Ograniczenie zwrotu VAT przy zastosowaniu stawki 0 proc.

Chodzi o dokument Komisji Europejskiej z 7 kwietnia 2016 r. – „Komunikat Komisji do Parlamentu Europejskiego, Rady i Europejskiego Komitetu Ekonomiczno-Społecznego dotyczący planu działania w sprawie VAT w kierunku jednolitego unijnego obszaru VAT”.

Propozycje Komisji Europejskiej ograniczające wyłudzenia VAT

Do nowych rozwiązań proponowanych przez Komisję Europejską odniósł się Business Centre Club (BCC), który popiera rozwiązania służące ograniczaniu rynkowych patologii.

Według BCC należy jednak zauważyć, że poprzez przedstawione przez Komisję Europejską rozwiązania, możliwość wyłudzenia podatku, choć ograniczona, nie zostanie całkowicie wyeliminowana. Wynika to z możliwości wykorzystania różnic w wysokości stawek podatku w poszczególnych państwach członkowskich. Pełne osiągnięcie pozytywnych efektów związanych z ograniczaniem oszustw, bez jednoczesnego ujednolicenia w zakresie wysokości stawek podatku we wszystkich krajach UE, będzie niezwykle trudne do osiągnięcia. Harmonizacja w tym zakresie nie została natomiast przewidziana.

Opisywane zmiany będą niewątpliwe wyzwaniem organizacyjnym dla administracji podatkowych oraz – w zakresie stosowania właściwych stawek – dla przedsiębiorców. Dlatego zdaniem BCC, nowy system rozliczania dostaw wewnątrzwspólnotowych wskazuje na potrzebę większej harmonizacji w zakresie stawek podatku VAT.

Najbardziej doniosłą częścią przedstawionego dokumentu są propozycje zmian w rozliczaniu wewnątrzwspólnotowych dostaw towarów. Obecnie takie transakcje dają dostawcy prawo do zastosowania preferencyjnej 0-procentowej stawki podatku (alternatywnie – w zależności od ustawodawstwa danego kraju członkowskiego – zwolnienia z prawem do odliczania podatku naliczonego). Jednocześnie, nabywca towaru rozlicza wewnątrzwspólnotowe nabycie w swoim kraju (kraju przeznaczenia towaru). Kupujący wykazuje więc podatek należny z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów, jednocześnie dokonując ewentualnego odliczenia podatku naliczonego (w przypadku, gdy nabycie związane jest z czynnościami opodatkowanymi). W konsekwencji, sprzedawca nie dolicza kwoty podatku VAT (lub jego odpowiednika) i nie pobiera go od nabywcy (tak jak to jest w przypadku transakcji krajowych). Jednocześnie dostawca zachowuje prawo do odliczenia podatku naliczonego z poprzedniego etapu obrotu (podatku naliczonego od zakupu towarów).
Stosowanie powyższych zasad niejednokrotnie prowadzi do nadużyć, zwłaszcza w odniesieniu do tzw. oszustw karuzelowych. Przykładowy, uproszczony schemat oszustwa może wyglądać w następujący sposób:

1. Podmiot A z siedzibą w innym niż Polska kraju UE dokonuje dostawy wewnątrzwspólnotowej w odniesieniu, do której stosuje stawkę 0 proc. / zwolnienie z prawem do odliczenia;

2. Odbiorcą towaru jest podmiot B („znikający podatnik”) z siedzibą w Polsce. Nabywca wykazuje sprzedaż na rzecz polskiego podmiotu C, opodatkowaną stawką 23 proc. Podatek należy z tytułu tej transakcji nie jest jednakże płacony do urzędu, ponieważ zanim to nastąpi podmiot B zostanie zlikwidowany, czyli „znika”;

3. Następny w łańcuchu podmiot C odlicza podatek z faktury wystawionej przez podmiot B. W dalszej kolejności towar jest sprzedawany podatnikowi D. Podmiot C reguluje wszystkie zobowiązania podatkowe;

4. Kolejny nabywca – podmiot D, dokonuje wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów do innego kraju UE (alternatywnie eksportu towaru poza UE), które są opodatkowane preferencyjną 0-procentową stawką podatku VAT. Pozwala to mu na odliczenie podatku z faktury wystawionej przez podmiot C.

W wyniku przeprowadzonych operacji, podmiot B („znikający podatnik”) nie ponosi strat finansowych, ponieważ po jego stronie nie wystąpiła nadwyżka podatku naliczonego nad należnym. Jednocześnie, do polskiego Skarbu Państwa nie zostaje odprowadzony podatek, który powinien zapłacić podatnik B. Zyskiem dla przestępców jest natomiast wartość podatku odliczonego na końcu przez podmiot D.

Zwrot VAT w eksporcie dokonywany jest w ustawowych terminach

Z przedstawionego dokumentu wynika, że powyższy schemat ma być zastąpiony takim, w którym transakcje transgraniczne traktowane będą tak, jak transakcje krajowe. Rozumiemy to w ten sposób, że sprzedawca dokonujący dostawy wewnątrzwspólnotowej będzie zobowiązany do „fizycznego” doliczania podatku, a nie stosowania preferencyjnej 0-procentowej stawki / zwolnienia z prawem do odliczenia. W cenie towaru dla nabywcy będzie więc zawarty podatek. Co istotne, właściwa będzie stawka dla kraju nabywcy.

---

Niewątpliwie wprowadzenie zmian może ograniczyć skalę nadużyć. Będzie tak dzięki zmniejszeniu liczby podmiotów, które otrzymają zwrot podatku VAT dzięki stosowaniu stawki 0 proc. / zwolnienia z prawem do odliczenia. W powyższym przykładzie, podmiot A stosowałby stawkę właściwą dla Polski czyli 23 proc. Podatek ten mógłby zostać odliczony przez podatnika B. Podmiot ten jednakże nie skorzysta z tego odliczenia, jeśli nastąpi jego likwidacja. Tak więc ograniczone zostaną możliwości schematu, w którym B jedynie „tworzył” podatek do odliczenia dla podatnika C, jednocześnie uchylając się od zapłaty podatku należnego.

Należy jednakże zauważyć, że dzięki zaproponowanym rozwiązaniom możliwość wyłudzenia podatku, choć ograniczona, nie zostanie całkowicie wyeliminowana. Wynika to z możliwości wykorzystania różnic w wysokości stawek podatku w poszczególnych państwach członkowskich. Załóżmy bowiem, że w przykładzie jak wyżej, podmiot A wcześniej kupił towar na Węgrzech, co spowodowało po jego stornie powstanie podatku naliczonego – transakcja ta była opodatkowana stawką obowiązującą na Węgrzech (czyli 27 proc.). Podatek jest odliczany przez podmiot A. Następnie dostarcza towar do Polski, czyli wykazuje dostawę według stawki niższej (tj. 23 proc.), która obowiązuje w Polsce. W rezultacie, następuje zmniejszenie podatku: odliczenie z tytułu nabycia według stawki wyższej i późniejsza sprzedaż (do „znikającego” podatnika) według stawki niższej. Tym samym, dalej możliwy jest nielegalny zarobek – na różnicach w stawkach podatku VAT pomiędzy poszczególnymi państwami.

Odmowa zwrotu VAT z uwagi na nieprawidłowości stwierdzone u kontrahentów podatnika

W konsekwencji należy wskazać, że zmiana zasad rozliczania dostaw wewnątrzwspólnotowych, choć niewątpliwe zmniejsza potencjalnie skalę przestępczości, to raczej nie wyeliminuje jej całkowicie. Ponadto, nadal będą możliwe oszustwa dokonywane np. poprzez manipulację wartościami dostaw (dostawy na większe wartości w celu większego wyłudzenia opartego na różnicy stawek VAT w poszczególnych krajach). Z powyższych powodów, pełne osiągnięcie pozytywnych efektów związanych z ograniczaniem oszustw, bez jednoczesnego ujednolicenia w zakresie wysokości stawek podatku, będzie niezwykle trudne do osiągnięcia. Harmonizacja w tym zakresie nie została natomiast przewidziana.

Poza tym, znaczne wątpliwości budzi techniczna strona proponowanych rozwiązań. Zwracamy uwagę na to, że przedstawiony dokument jest niemal całkowicie pozbawiony konkretnych propozycji w tym względzie.

Zauważyć ponadto należy, że choć podatek od transakcji wewnątrzwspólnotowych będzie podlegał zapłacie w kraju przeznaczenia, to jego pobór jednakże będzie następował w państwie wysyłki. Tym samym, władze podatkowe kraju wysyłki, do których wpłacany będzie podatek, będą zobowiązane do podziału i przesyłania podatku do innych państw. Będzie to niewątpliwe stanowić znaczące przedsięwzięcie dla administracji podatkowych. Wiązać się to będzie nie tylko z rozdzielaniem i rozsyłaniem podatku, ale także z działaniem odwrotnym, tj. jego odbieraniem od innych państw członkowskich. Ponadto, trudno sobie wyobrazić należyte funkcjonowanie całego systemu bez znacznego zwiększenia koordynacji pomiędzy poszczególnymi państwami. Niewątpliwie problemem w praktyce będzie także weryfikacja przez organy stawek VAT istniejących w innych państwach. Zwiększony zostanie w znacznej mierze przepływ informacji pomiędzy władzami poszczególnych państw. To zaś niesie za sobą trudności techniczne oraz zwiększone koszty funkcjonowania administracji podatkowej. Co ważne, zarówno podatnicy jak i organy podatkowe będą musiały znać podstawy rozliczania podatku w innych państwach UE (w krajach przeznaczenia towaru). Kwestią otwartą pozostaje także znajomość języka celem poznania ustawodawstwa kraju przeznaczenia towaru. Zarówno podatnicy, jak i organy podatkowe będą musieli weryfikować sposób prawidłowości rozliczenia podatku VAT (jego odpowiednika) z tytułu dokonanej sprzedaży. Wyzwaniem będzie ustalenie obowiązującego języka korespondencji, co będzie generowało dodatkowe koszty (nauki języka, tłumaczeń itp.). Znacznemu wydłużeniu może ulec także czas kontroli.

Przedłużanie terminu zwrotu VAT w wyniku kontroli krzyżowych

Z punktu widzenia przedsiębiorcy:

Daleko idące trudności wystąpią także po stronie podatników. Będzie to związane zwłaszcza z koniecznością stosowania właściwych stawek w poszczególnych krajach przeznaczenia. Chodzi tu zwłaszcza o kwestię stawek obniżonych. Zasady, które dotyczą stawek preferencyjnych są bowiem w państwach UE zróżnicowane i niewątpliwe ich stosowanie będzie powodować wątpliwości. Dostawcy wewnątrzwspólnotowi mogą więc zostać zmuszeni do korzystania z profesjonalnej pomocy w krajach, do których ich towary będą wysyłane i do ponoszenia związanych z tym dodatkowych kosztów.

W związku z powyższymi okolicznościami, należy poważnie się zastanowić, czy planowane zmiany przyniosą pełne skutki bez zwiększonej harmonizacji zasad opodatkowania w UE.

---

Mechanizm poboru i odprowadzania podatku do państwa przeznaczenia będzie się wiązał z korzystaniem z tzw. punktów kontaktowych. Podobny system funkcjonuje obecnie w odniesieniu do usług elektronicznych, telekomunikacyjnych i nadawczych świadczonych na rzecz konsumentów (tzw. MOSS). Należy jednakże zwrócić uwagę, że system MOSS wiąże się jedynie z identyfikowaniem właściwego dla nabywcy państwa. Nie ma więc kwestii wyboru stawki podstawowej lub obniżonej. Usługi rozliczane przez MOSS są opodatkowane stawką podstawową (jedną dla każdego państwa). Przedmiotem dostaw wewnątrzwspólnotowych będą natomiast wszelkiego rodzaju towary, które mogą być opodatkowane także według stawek obniżonych.

Każdorazowa dostawa będzie się więc wiązać z koniecznością ustalenia właściwej stawki, tj. podstawowej lub obniżonej. Powyższe uwagi są szczególnie istotne w kontekście innej części planowanych rozwiązań, jaką jest zwiększenie swobody w ustanawianiu stawek obniżonych. Naszym zdaniem, tego typu zmiana jest nietrafiona. Nowy system rozliczania dostaw wewnątrzwspólnotowych wskazuje na potrzebę większej harmonizacji w zakresie stawek, a nie ich dalszego różnicowania.

W kontekście przedstawionych uwag należy podnieść istotną wadę przedstawionego dokumentu jaką jest brak oszacowania kosztów nowych rozwiązań. Nawet gdyby przyjąć, że planowane zmiany są w ogólnych założeniach korzystne, ponieważ doprowadzą do obniżenia skali oszustw (ale nie do ich wyeliminowania), to konieczna jest jednoczesna analiza kosztów ich wprowadzenia. Bez przewidywania wydatków na stworzenie nowego systemu rozliczeń nie można ocenić jego prognozowanych korzyści. Decyzja o zmianie sposobu traktowania dostaw transgranicznych musi być zaś oparta o to porównanie. Nie chodzi tu bowiem tylko o ocenę, który system, tzn. obecny czy planowany, jest korzystniejszy, ale o to czy wprowadzenie nowego systemu, biorąc pod uwagę znaczne koszty takiego działania, jest w konkretnych uwarunkowaniach uzasadnione. Pamiętać przy tym należy, że wprowadzenie jednolitego unijnego obszaru VAT oznacza daleko idące dodatkowe obowiązki dla i tak już przeciążonych i nie zawsze efektywnych organów podatkowych. Przedstawiony komunikat jest zaś niemal całkowicie pozbawiony analizy w niniejszym aspekcie.

Plan uszczelnienia systemu VAT w Unii Europejskiej

Uwagę zwraca również fakt, że przy określaniu rozmiaru przewidywanych korzyści przywołany został wyłącznie jeden dokument – Ernst & Young, „Implementing the ‘destination principle’ to intra-EU B2B supplies of goods – Feasibility and economic evaluation study” z 2015 r. Ze względu na skalę planowanych zmian,niewątpliwie zalecane byłoby, aby taka analiza została dokonana w oparciu o różne źródła pochodzące od kilku podmiotów doradczych.

Podsumowując, przedstawiony dokument dotyka niezwykle ważnej kwestii rozliczania dostaw wewnątrzwspólnotowych. Planowane zmiany stanowią istotny krok, który będzie wiązał się ze znacznymi kosztami, zarówno po stornie organów podatkowych, jak i podatników. W związku z tym, niezbędna byłaby dokładniejsza analiza możliwych skutków nowych rozwiązań. Nawet jeśli zamierzony schemat rozliczeń transakcji wewnątrzwspólnotowych jest pożądany, z czym można się zgodzić (choć z zastrzeżeniami), to nie można wykluczyć, że korzyści ze zmian nie zrekompensują związanych z nimi kosztów ich wprowadzenia. Przedstawiony komunikat nie rozwiewa istniejących w tym względnie wątpliwości.

Business Centre Club wspólnie z Inicjatywą Sekretarza Generalnego ONZ Global Compact w Polsce, powołał 30.06.2014 r. Koalicję na rzecz walki z szarą strefą, której uczestnikami są również m.in. Ministerstwo Finansów, Najwyższa Izba Kontroli i Centralne Biuro Antykorupcyjne. 7 kwietnia br., w Ministerstwie Finansów, odbyła się prezentacja raportu „Przeciwdziałanie szarej strefie w Polsce”, który szacuje skalę tego zjawiska w Polsce oraz prezentuje propozycje działań horyzontalnych i dopasowanych do specyfiki branż w walce z szarą strefą. W pracach koncepcyjnych i kolejnych konsultacjach raportu uczestniczyli eksperci BCC.

Autor: Krzysztof Komorniczak, ekspert BCC ds. podatków