Korekta cen transferowych między podmiotami powiązanymi

• Korekty dokonane przed 1 stycznia 2019 r.
• Co zmieniła nowelizacja przepisów?

Nowelizacja przepisów dotyczących cen transferowych wprowadzona 1 stycznia 2019 r. uregulowała kwestię korekty cen transferowych, której sposób ujęcia w księgach podatkowych budził wiele kontrowersji. Niejednolite stanowisko organów podatkowych w tym zakresie jedynie pogłębiało wątpliwości podatników. Jak zatem należy ujmować korekty cen transferowych między podmiotami powiązanymi przed wprowadzeniem przepisów, a w jaki sposób traktować ją po nowelizacji?

Transakcje zawarte między podmiotami powiązanymi muszą być zawarte z zachowaniem zasady ceny rynkowej. Oznacza to, że w transakcji ceny zastosowane między spółkami z grupy muszą być tożsame z ceną ustaloną przez podmioty niepowiązane. Jednak w sytuacji zmiany warunków rynkowych spowodowanych czynnikami niezależnymi od podmiotu biorącego udział w transakcji lub w sytuacji nieosiągnięcia przez jedną stronę założonego poziomu rentowności może wystąpić konieczność dokonania korekty ceny w celu jej dostosowania do poziomu rynkowego.

Korekty dokonane przed 1 stycznia 2019 r.

Interpretacje indywidualne dotyczące sposobu oraz momentu ujęcia korekty cen transferowych w księgach podatkowych w większości wskazywały, że zgodnie z art. 12 ust. 3j ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (dalej: ustawa o CIT), obowiązującym od 1 stycznia 2016 r., jeżeli korekta przychodu nie wynika z błędu rachunkowego lub innej oczywistej omyłki, to dokonuje się jej poprzez zmniejszenie lub zwiększenie przychodów osiągniętych w okresie, w którym została wystawiona faktura korygująca lub inny dokument potwierdzający korektę. Jednak ze strony organów podatkowych pojawiały się także opinie, że korekta rentowności podatnika powinna zostać rozliczona w roku którego dotyczy, gdyż inne ujęcie prowadziłoby do zniekształcenia wyniku podatkowego.

Wątpliwości w powyższym zakresie wyjaśniały sądy administracyjne. W wyroku WSA w Poznaniu z dnia 20 grudnia 2019 r. (sygn. akt I SA/PO 800/19) jednoznacznie pozbawiono podatnika prawa do uwzględnienia wystawianych faktur korygujących lub not księgowych potwierdzających przyczyny korekty, które odpowiednio zmniejszają lub zwiększają przychody podatkowe, w rozliczeniu podatku dochodowego od osób prawnych za okres rozliczeniowy, w którym te dokumenty zostały wystawione. Opinią sądu stwierdzono, że zgodnie z przepisami obowiązującymi przed 1 stycznia 2019 r. wszelkie korekty dochodowości powinny zostać rozpatrywane na podstawie art. 12 ust. 1 pkt. 1, ust. 3 oraz ust. 3e ustawy o CIT, w związku z czym faktury „in plus” wystawione po zakończeniu roku obrotowego, a dotyczące okresów przeszłych, powodują powstanie przychodu podatkowego po stronie spółki w dacie otrzymania środków finansowych, natomiast na mocy art. 12 ust. 3j korekta „in minus” nie może stanowić podstawy do zmniejszenia kwot wykazanych przychodów. WSA w Poznaniu powołując się na zasadę memoriału podtrzymał wydany przez siebie uprzednio wyrok, uchylony uprzednio przez wyrok NSA z dnia 10 lipca 2019 r. (II FSK 369/19) w związku z naruszeniem przepisów prawa procesowego.

Co zmieniła nowelizacja przepisów?

Zgodnie z art. 11e ustawy o CIT podatnik może dokonać korekty cen transferowych poprzez zmianę wysokości przychodów lub kosztów, jeżeli spełnione są łącznie następujące warunki:

1. W transakcjach kontrolowanych realizowanych przez podatnika w trakcie roku podatkowego ustalone zostały warunki, które wskazałyby podmioty niepowiązane,
2. Nastąpiła zmiana istotnych okoliczności mających wpływ na ustalone w trakcie roku podatkowego warunki lub znane są faktycznie poniesione koszty lub uzyskane przychody będące podstawą obliczenia ceny transferowej, a zapewnienie ich zgodności z warunkami rynkowymi wymaga dokonania korekty cen transferowych,
3. W momencie dokonania korekty podatnik posiada oświadczenie podmiotu powiązanego, że podmiot ten dokonał korekty cen transferowych w tej samej wysokości, co podatnik,
4. Podmiot powiązany, o którym mowa w pkt. 3, ma miejsce zamieszkania, siedzibę lub zarząd na terytorium Polski albo w państwie lub na terytorium, z którym Polska zawarła umowę o unikaniu podwójnego opodatkowania oraz istnieje podstawa prawna do wymiany informacji podatkowych z tym państwem,
5. Podatnik potwierdzi dokonanie korekty cen transferowych w rocznym zeznaniu podatkowym za rok podatkowy, którego dotyczy ta korekta.

Nowe przepisy uregulowały także kwestię zaliczania do kosztów podatkowych korekty cen transferowych. Zgodnie z art. 12 ust. 3aa oraz art. 15 ust. 1ab ustawy o CIT przy ustalaniu wysokości przychodów lub kosztów uwzględnia się korektę cen transferowych zmniejszającą przychody lub zwiększającą koszty, spełniającą warunki o których mowa w art. 11 e pkt. 1-5. Natomiast w odniesieniu do korekty cen transferowych zwiększającej przychody lub zmniejszającej koszty wystarczy, że podatnik spełni warunki, o których mowa w art. 11e pkt. 1 i 2.

Jak wynika z wyroku WSA w Poznaniu (sygn. akt I SA/PO 800/19) nowe przepisy dotyczące korekt cen transferowych mają zastosowanie do korekt dotyczących transakcji kontrolowanych realizowanych po 1 stycznia 2019 r. Dokonując w 2019 roku korekty dotyczącej transakcji lub innych zdarzeń realizowanych w 2018 roku lub wcześniej, należy stosować przepisy obowiązujące do końca 2018 roku. Ze względu na specyfikę korekty cen transferowych WSA w Poznaniu uznał, że stanowi ona nowe zdarzenie na gruncie podatku CIT.

Polecamy: CIT 2020. Komentarz

Aktualne przepisy dotyczące korekt TP pozwalają na ich rozliczenie w rocznym zeznaniu za rok podatkowy, którego ta korekta dotyczy. Literalnie wprowadzono także zasadę, że korekta cen transferowych wpływa odpowiednio na wysokość przychodów lub kosztów uzyskania przychodów. Nowe przepisy zobowiązały podatników także do uzyskania od drugiej strony transakcji oświadczenia potwierdzającego „lustrzane” dokonanie korekty rentowności.

Nowe przepisy zwiększają wymogi, które muszą spełnić podatnicy aby skorygować cenę zastosowaną w transakcji z podmiotami powiązanymi. Nie pozostawiają jednak żadnych wątpliwości odnoszących się do sposobu jej ujęcia, co odzwierciedla zasadę pewności prawa. Natomiast w odniesieniu do korekty cen transferowych dokonanej przed 1 stycznia 2019 r. należy uznać, że powinna być rozpatrywana w oderwaniu od znowelizowanych przepisów – z uwagi na fakt, że nie stanowi błędu rachunkowego lub innej oczywistej omyłki, powinna zostać dokonana poprzez zmniejszenie lub zwiększenie przychodów osiągniętych w okresie, w którym została wystawiona faktura korygująca lub inny dokument potwierdzający korektę.

Accreo