Jak rozliczyć w CIT odpłatne wydanie bonu towarowego?

Spółka prowadzi działalność gospodarczą w zakresie sprzedaży detalicznej towarów za pośrednictwem sieci sklepów. Zamierza dokonywać sprzedaży bonów towarowych.

Nabywcy kart będą mieli możliwość nabycia Bonów poprzez zapłatę ich ceny nominalnej. Spółka, sprzedając klientom towary, za które zapłata następuje Bonami, rejestruje sprzedaż na kasie fiskalnej.

Bon towarowy jest dokumentem na okaziciela o określonej wartości nominalnej.

Cechy Bonu, który ma zostać wydany przez Spółkę:

- uprawnia do bezgotówkowego zakupu towarów w sklepach Spółki,
- nabywcami kart będą głównie osoby fizyczne (mogą nimi być osoby prawne i jednostki organizacyjne nie mające osobowości prawnej),
- klient ma możliwość zadecydowania, czy zrealizuje Bon w sklepie Spółki czy przekaże go innej osobie,
- nie podlega realizacji po upływie terminu ważności,
- nie podlegała wymianie na gotówkę,
- nie uprawnia do zwrotu różnicy w przypadku, gdy łączna wartość brutto zakupionych towarów jest niższa niż wartość nominalna Bonu,
- nakłada obowiązek na klienta uiszczenia dopłaty, jeżeli wartość zakupów będzie przewyższała wartość Bonu.

Spółka wystąpiła o udzielenie odpowiedzi na wątpliwość dotyczącą momentu powstania po stronie spółki obowiązku podatkowego - czy będzie nim chwila dokonania sprzedaży towarów, za które zapłacono przy użyciu Bonu, czy chwila odpłatnego wydania Bonu?

Pytanie to było przedmiotem indywidualnej interpretacji podatkowej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 28.02.2011 roku o sygnaturze IPPB5/423-77/11-2/RS.

Charakter prawny bonu towarowego

Bon nie jest ani rzeczą, ani usługą ani prawem majątkowym. Bon jest traktowany jako znak legitymacyjny, zaliczka na poczet przyszłego wydania rzeczy.
(Interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia26.06.2009 r., sygn. ILPP1/443-420/09-4/BP)

Stanowisko to zostało zakwestionowane przez wyrok Trybunału Sprawiedliwości UE, który uznał, że przekazanie bonów towarowych przez spółkę, która nabyła je ca cenę obejmującą VAT, swym pracownikom w zamian za rezygnację przez nich z części wynagrodzenia w gotówce, stanowi odpłatne świadczenie usług w rozumieniu unijnych przepisów w sprawie VAT.

Regulacja prawna znaków legitymacyjnych zawarta jest w przepisie art. 92115 ustawy z dnia 23 kwietnia 1963 r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.).

Są to niepieniężne środki (dowody cywilnoprawne) emitowane przez podmioty będące jednocześnie akceptantami (osobami, które dokonują ich przyjęcia), bądź na zlecenie tzw. płatnika (podmiotu zamawiającego znaki). Uprawniają użytkowników tych znaków do otrzymania określonego świadczenia (dobra lub usługi).
Przykłady: talony, różnego rodzaju bilety (do kina, do teatru), karnety, kwity bagażowe, itp.

Znak legitymacyjny nie inkorporuje (zawiera) stwierdzonego w nim prawa. Stanowi jedynie środek dowodowy, poświadczenie, że jego posiadaczowi przysługuje określone uprawnienie (najczęściej jest to prawo do uzyskania pewnego świadczenia). Nie jest instrumentem, który by to uprawnienie nadawał (jak ma to miejsce w przypadku akcji, czeków, obligacji itp.)

Zapłata za bon towarowy nie jest przychodem

Na podstawie art. 12 ust. 3a ustawy z 15 lutego 1992 roku o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn. Dz.U. z 2000 r. Nr 54 poz. 654 ze zmianami) momentem uzyskania przychodu jest z zastrzeżeniem ust. 3c-3e, dzień wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego lub wykonania usługi albo częściowego wykonania usługi, nie później niż dzień wystawienia faktury albo uregulowania należności.

Zastrzeżenie poczynione w art. 12 ust. 3c) ustawy o CIT wskazuje, że jeżeli strony ustalą, iż usługa jest rozliczana w okresach rozliczeniowych, za datę powstania przychodu uznaje się ostatni dzień okresu rozliczeniowego określonego w umowie lub na wystawionej fakturze, nie rzadziej niż raz w roku.

Przepis art. 12 ust. 3c) ustawy o CIT należy interpretować w ten sposób, że strony postanowią o okresowym rozliczeniu usług i faktycznie ma to miejsce (Wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego z dnia 22 maja 2010 roku, sygnatura III SA/Wa 57/10) .

Zapłata za bon towarowy (znak legitymacyjny), nie będzie uznawana za przychód. Stanowi ona zaliczkę na poczet późniejszego wydania towarów (realizacji usług).

Tego rodzaju przysporzenia są wyłączone z przychodów na podstawie art. 12 ust. 4 pkt 1 ustawy o CIT, w myśl którego do przychodów nie zalicza się pobranych wpłat lub zarachowanych należności na poczet dostaw towarów i usług, które zostaną wykonane w następnych okresach sprawozdawczych, a także otrzymanych lub zwróconych pożyczek (kredytów), z wyjątkiem skapitalizowanych odsetek od tych pożyczek (kredytów).

Zatem odpłatne wydanie bonu nie będzie stanowiło jeszcze przychodu. Przychód powstanie z chwilą dokonania sprzedaży towarów/usług, za które zapłata nastąpi przy użyciu bonów. I to ta chwila będzie powodowała powstanie obowiązku podatkowego.

Zapłata za otrzymanie bonu towarowego stanowi zaliczkę na poczet przyszłej realizacji zobowiązania. Nie jest uważana za przychód. Przychodem będzie dopiero
a) wykorzystanie bonu poprzez nabycie określonego towaru lub usługi przez posiadacza bonu
b) w sytuacji, gdy w oznaczonym terminie klient nie zrealizuje uprawnień wynikających z bonu towarowego.

W przypadku a) momentem powstania obowiązku podatkowego będzie - zgodnie z art. 12 ust. 3 a) ustawy o CIT - chwila wydania towaru lub realizacji usługi.

W przypadku b) Spółka ma obowiązek rozpoznania przychodu w wysokości niewykorzystanej przez klienta, na ostatni dzień okresu rozliczeniowego, zgodnie z art. 12 ust. 3c ww ustawy.

Podstawę zaliczenia tej kwoty do przychodów stanowi art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT (Przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe).

Bony towarowe w VAT

Zgodnie z linią orzeczniczą sadów oraz stanowiska organów podatkowych, bonów towarowych nie traktuje się jako świadczenia usług ani jako dostawy towarów, o których mowa odpowiednio w art.8 ust.1 i art.7 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 roku o podatku od towarów i usług (Dz.U.04.54.535 z późniejszymi zm.). Oznacza to, że nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, określonym w art.5 ust. 1 ww ustawy. Bony są rozumiane

- jako znaki legitymacyjne, które dają podstawę, prawo do zakupu/odebrania towaru, usługi w oznaczonym terminie oraz
- jako kwity, za pomocą których można nabyć towar lub usługę i które zastępują pieniądz.

Bony nie stanowią autonomicznego świadczenia, ponieważ same w sobie nie zaspokajają potrzeb.

Stanowisko to zostało wyrażone w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Podatkowej w Warszawie z dnia 3.01.2011 roku, o sygnaturze IPPP3-443-1210/10-2/JF.

Dopiero realizacja bonu (fizyczne wydanie towaru na rzecz klienta, regulującego zapłatę za towar poprzez jego wręczenie), będzie stanowiło czynność podlegającą opodatkowaniu VAT.

Polecamy: Czy od przekazania pracownikowi bonów towarowych trzeba zapłacić VAT?

l Bony towarowe nie będą także stanowiły kosztów uzyskania przychodu. Stanowią one jedynie uprawnienie do nabycia usługi, towaru w przyszłości. Ponadto brak związku przyczynowo- skutkowego z osiągniętym przychodem.

Polecamy: Czy wydatki na zakup bonów towarowych można zaliczyć do kosztów?