Gadżety reklamowe a koszty uzyskania przychodów

Gadżety reklamowe z logo spółki

O interpretację wystąpiła Spółka - producent części do samochodów. Spółka prowadzi m.in. działania marketingowe i promocyjne, wspierające sprzedaż produkowanych przez nią towarów. Jedną z form działań reklamowych prowadzonych przez Spółkę, jest rozdawanie jako upominków drobnych gadżetów reklamowych (np. długopisy, kubki, notesy, kalendarze, koszulki itp) z logo i nazwą firmy (Spółki). Gadżety te są produktami o niskiej wartości nieprzekraczającej kwoty 100 zł. Wręczanie gadżetów (upominków) odbywa się podczas spotkań promocyjnych, targów pracy, podczas wizyt uczniów i studentów w ramach tzw. dni otwartych.

Gadżety są również przekazywane pracownikom zatrudnionym w Spółce. Spółka prowadzi ewidencję osób (pracowników), którym przekazano gadżety o niskiej wartości tj. nieprzekraczającej 100 zł.

Celem tego typu działań jest prezentacja i reklama produktów Spółki, promocja wizerunku, dbałość o rozpoznawalność marki produktu poprzez utrwalone logo, pod którym sprzedawane są wyroby Spółki, co ma prowadzić do intensyfikacji sprzedaży.

Spółka we wniosku o interpretację podatkową zapytała, czy wydatki na zakup takich upominków (gadżetów reklamowych) mogą zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodów na podstawie art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych?

Co jest kosztem uzyskania przychodów?

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji z 17 września 2021 r. zgodził się ze spółką, że wydatki na te gadżety można zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów (tzw. kosztów podatkowych).

Organ podatkowy przypomniał jednocześnie, że zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (ustawa o CIT), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Przepis ten pozwala podatnikowi odliczyć od przychodów wszelkie wydatki i koszty (o ile nie zostały wskazane w art. 16 ust. 1 ustawy o CIT), pod warunkiem, że racjonalnie i gospodarczo uzasadnione, mają związek z prowadzeniem działalności gospodarczej, a ich celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie lub zachowanie źródła przychodów.

Jak wskazują organy podatkowe i sądy administracyjnej warunkiem uznania wydatku poniesionego przez podatnika za koszt uzyskania przychodów, jest łączne spełnienie następujących przesłanek:

• został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika (nie stanowią kosztu uzyskania przychodu podatnika wydatki, które zostały poniesione na działalność podatnika przez osoby inne niż podatnik),
• jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,
• pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,
• poniesiony został w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia przychodów lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętych przychodów,
• został właściwie udokumentowany,
• nie może znajdować się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 16 ust. 1 updop nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Reprezentacja, czy reklama?

Warto pamiętać, że zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 28 ustawy o CIT, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów kosztów reprezentacji, w szczególności poniesionych na usługi gastronomiczne, zakup żywności oraz napojów, w tym alkoholowych.
Zaś wydatki poniesione na reklamę jako nie wymienione w art. 16 ust. 1 ustawy o CIT, w pełnej wysokości mogą stanowić koszty uzyskania przychodów, pod warunkiem, że wydatki te spełnią warunki wskazane w art. 15 ust. 1 ustawy o CIT.

Reprezentacja

Przepisy podatkowe (ani ustawa o CIT ani ustawa o PIT) nie definiują pojęcia reprezentacja. Próbę zdefiniowania tego pojęcia podejmowały wielokrotnie sądy administracyjne, w tym Naczelny Sąd Administracyjny m.in. w wyroku z dnia 17 czerwca 2013 r. sygn. akt II FSK 702/11. Sąd ten stwierdził, że celem kosztów reprezentacyjnych jest stworzenie pewnego wizerunku podatnika, stworzenie dobrego obrazu jego firmy, działalności etc., wykreowanie pozytywnych relacji z kontrahentami (klientami). Oceniając, czy dane koszty mają charakter reprezentacyjny, należy patrzeć właśnie przez pryzmat ich celu.
Jeśli wyłącznym bądź dominującym celem ponoszonych kosztów jest wykreowanie takiego obrazu podatnika, to koszty te mają charakter reprezentacyjny. Wymienienie jako przykładowych kosztów reprezentacyjnych wydatków na usługi gastronomiczne, zakup żywności oraz napojów, w tym alkoholowych, nie oznacza, że wydatki te zawsze muszą zostać wyłączone z kosztów uzyskania przychodów. Nie są one kosztami jedynie wówczas, gdy mają charakter reprezentacyjny.

Ponadto NSA uznał za zasadne odwołanie się do etymologii terminu reprezentacja. Wyraz „reprezentacja” pochodzi od łacińskiego „repraesentatio” oznaczającego wizerunek. Upływ czasu nie zmienił jego znaczenia i formy. Oznacza to, że ,,reprezentacja” w rozumieniu art. 16 ust. 1 pkt 28 ustawy o CIT, stanowi działanie w celu wykreowania oraz utrwalenia pozytywnego wizerunku podatnika wobec innych podmiotów. W podanym znaczeniu reprezentacja to przede wszystkim każde działanie skierowane do istniejących lub potencjalnych kontrahentów podatnika lub osoby trzeciej w celu stworzenia oczekiwanego wizerunku podatnika dla potrzeb ułatwienia zawarcia umowy lub stworzenia korzystnych warunków jej zawarcia.

W takiej sytuacji wydatki na reprezentację to koszty, jakie ponosi podatnik w celu wykreowania swojego pozytywnego wizerunku, uwypuklenie swojej zasobności, profesjonalizmu. Przy tak zdefiniowanym terminie „reprezentacji” kwestia wystawności, okazałości czy też ponadprzeciętności nie ma żadnego znaczenia.

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wskazał, że dokonując oceny kwalifikacji wydatków w okolicznościach konkretnej sprawy należy posłużyć się również dynamiczną wykładnią funkcjonalną, spowodowaną zmieniającą się rzeczywistością gospodarczą. To co dawniej mogło zostać uznane za reprezentację do takiej kategorii nie zostanie zaliczone obecnie ze względu na zmieniające się realia prowadzenia działalności gospodarczej, przyjęte w tym zakresie dobre praktyki i obyczaje.

Reklama

Jak wskazał Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, reklama to działania podmiotu gospodarczego kształtujące popyt na dane towary, usługi lub markę, poprzez poszerzenie wiedzy o nich, mające na celu zachęcenie jak największej liczby potencjalnych klientów do zakupu towarów lub usług tego podmiotu gospodarczego. Reklama może być realizowana za pomocą rozmaitych środków wyrazu oraz przy użyciu zróżnicowanych środków przekazu, w tym poprzez rozpowszechnianie logo firmy. Za logo uznać należy znak handlowy o charakterze graficznym, używany przez daną firmę do identyfikowania marki swojego produktu lub oferowanych usług oraz odróżniania ich od innych (por. J. Thomas Russell. W. Ronald Lane, Reklama według Ottona Kleppnera; Wydawnictwo FELBERG SJA, 2000 r., s. 621). Logo może obejmować zarówno nazwę przedsiębiorcy, jej skrót, jak też nazwę konkretnego produktu lub usługi. Każda z tych form, jeżeli jest stosowana w określonych okolicznościach spełnia funkcje reklamowe. Identyfikowana bowiem jest z daną firmą i oferowanymi przez nią towarami lub usługami, zwiększając ich rozpoznawalność oraz pośrednio zachęcając do ich nabycia.

Jaką funkcję pełnią drobne gadżety reklamowe?

Organy podatkowe podkreślają, że ocena charakteru wydatku (cel reprezentacyjny, czy reklamowy) możliwa jest na podstawie całokształtu działalności prowadzonej przez podatnika, rozmiarów wydatków, ich jednostkowej wartości, ustalenia kręgu osób, do których jest skierowana, okoliczności wręczania prezentów, itp. Ocena taka powinna być dokonywana każdorazowo przez podatnika, który prowadząc działalność gospodarczą może najlepiej dokonać właściwej kwalifikacji danego wydatku pod kątem funkcji jaką będzie spełniać w firmie.

Zdaniem Dyrektora KIS, upominki o niewielkiej wartości, takie jak np. długopisy, kubki, notesy, kalendarze, koszulki i inne podobne drobne gadżety nie mają charakteru reprezentacyjnego – ich obecność jest dziś bowiem tak powszechna, że nie przyczynia się do budowy wizerunku firmy i to ich brak może uchodzić za odstępstwo od zwyczajowego postępowania.

O ile wartość jednostkowa takich upominków jest niska a ich rozdysponowanie ma charakter masowy, to wydatki poniesione na ich zakup nie spełnią (zdaniem Dyrektora KIS) kryterium okazałości czy wystawności, tj. elementów wyznaczających granice pojęcia „reprezentacji”. Dlatego też nie mogą podlegać wyłączeniu z kosztów na podstawie art. 16 ust. 1 pkt 28 ustawy o CIT.

"Kosztowne drobiazgi", to reprezentacja

Warto też zauważyć, że zdaniem organów podatkowych samo oznaczenie przedmiotu logo (marką), nie przesądza jeszcze o jego reklamowym charakterze. Jeżeli przekazywane upominki reklamowe z logo będą miały dużą wartość będzie to de facto reprezentacja. Bowiem (jak wskazał Dyrektor KIS) wydatkami na reprezentację są upominki przekazywane nie w celu zareklamowania produktów przedsiębiorcy (np. rozdawane drobne upominki z logo), lecz w celu uhonorowania wybranych kontrahentów eleganckim, ekskluzywnym upominkiem o dużej wartości, bez względu na to, czy umieszczono na nich logo firmy lub produktu, czy też nie. (...) Podobna sytuacja ma miejsce, kiedy upominki przekazywane są wyselekcjonowanym klientom, a określenie progu wartości przekazywanych upominków uzależnione jest od funkcji osoby otrzymującej upominek w strukturze kontrahenta. Nie można uznać, że wartość wydatku wynika z rozmiarów i charakteru działalności oraz rodzaju kontrahenta, dla którego upominki są przeznaczone, bowiem charakter takich wydatków bezsprzecznie świadczy o zamiarze kreowania lepszego postrzegania spółki na zewnątrz w porównaniu z podmiotami gospodarczymi świadczącymi lub oferującymi podobne usługi bądź produkty. Działania takie mają więc na celu ułatwienie nawiązywania i podtrzymanie kontaktów handlowych, także poprzez budowanie osobistych relacji, a ich zasadniczym celem jest kształtowanie wizerunku przedsiębiorcy, jako zasobnego, godnego zaufania partnera biznesowego.

Trzeba też wskazać, że analogiczna do ustawy o CIT jest regulacja kosztów podatkowych oraz wydatków na reprezentację i reklamę w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych (ustawa o PIT).

Źródło: interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 17 września 2021 r. (sygn. 0111-KDIB1-3.4010.266.2021.3.PC ).

oprac. Paweł Huczko