Hipotetyczne odsetki od kapitału własnego spółki. Jak obliczyć, jak zaksięgować?

• Hipotetyczne odsetki od kapitału własnego spółki
• Jak obliczyć wartość hipotetycznych odsetek? 
• Jakie warunki należy spełnić, aby zastosować koszt hipotetycznych odsetek przez okres trzech lat? 
• Czy można rozpoznać hipotetyczne odsetki, jeśli spółka osiągnęła stratę podatkową? 
• Jak zaksięgować hipotetyczne odsetki? 
• Co jeśli nie został rozliczony koszt hipotetycznych odsetek? 

Hipotetyczne odsetki od kapitału własnego spółki

Od 2019 roku podatnicy CIT mają możliwość zwiększenia kosztów uzyskania przychodów o hipotetyczne odsetki od kapitału własnego zgodnie z art. 15cb ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. O hipotetycznych odsetkach możemy mówić w przypadku wystąpienia dwóch sytuacji:
- przeznaczenia na kapitał zapasowy lub rezerwowy wypracowanego zysku spółki,
- wniesienia dopłat przez wspólników w trybie i na zasadach określonych w Kodeksie Spółek Handlowych. 

Istotną kwestią jest to, że powyżej wspomniane dopłaty oraz zatrzymane zyski nie mogą zostać przeznaczone na pokrycie straty bilansowej spółki. Określenie "hipotetyczne odsetki" ma na celu zaznaczenie, że spółka nie wypłaca nikomu tych odsetek, a jest to wartość, która zostałaby naliczona, gdyby spółka korzystała z metod finansowania zewnętrznego. 

Jak obliczyć wartość hipotetycznych odsetek? 

Odsetki hipotetyczne, to kwota odpowiadająca iloczynowi stopy referencyjnej NBP obowiązującej w ostatnim dniu roboczym roku poprzedzającego rok podatkowy powiększonej o 1 punkt procentowy oraz kwoty dopłaty  wniesionej do spółki lub zysku przekazanego na kapitał rezerwowy bądź zapasowy. 

Wartość odsetek przysługuje w roku wniesienia dopłaty lub podwyższenia kapitału rezerwowego bądź zapasowego oraz w kolejnych dwóch bezpośrednio po sobie następujących latach podatkowych. Maksymalna kwota odliczenia w roku podatkowym wynosi 250 tys. złotych, co daje możliwość rozliczenia kosztów uzyskania przychodów w wysokości 750 tys. zł w ciągu trzech lat podatkowych. W związku z tym podatnicy CIT mogą rocznie zaoszczędzić na podatku dochodowym maksymalnie:
- 47 500 zł w przypadku spółek stosujących 19% stawkę podatku CIT,
- 22 500 zł w przypadku spółek stosujących 9% stawkę podatku CIT.

Przykład: 
Spółka 2020 r. osiągnęła zysk netto w wysokości 1 850 000 zł. Wspólnicy w 2021 r. podjęli uchwałę o przeznaczeniu wypracowanego zysku na kapitał zapasowy spółki. Spółka rozpoznała hipotetyczne odsetki od kapitału własnego w roku 2021, 2022 oraz w 2023. 
W ciągu trzech lat spółka rozliczyła dodatkowe koszty podatkowe w wysokości 214 600 zł, co pozwoliło jej na zmniejszenie podatku o 40 774 zł (stawka 19%). 

*Stopa referencyjna obowiązująca w ostatnim dniu roboczym roku: 2020 r. 0,10%, 2021 – 1,75%, 2022 – 6,75%

Jakie warunki należy spełnić, aby zastosować koszt hipotetycznych odsetek przez okres trzech lat? 

Istotną kwestią jest okres, przez jaki wypracowany zysk bądź dopłaty muszą pozostać w spółce. Jest to okres minimum trzech lat, który liczony jest od końca roku, w którym doszło do wniesienia dopłaty czy przekazania zysku na kapitał zapasowy bądź rezerwowy. W tym okresie nie może nastąpić zwrot lub podział dopłaty oraz wypłata zysku, bądź przeznaczenie go na pokrycie straty bilansowej.

Jeżeli zatrzymany zysk bądź dopłaty zostaną wykorzystane w ciągu trzyletniego okresu, to spółka będzie zobowiązana do rozliczenia przychodu podatkowego w wysokości odliczonych wcześniej kosztów z tytułu hipotetycznych odsetek. Ustawodawca daje możliwość rozpoznania przychodu podatkowego na bieżąco (nie należy robić korekty deklaracji rocznej CIT i płacić sankcji w postaci odsetek). 

Dodatkowo przychód trzeba będzie rozpoznać, jeżeli we wskazanym okresie spółka zostanie przejęta w wyniku łączenia albo podziału, albo przekształcona w spółkę niebędącą osobą prawną – w takim wypadku przychód należy określić na dzień poprzedzający dzień przejęcia albo przekształcenia.

Czy można rozpoznać hipotetyczne odsetki, jeśli spółka osiągnęła stratę podatkową? 

Podatnik ma prawo do uwzględnienia w rozliczeniu podatku dochodowego kosztów hipotetycznych odsetek, nawet jeśli nie osiągnie ona dochodu do opodatkowania. Koszty hipotetycznych odsetek w takiej sytuacji powiększą stratę podatkową. 

Jak zaksięgować hipotetyczne odsetki? 

Hipotetyczne odsetki uwzględniane są tylko i wyłącznie w kosztach podatkowych. Ewidencja dla celów podatkowych zależy od przyjętych rozwiązań w spółce. Mogą one zostać zaewidencjonowane na koncie pozabilansowym bądź uwzględnione pozaksięgowo w kalkulacji podatku dochodowego.

Co jeśli nie został rozliczony koszt hipotetycznych odsetek? 

Należy pamiętać, że art. 15cb ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych wprowadza możliwość dla podatnika. Ustawodawca nie zobowiązuje podatnika do rozliczenia tych kosztów. Spółka ma prawo (a nie obowiązek) do rozpoznania kosztów w roku wniesienia dopłaty bądź podwyższenia kapitału rezerwowego lub zapasowego oraz w kolejnych dwóch bezpośrednio po sobie następujących latach podatkowych. Jeśli podatnik nie rozpoznał kosztu w pierwszym roku, to nie wyłącza to możliwości skorzystania z nich w roku drugim i trzecim. Przepisy ustawy o CIT nie zakazują także wstecznego zaliczenia kosztów hipotetycznych odsetek. W związku z tym nie ma przeszkód, aby spółka dokonała korekty zeznania rocznego CIT-8. 

Martyna Skrzypczak, księgowa - Meritoros SA

Źródła:

• Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych
• Narodowy Bank Polski - nbp.pl
• Pismo z dnia 20.10.2023 r., wydane przez: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, 0114-KDIP2-2.4010.403.2023.2.AP,
• Pismo z dnia 21.01.2022 r., wydane przez: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, 0111-KDIB1-1.4010.575.2021.1.AW,
• Pismo z dnia 23.01.2024 r., wydane przez: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, 0111-KDIB2-1.4010.533.2023.1.BJ.