Jak rozliczyć VAT, gdy zostanie przekroczony limit zwolnienia

Jeżeli przed dniem przekroczenia limitu nie zostanie złożone zgłoszenie rejestracyjne, to opodatkowaniu będzie podlegała tylko ta część nadwyżki, która nie mieści się w limicie. Dokumentujemy taką transakcję na dotychczasowych zasadach, ponieważ faktury mogą wystawiać tylko zarejestrowani podatnicy VAT. W takim przypadku albo do kwoty nadwyżki należy naliczyć VAT, albo uznać, że jest to kwota brutto i wyliczyć kwotę VAT metodą w stu. Gdy zarejestrujemy się przed dniem utraty zwolnienia, to od następnego dnia należy wszystkie transakcje dokumentować fakturą VAT, gdy istnieje taki obowiązek. Szczegóły w uzasadnieniu.

UZASADNIENIE

Jeżeli wartość sprzedaży u podatników korzystających ze zwolnienia podmiotowego w VAT (na podstawie art. 113 ust. 1 lub 9 ustawy o VAT) przekroczy kwotę limitu uprawniającą do tego zwolnienia, w momencie jej przekroczenia zwolnienie traci moc. Obowiązek podatkowy powstaje z chwilą przekroczenia tej kwoty, a opodatkowaniu podlega nadwyżka sprzedaży ponad tę kwotę. Wynika to z przepisu art. 113 ust. 5 i 10 ustawy. Oznacza to, że opodatkowaniu podlega tylko ta część sprzedaży, która przekracza kwotę określonego limitu, czyli równowartość 10 000 euro. W roku bieżącym stanowi ona wartość 39 700 zł. Przyjmując literalne brzmienie przepisu, w sytuacji gdy podatnik dokonuje sprzedaży, której wartość powoduje przekroczenie kwoty limitu tylko częściowo, a częściowo mieści się jeszcze w granicy tego limitu, ma obowiązek opodatkować nie całą wartość tej sprzedaży, tylko tę jej część, która przekracza kwotę wyznaczonego limitu. Taka sytuacja może mieć miejsce wówczas, gdy przed dniem utraty zwolnienia podatnik nie złoży zawiadomienia do naczelnika urzędu skarbowego na druku VAT-R o utracie tego zwolnienia.

Przykład

Firma Markos prowadząca działalność handlową korzysta ze zwolnienia podmiotowego w VAT od 2 lat. Jej obrót ze sprzedaży do 22 czerwca wyniósł 39 000 zł. Oznacza to, że z pewnością w dniu 22 czerwca firma przekroczy kwotę tego limitu i utraci prawo do zwolnienia. Jednak 21 czerwca br. nie złożyła zgłoszenia rejestracyjnego. Załóżmy, że w tym dniu dokonała pierwszej transakcji na wartość 2500 zł. W takiej sytuacji kwota tej sprzedaży o wartości 700 zł będzie się jeszcze mieściła w kwocie limitu zwolnienia, natomiast kwota 1800 zł będzie już poza nią, czyli będzie podlegała opodatkowaniu. Firma może oczywiście opodatkować całą wartość sprzedaży i najczęściej w praktyce taka zasada jest stosowana, szczególnie gdy sprzedaż jest ewidencjonowana za pomocą kasy fiskalnej i nie jest możliwe rozbicie tej wartości na dwie odrębne pozycje. Gdy nie złożyliśmy zgłoszenia rejestracyjnego, taką transakcję powinniśmy udokumentować na dotychczasowych zasadach (rachunek).

Do kwoty 1800 zł firma powinna zastosować opodatkowanie według odpowiedniej stawki VAT, przy czym sposób opodatkowania zależny będzie od tego, czy firma zdecyduje się na pobranie kwoty podatku od nabywcy, czy też sama poniesie ciężar tego opodatkowania. Niezależnie od tego, czy faktycznie pobierze od tej wartości podatek należny od nabywcy, czy też nie, będzie zobowiązana do naliczenia od niej podatku i rozliczenia go z urzędem skarbowym. Rozliczenie może być zatem różne. W pierwszy przypadku będzie to wyliczenie następujące (z zastosowaniem 22-proc. stawki VAT):

Wartość netto 1800 x 22% = 396 zł. Cena sprzedaży wyniesie wówczas 700 + 1800 + 396 = 2896 zł.

W drugim przypadku firma ma prawo uznać, że należna kwota z tytułu sprzedaży stanowi jej obrót. Podstawą opodatkowania jest zatem kwota obrotu pomniejszona o należny VAT, czyli: (1800 x 100) : 122 = 1475 , a kwota należnego VAT wynosi 325 zł. W tym przypadku cena sprzedaży będzie stanowiła wartość taką samą jak przy zwolnieniu, czyli 2500 zł, niemniej jednak firma będzie zobowiązana odprowadzić VAT od wartości przekraczającej limit zwolnienia w wysokości 325 zł, mimo że go nie pobrała od nabywcy.

Na skutek utraty prawa do zwolnienia podmiotowego w VAT lub rezygnacji z tego zwolnienia podatnik ma następujące obowiązki:

- złożyć zgłoszenie rejestracyjne VAT-R, lub jego aktualizację,

- zaprowadzić ewidencję sprzedaży na potrzeby VAT,

 dokumentować dokonywane czynności fakturami VAT,

- składać deklaracje VAT,

- wypełniać inne obowiązki obciążające podatnika VAT.

Zgłoszenie rejestracyjne należy złożyć w ściśle określonych terminach. Obowiązek ten wynika z przepisu art. 96 ust. 5, a mianowicie:

- przed dniem, w którym podatnik traci prawo do zwolnienia podmiotowego w VAT na podstawie art. 113 ust. 1 i 9 ustawy,

- przed początkiem miesiąca, w którym podatnik rezygnuje ze zwolnienia podmiotowego (gdy kontynuuje korzystanie z tego zwolnienia na podstawie art. 113 ust. 1 ustawy)

- przed dniem pierwszej czynności podlegającej opodatkowaniu VAT w przypadku rezygnacji ze zwolnienia (gdy podatnik rozpoczął działalność w trakcie roku podatkowego - art. 113 ust. 9 ustawy).

Nałożony obowiązek złożenia zgłoszenia rejestracyjnego w przedstawionych terminach ma wpływ na sposób opodatkowania sprzedaży w chwili przekroczenia kwoty limitu uprawniającej do korzystania z niego. Istotne jest to, że ustawodawca wymaga, aby zgłoszenie zostało złożone przed dniem utraty tego zwolnienia albo rezygnacji (ewentualnie przed początkiem miesiąca, w którym z niego rezygnuje). W konsekwencji jego złożenia podatnik uzyskuje status podatnika czynnego VAT, a zatem każda jego sprzedaż od następnego dnia po jego złożeniu podlega opodatkowaniu VAT, niezależnie od tego, czy mieści się ona jeszcze w kwocie limitu zwolnienia, czy już nie. W omawianej sytuacji decydujące znaczenie w sposobie opodatkowania sprzedaży ma zatem fakt, że status czynnego podatnika VAT uzyskuje się w dniu złożenia zgłoszenia rejestracyjnego VAT-R (lub jego aktualizacji na tym samym formularzu), a nie z chwilą otrzymania jego potwierdzenia na druku VAT-5. W przypadku złożenia go przed utratą zwolnienia (zgodnie z art. 96 ust. 5 ustawy) podatnik zobowiązany jest opodatkować każdą sprzedaż od dnia następnego po tym dniu.

Potwierdzeniem powyższego jest decyzja w sprawie interpretacji prawa podatkowego wydana przez Izbę Skarbową w Warszawie z 22 listopada 2005 r., nr 1401/HTI/4407/14-36/05/BT, w której stwierdzono m.in.: „(...) mimo sformułowania zawartego w tym przepisie [tj. art. 96 ust. 4 ustawy o VAT - przyp. autora], że naczelnik rejestruje podatnika, rejestracja następuje w momencie samego zgłoszenia rejestracyjnego (złożenia w urzędzie skarbowym druku VAT-R). Z tą chwilą podmiot staje się zarejestrowanym podatnikiem i od dnia następnego po dokonaniu rejestracji przysługuje mu prawo do odliczeń i otrzymywania zwrotów. (...) Potwierdzenie, o którym mowa w art. 96 ust. 4 ustawy ma charakter prawny zaświadczenia w rozumieniu art. 306a i nast. Ordynacji podatkowej, wydanego w tym przypadku z urzędu, w następstwie jednak akcji podatnika, który na druku VAT-R dokonał zgłoszenia rejestracyjnego, skutkującego jego wpisem do stosownego rejestru podatników VAT”.

Przykład

Załóżmy, że ma miejsce sytuacja z poprzedniego przykładu. Obroty firmy w czerwcu zbliżają się do kwoty granicznej limitu. Zakłada ona, że 22 czerwca przekroczy kwotę limitu w związku z czym składa 21 czerwca zgłoszenie rejestracyjne (aktualizacyjne), zaznaczając w nim kwadrat 8 w polu 28 z czego wynika, że traci zwolnienie o którym mowa w art. 113 ust. 1 lub 9 ustawy. W związku z tym każda sprzedaż dokonana przez nią od następnego dnia podlega opodatkowaniu VAT. Do całej wartości sprzedaży o wartości 2500 zł w dniu 22 czerwca doliczy zatem podatek według stawki 22% VAT, czyli 2500 x 22% = (550 zł), cena sprzedaży wyniesie więc 3050 zł. Nie ma przy tym znaczenia, że część tej sprzedaży mieści się jeszcze w kwocie limitu uprawniającej do zwolnienia. Z chwilą złożenia zgłoszenia VAT-R (z informacją o utracie zwolnienia lub rezygnacji) firma utraci status podatnika zwolnionego podmiotowo z VAT. Firma może również nie doliczać VAT, tylko uznać, ze kwota sprzaedaży jest kwot brutto, która zawiera już VAT.

- art. 96 ust. 1, 3-5, art. 106 ust. 1, art. 113 ust. 1, 4-10 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług - Dz.U. Nr 54, poz. 535; ost.zm. Dz.U. z 2006 r. Nr 143, poz. 1029

Mariusz Darecki

ekspert w zakresie w VAT