m.in. na odpowiednim ubiorze pracowników, wystroju firmy, jej logo, tablicach informacyjnych, sposobie podejmowania interesantów i kontrahentów (wyrok NSA z 6 maja 1998 r., SA/Sz 1412/97, LEX nr 32951). „Prowadzenie interesów z kontrahentami zagranicznymi nie uzasadnia zaliczenia do kosztów poniesionych na cele reprezentacji wydatków na zakup - na potrzeby osoby prowadzącej działalność gospodarczą - odzieży i obuwia oraz środków kosmetycznych (wody po goleniu)” - tak wyrok NSA z 5 marca 1997 r., SA/Łd 3269/95.

Zasadniczo sąd nie akceptował takich wydatków jako kosztów, chociaż wyjątkiem były ubrania pracowników, którzy mieli do czynienia z klientami, oznaczone logo firmy lub oznaczone w inny charakterystyczny dla firmy sposób. W obecnym stanie prawnym wydatki takie nie będą zasadniczo kosztem uzyskania przychodów, chociaż i tu można rozważyć pewne wyjątki.

PRZYKŁAD

Pojęcie reklamy

Działalność reklamowa odgrywa i będzie w przyszłości odgrywać coraz większą rolę. Spowodowane jest to m.in. zwiększającą się każdego roku liczbą podmiotów istniejących w obrocie gospodarczym. Reklama stanowi instrument, za pomocą którego przedsiębiorcy dążą do zaprezentowania oferowanych przez siebie towarów lub usług, zainteresowania nimi, a następnie skłonienia odbiorcy do ich nabycia. Prezentacja oferowanych towarów czy też usług przybiera różnorodną formę. Istotnym czynnikiem wpływającym na wybór prezentacji jest chociażby rodzaj reklamowanego towaru, krąg (liczba i rodzaj) odbiorców - adresatów, do których kierowana jest oferta reklamowa. Brać należy także pod uwagę rodzaj wybieranego nośnika informacji. Obecnie bez wątpienia do najszerszego kręgu potencjalnych odbiorców trafia przekaz telewizyjny czy też radiowy. Ważną rolę pełni w przypadku reklamy także prasa, a ze względu na powszechność komputerów - internet. Narzędziami reklamy są tablice reklamowe, billboardy, skrzynki pocztowe, foldery i ulotki czy degustacje prowadzone w hipermarketach itd. Normatywną definicję reklamy zawiera ustawa z 29 grudnia 1992 r. o radiofonii i telewizji (j.t. Dz.U. z 2004 r. Nr 253, poz. 2531 z późn.zm.): „reklama to każdy przekaz zmierzający do promocji sprzedaży albo innych form korzystania z towarów lub usług, popierania określonych spraw lub idei albo do osiągnięcia innego efektu pożądanego przez reklamodawcę, nadawany za opłatą lub inną formą wynagrodzenia”.

W literaturze spotyka się wiele definicji reklamy, przy czym są one mniej lub bardziej rozbudowane. Najczęściej odwołują się one do krótkiego, a oddającego istotę reklamy określenia, zgodnie z którym jest to rozpowszechnianie wiadomości o usługach i towarach w celu wpływania na kształtowanie się popytu. Reklamę ujmuje się także jako działanie mające na celu zachwalanie lub zachęcanie potencjalnych klientów do nawiązania (utrzymania) kontaktów gospodarczych, nabywania towarów itp. (Komentarz do ustawy o podatku od towarów i usług pod red. W. Modzelewskiego, Warszawa 1997).

Celowościowy charakter działań o charakterze reklamowym podkreśla jeszcze inna definicja: „...są to działania, których celem jest kształtowanie popytu poprzez poszerzenie wiedzy przyszłych nabywców o towarach bądź usługach, ich cechach i przeznaczeniu, w celu zachęcenia ich do nabywania towarów lub usług od tego właśnie, a nie innego podmiotu gospodarczego” (B. Brzeziński, M. Kalinowski, Podatek dochodowy od osób prawnych - komentarz, Warszawa 1997). Generalnie rzecz ujmując, reklama to działanie, które ma na celu przekazanie wiedzy o zaletach i wartości reklamowanych produktów i usług firmy.

Ustawodawca zniósł ograniczenia w zaliczaniu do kosztów wydatków na reklamę wynikające z podziału na reklamę publiczną i niepubliczną. Dochodziło bowiem do tego, że wysłanie do 50 000 osób materiałów reklamowych stanowiło reklamę niepubliczną, bo byli to określeni odbiorcy. Natomiast reklama dla 100 anonimowych odbiorców była reklamą publiczną. Ten podział stracił swoje gospodarcze uzasadnienie. Dostrzegając ogromny wpływ reklamy na wielkość osiąganych przychodów, ustawodawca przyjął, że od 1 stycznia 2007 r. koszty reklamy bez względu na jej charakter w całości mogą być zaliczane do kosztów uzyskania przychodów. Przedsiębiorcy spełnić muszą jedynie podstawowe warunki, jakimi są wykazanie związku wydatku z prowadzoną działalnością gospodarczą oraz jego prawidłowe udokumentowanie. W obecnym stanie prawnym należy spodziewać się odchodzenia od kosztów reprezentacji, a ich ponoszenie będzie kamuflowane pojęciem reklamy, czy też innymi kosztami, które będzie można zaliczyć do kosztów. Wynika to stąd, że niektóre wydatki na reprezentację można kwalifikować w ramach akcji promocyjnych czy reklamowych. Możliwe jest to przykładowo w przypadku, gdy podatnik organizuje szkolenia dla klientów, którzy kupili prezentowany towar, a celem tego szkolenia jest instruktaż co do stosowania tego towaru. W ramach zakupionej usługi szkoleniowej można kontrahentom zapewnić nocleg w hotelu, czy wyżywienie.

PRZYKŁAD

Wobec ustawowego wyłączenia wydatków na reprezentację z kosztów oddzielenie pojęć reprezentacji i reklamy jest zadaniem koniecznym. W przeszłości pojęcia reklamy i reprezentacji były niekiedy łączone, co jeszcze bardziej komplikuje zadanie.

Promocja

Obie ustawy o podatkach dochodowych nie posługują się pojęciem „promocja” czy też określeniem „wydatki o charakterze promocyjnym”. Naczelny Sąd Administracyjny staje jednak na stanowisku, iż pojęcie reklama jest na tyle pojęciem pojemnym, że obejmuje również pojęcie promocji i nie powinno to budzić wątpliwości natury językowej (patrz wyrok NSA z 18 października 1995 r., SA/Ka 1894/94; POP 1998/2/62).

Reklama a informacja

Bez wątpienia każda reklama jest zarazem informacją albo się nią posługuje. Informację handlową zdefiniować można jako zawierającą jedynie wiadomości niezbędne do zawarcia umowy kupna-sprzedaży, np. przedmiot sprzedaży, cenę. Natomiast reklama charakteryzuje się zawarciem w treści ww. informacji elementów wartościujących, zachęcających do kupna, przyciągających klientów do zapoznania się z ofertą. Sąd Najwyższy w wyroku z 14 stycznia 1997 r. (sygn. akt I CKN 52/96; OSNC 1997/6-7/78) uznał, że rozpowszechnianie informacji przez przedsiębiorcę, który jest wyłącznym dystrybutorem danego towaru, nie stanowi reklamy. Ten podział, w kontekście podatku dochodowego, stracił swoje znaczenie, ponieważ koszty ulotki reklamowej albo informacyjnej, bez względu na liczbę i charakter ich adresatów, mogą zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodów w całości. Dotyczy też katalogów czy innych wydawnictw.

Sponsoring

Ministerstwo Finansów w piśmie z 23 kwietnia 1994 r. (nr PO 3-722-170/WK/93), dotyczącym reklamy i sponsoringu, wyjaśniło: „W związku z występującymi coraz częściej przypadkami sponsorowania przez podmioty gospodarcze różnego rodzaju konkursów w środkach masowego przekazu lub organizowanych publicznie w inny sposób, przez fundowanie uczestnikom konkursu nagród rzeczowych w zamian za umieszczanie w programach tych imprez znaków firmowych sponsorów, krótkich filmów reklamowych, wzmianek o działalności firm i zaletach produkowanych przez nie towarów - do kosztów reklamy, określonych w art. 15 ust. 2 pkt 11 cytowanej ustawy, ponoszonych przez sponsorów może być zaliczona tylko ta wartość nagród rzeczowych, która stanowi równowartość ceny za tę reklamę”. Istota sponsoringu sprowadza się do podniesienia znajomości marki sponsora lub jego produktów. Jak słusznie uznał Naczelnik Lubuskiego Urzędu Skarbowego, „Sponsoring nie wpływa jednak na popyt w sposób bezpośredni tak jak reklama” (pismo z 16 czerwca 2005r., nr I-3/423/3/30/JW./2005). Nie zmienia to jednak faktu, że wydatki związane ze sponsoringiem zaliczane są do kosztów uzyskania przychodów jako szeroko pojęte działania reklamowe. Strony umowy muszą jednak pamiętać o zawarciu na piśmie szczegółowej umowy sponsoringu, co zapobiegnie uznaniu poniesionych wydatków przez sponsora za darowiznę. Ta zaś wyłączona jest z kosztów uzyskania przychodów.