Kiedy należy zastosować proporcjonalne rozliczenie kosztów

Tak wynika z wyroku NSA z 13 grudnia 2017 r., sygn. akt II FSK 2915/15

Stan faktyczny

Spółka akcyjna prowadzi działalność gospodarczą, której przedmiotem jest sprzedaż energii elektrycznej na rzecz ostatecznych odbiorców energii, Spółka planowała nawiązanie współpracy z pośrednikami sprzedaży energii elektrycznej. Zadaniem pośredników miało być doprowadzanie do zawarcia umów pomiędzy klientami a spółką. Pośrednicy za doprowadzenie do zawarcia przez spółkę umowy mieli otrzymywać  wynagrodzenie w postaci prowizji, której wysokość uzależniona będzie od zużycia energii elektrycznej w trakcie obowiązywania umowy oraz zużycia prognozowanego i rzeczywistego. Prowizja miała być podzielona na części i wypłacana odpowiednio w wysokości 20% należności po podpisaniu umowy, a następnie w wysokości 60% należności na podstawie zużycia prognozowanego w całym okresie trwania umowy. Pozostała część w wysokości kolejnych 20% ma zostać wypłacona do końca piątego miesiąca następującego po miesiącu rozwiązania lub wygaśnięcia umowy w zależności od weryfikacji rzeczywistego zużycia energii. Spółka wystąpiła o interpretację, zapytując m.in., czy przedstawiony sposób obliczania prowizji pośredników pozwoli jej zaliczyć (przypisać) koszty do danego roku (pierwszego lub ostatniego roku obowiązywania umowy sprzedaży) bez konieczności odnoszenia się do lat wcześniejszych lub późniejszych.

Stanowisko organów podatkowych

Zdaniem organu podatkowego wydatki związane z wypłacanymi prowizjami spółka powinna odnieść w koszty podatkowe proporcjonalnie do długości okresu obowiązywania umowy, której dotyczą, nie zaś tylko do pierwszego i ostatniego roku obowiązywania danej umowy. Jak bowiem stwierdzono w interpretacji w art. 15 ust. 4d. zdanie drugie updop, ustawodawca wskazuje, że: Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą.

Dodatkowo zdaniem fiskusa, w ustawie o CIT nie ma przepisu, który umożliwiałby dowolne przypisanie kosztów do poszczególnych lat podatkowych na podstawie zawartej umowy.

Spółka zaskarżyła interpretację do WSA w Warszawie. Powołując się na wyroki NSA, spółka zauważyła, że w jej przypadku koszty prowizji mogą być jednorazowo zaliczone do kosztów, nawet gdyby dla potrzeb rachunkowych podlegały innemu rozliczeniu.

Stanowisko WSA

WSA w Warszawie uznał skargę spółki. Jak zauważył sąd:

(…) istotnie – art. 15 ust. 4d updop nie odwołuje się explicite do rozstrzygnięć umownych. Niemniej przepis ten odwołuje się jednak do kategorii pewnej obiektywnej możliwości określenia, jaka część kosztów dotyczy jakiego roku podatkowego. Można i należy to oceniać na podstawie jakiegokolwiek kryterium i jakichkolwiek danych, które obiektywnie pozwolą przypisać pewną część kosztu do konkretnego roku. W niniejszej sprawie, jak wynika z wniosku, same strony umowy określiły, że 80% należnej prowizji przypisane będzie do działań skutkujących obowiązywaniem umowy w pierwszym roku od dnia jej zawarcia. Nie jest jasne, dlaczego Organ odmawia respektowania wskazanej woli stron umowy.

Organ podatkowy wniósł skargę kasacyjną od tego wyroku.

Stanowisko NSA

Naczelny Sąd Administracyjny oddalił skargę kasacyjną. NSA poparł pogląd podatnika i WSA. Wbrew stanowisku fiskusa NSA stwierdził, że jest możliwe określenie, jaka część kosztów dotyczy danego roku podatkowego. Koszty w wysokości 80% prowizji dotyczą pierwszego roku obowiązywania umowy. Pozostałe 20% prowizji dotyczy kolejnego roku.

Polecamy: Monitor Księgowego – prenumerata

Od redakcji:

Spółka i sądy administracyjne słusznie zauważyły, że proporcjonalne rozliczenie kosztów jest konieczne, gdy nie można określić, jaka część kosztów dotyczy danego roku podatkowego. Jeśli natomiast jest możliwe określenie tej części kosztów, to należy uznać, że inne koszty niż bezpośrednio związane z przychodami są potrącalne w dacie ich poniesienia. Warto także zauważyć, że omawiana sprawa jest kolejną, w której sąd administracyjny podkreśla, że o dacie poniesienia kosztu nie mogą decydować przepisy prawa bilansowego – ustawy o rachunkowości. Decydują o tym wyłącznie przepisy prawa podatkowego. Wcześniej takie stanowisko zajęto m.in. w wyroku NSA z 20 maja 2014 r., sygn. akt II FSK 1443/12.

Sławomir Biliński

prawnik, redaktor „MONITORA księgowego”, ekspert podatkowy, autor licznych publikacji z prawa podatkowego i gospodarczego