Zmiana definicji reprezentacji stosowanej przez fiskusa

Bez znaczenia jest, ile pieniędzy wydał na ten cel podatnik. Nawet drobny – w kontekście całości kosztów firmy - wydatek na kawę w kawowym barze staje się wydatkiem reprezentacyjnym, gdyż powoduje powstanie miłej atmosfery w czasie spotkania biznesowego.  

Pojęcie "reprezentacja" nie zostało zdefiniowane w przepisach. Od lat powoduje to problemy interpretacyjne.

Przez długi okres czasu zarówno organy podatkowe jak i podatnicy odwoływali się do znaczenia tego słowa w języku potocznym, posługując się definicją słownikową, w świetle której reprezentacji towarzyszą cechy takie jak wystawność, okazałość.

Sądy zmieniły linię orzeczniczą w tym zakresie i przestały traktować definicje ze słowników języka polskiego jako równoważne definicjom ustawowym. Przykładem jest wyrok z 2 kwietnia 2007 r. WSA w Warszawie (sygn. akt III SA/Wa 3528/06). Z uwagi na znaczenie tego wyroku przytaczamy spory fragment jego uzasadnienia:

„(...) w pierwszej kolejności należy zwrócić uwagę na zasadniczą różnicę między korzystaniem w procesie stosowania prawa - a zwłaszcza na tym jego etapie, które określane jest mianem subsumcji, a więc przyporządkowania określonej normy prawnej do danego stanu faktycznego - z definicji ustawowej danego pojęcia występującej na gruncie danego aktu prawnego, a posługiwaniem się definicją słownikową. W tym pierwszym przypadku zwłaszcza, gdy definicja jest stosunkowo precyzyjna i nie używa niedookreślonych zwrotów, a wyjaśnienie znaczenia określonego pojęcia występującego w danym akcie prawnym następuje poprzez podanie poszczególnych elementów składających się na to pojęcie, czy też warunków, których zaistnienie jest niezbędne z punktu widzenia możliwości przyporządkowania do tego pojęcia określonego stanu, zjawiska, czy zdarzenia - wówczas rzeczywiście można uznać, iż w przy braku zaistnienia jakiegokolwiek elementu, czy też spełnienia warunku zawartego w definicji ustawowej, nie jest możliwe przyporządkowanie danego stanu faktycznego do normy prawnej, w której pojęcie to występuje.

Przykładowo, odnosząc to do rozpatrywanej sprawy, gdyby istniała definicja ustawowa konkursu i w świetle tej definicji niezbędnym warunkiem uznania danego przedsięwzięcia za konkurs byłoby przeprowadzenie eliminacji, to wtedy istotnie brak tych eliminacji w regulaminie tego przedsięwzięcia uniemożliwiałoby jego uznanie za konkurs w rozumieniu tej definicji i w konsekwencji przyporządkowanie tego przedsięwzięcia do normy prawnej, w której pojęcie konkursu było zawarte. Inaczej jest jednak w przypadku definicji słownikowej i rozumienia danego terminu w języku potocznym. Słownikowe wyjaśnienie znaczenia danego wyrazu w języku potocznym siłą rzeczy musi być syntetycznym, kierunkowym jedynie opisem danej rzeczy, zdarzenia, czy też zjawiska, ujmującym zwykle ich najczęściej spotykaną, typową formę. Poza tym, w słownikach w celu przybliżenia i zobrazowania znaczenia danego terminu podaje się zazwyczaj najczęściej spotykane związki frazeologiczne odnoszące się do wyjaśnianego pojęcia, z których wynika zwykle różnorodność form i odmian danej rzeczy, zjawiska lub zdarzenia.

Należy również podkreślić, iż w przeciwieństwie do definicji ustawowej zawartej w danym akcie prawnym, nie ma jednej i powszechnie obowiązującej definicji słownikowej określonego pojęcia, a pomiędzy poszczególnymi z nich mogą zachodzić różnice w sposobie opisu wyjaśnianego terminu oraz niezbędnych cechach i elementach, które składają się na na opis wyjaśniający znaczenia danego pojęcia.”

Czy reprezentacja musi się wiązać z okazałością i wystawnością

Obecnie organy podatkowe przy wsparciu części sądów administracyjnych w następujący sposób konstruują wykładnię pojęcia reprezentacji.

1)     Słowo "reprezentacja" jest traktowane jako wywodzące się z łacińskiego "repraesentatio", oznaczającego "wizerunek". Więc każdy wydatek poprawiający wizerunek przedsiębiorcy może być uznany za reprezentację.

2)     Niezasadne jest akcentowanie wystawności i okazałości jako elementów nadających określonemu wydatkowi cechy kosztu poniesionego na reprezentację. Organy podatkowe sięgają do wyroku z 5 maja 1998 r. (sygn. akt SA/Sz 1412/97), w którym Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził, że "reprezentacja" nie musi odnosić się do okazałości, wystawności, a odnosi się do dobrego reprezentowania firmy, które może polegać na odpowiednim ubiorze pracowników, wystroju firmy, jej logo, sposobie podejmowania klientów.

3)     Jako „reprezentację" są postrzegane wszelkie działania związane z tworzeniem wizerunku przedsiębiorcy.

Efektem takiej interpretacji przepisów jest wykluczanie z kosztów uzyskania przychodów nawet wydatków na kawę dla kontrahenta. Na podstawie powyższej argumentacji np. wydatki w restauracjach stanowią koszty reprezentacji.

Służą bowiem stworzeniu odpowiedniego wizerunku gospodarza jako podmiotu gościnnego, dbającego o uczestników spotkania, stosującego się do przyjętych zwyczajów, szanującego te zwyczaje. Wydatki takie mają się przyczynić do pozytywnego względem podatnika nastawienia kontrahentów i klientów.

Rozszerzanie spotkań o posiłek spożywany w odpowiednim miejscu, profesjonalnie przyrządzony i podany, jest co prawda powszechnym zwyczajem, ale powszechność zwyczaju nie odbiera mu cech reprezentacji.

Polecamy: serwis Koszty

Przykładowe interpretacje organów podatkowych, w których można znaleźć odbicie przedstawionego sposobu interpretowania pojęcia reprezentacji:

- interpretacja indywidualna z 12.10.2010, nr ITPB3/423-356a/10/MK, Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy,

- interpretacja indywidualna z 23.11.2010, nr IPPB5/423-536/10-4/JC, Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie

- interpretacja indywidualna z 09.12.2010, nr ITPB3/423-483/10/AM, Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy

- interpretacja indywidualna z 24.08.2011, nr IPTPB3/423-146/11-4/PM, Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi.

W tej ostatniej interpretacji organ podatkowy uznał, że wszelkie wydatki poniesione na usługi gastronomiczne w trakcie spotkań z kontrahentami w restauracji poza siedzibą Wnioskodawcy, zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowy od osób prawnych nie mogą zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodów.

Polecamy: Limity ulg i odliczeń w PIT

Zdaniem Dyrektora IS w Łodzi reprezentacją nie będą np. wydatki na poczęstowanie kontrahenta w firmie kawą lub herbatą. Natomiast reprezentacja w podejmowaniu kontrahentów przejawiać się będzie w takim postępowaniu gospodarza, które kontrahent może odebrać jako przejaw wystawności i okazałości ze strony gospodarza, np. w zaproszeniu kontrahenta do restauracji.

(…) Należy zauważyć, że działania reprezentacyjne obejmują nie tylko imprezy czy spotkania organizowane z wielkim rozmachem, wystawne bankiety z ekskluzywnym menu. Istotny jest bowiem cel tych działań, którym w przedmiotowej sprawie jest stworzenie oczekiwanego wizerunku firmy, ułatwienie zawarcia umowy bądź kontaktu, stworzenie miłej atmosfery podczas spotkań z kontrahentami, w której partner będzie czuł, że jest traktowany z szacunkiem, właściwie „ugoszczony”.