Skorzystanie ze split payment może być dowodem umyślnego popełnienia przestępstwa fakturowego

Mimo wszystko dość prosto: owe „użycie” ma znaczenie „dla określenia należności publicznej”, gdy faktura zostanie definitywnie zaewidencjonowana w księdze podatkowej, na podstawie której rozliczane są podatki (zaliczki na podatek). Idzie tu zwłaszcza o:

• rejestr zakupu w rozumieniu podatku od towarów i usług,
• ewidencję kosztów uzyskania przychodu dla potrzeb podatku dochodowego,
• ewidencję wartości początkowej środka trwałego (koszt inwestycji) dla potrzeb podatku dochodowego i podatku od nieruchomości (budowle).

Jeżeli prowadzone przez podmiot zobowiązany księgi nie służą rozliczeniom podatkowym, to zaewidencjonowanie w nich faktury nie mają znamiona czynu zabronionego.

Polecamy: INFORLEX Ekspert

Wiadomo, że fakturą w świetle przepisów Kodeksu karnego jest wyłącznie dokument w rozumieniu z art. 2 pkt. 31 ustawy o VAT, czyli faktura wystawiona zgodnie z wymogami tej ustawy lub przepisów wydanych na jej podstawie (przez polskich podatników tego podatku).

Fakt zaewidencjonowania („użycia”) faktur, które były sfałszowane przez wystawcę, zwłaszcza potwierdzających nieprawdę, nie należy w naszych realiach do wyjątków. Ilość wystawionych przez nieuczciwe firmy tego rodzaju dokumentów wciąż bije wszelkie  rekordy: według ostrożnych szacunków średnio co setna jest świadomie sfałszowana, a dwukrotnie więcej jest faktur wystawionych pod wpływem błędu lub zawierających błędne informacje. Wiemy również, że podrobiona faktura niczym nie różni się od dokumentu wystawionego przez pomyłkę.

W słynnych wytycznych Prokuratora Generalnego z 10 sierpnia 2017 roku dotyczących zastosowania przepisów art. 270 a i 271 a Kodeksu karnego powiedziano wprost, że przestępstwa te mogą być popełnione wyłącznie z winy umyślnej, a popełnienie tych czynów w wyniku „lekkomyślności a nawet niedbalstwa” wyklucza karalność czynu. Problem jest w tym, że może tu wystąpić zbieg przesłanek odpowiedzialności karnej oraz podatkowej w przypadku, zwłaszcza gdy podatnik ewidencjonuje w rejestrze zakupu fakturę w celu odliczenia podatku naliczonego (zwrotu podatku). Aby mógł odliczyć z dokumentu, który obiektywnie nie daje prawa do odliczenia, bo np. został sfałszowany, podatnik musi:

• nie wiedzieć, że księguje fałszywy dokument, oraz
• nie mógł tego wiedzieć, mimo dołożenia należytej staranności przy okazji jego weryfikacji.

Wiemy, że te przesłanki wymyślił Trybunał Sprawiedliwości, aby ograniczyć katastrofę tego podatku wynikającą z masowości oszustw fakturowych. Co to jednak oznacza? Podatnik, który chce obronić swoje prawo do odliczenia będzie musiał udowodnić, że sprawdził ten dokument z gorliwą (należytą) starannością, co oczywiście wyklucza odwołanie się do niedbalstwa lub lekkomyślności jako przesłanek nieumyślności czynu. Zasadniczym problemem będzie jednak odpowiedź na pytanie, dlaczego gorliwie (choć nieudolnie) sprawdził ten dokument? Odpowiedź jest prosta: bo podejrzewał, że może być sfałszowany. Jeśli go następnie zaksięgował, to popełnił przestępstwo z winy umyślnej (wina w zamiarze ewentualnym), bo brał pod uwagę, że „użyje” fałszywej faktury „w okolicznościach faktycznych mogących mieć znaczenie dla określenia należności podatkowych”.

Problem ten już dostrzegli podatnicy i słusznie postulują, aby przesłanki owej „należytej staranności” były wprost uregulowane w ustawie, bo resortowe wynurzenia na ten temat nie mają jakiegokolwiek znaczenia w świetle prawa karnego. Najgorsze jest to, że resortowi urzędnicy chyba nie rozumieją tego problemu i proponują rozwiązania, które będą ewidentnym dowodem działania z winy umyślnej. Idzie tu o ich projekt tzw. split payment, który – mimo zastosowania – nie będzie chronić prawa do odliczenia. Jeżeli podatnik przekona swoich kontrahentów i zmusi do zgody na płatność części ich faktury (dotyczy podatku naliczonego) na ich rachunek VAT, to jedyną racjonalną przesłanką tego uporu będzie świadome ryzyko „użycia”  czyli zaewidencjonowania faktur, które mogą być sfałszowane. Czy płatność na rachunek VAT kontrahenta może być koronnym dowodem, że w momencie zaewidencjonowania podatnik podejrzewał (zasadnie), że są to faktury sfałszowane i księgując je godził się z tym skutkiem.

Zwróciłem uwagę w piśmie skierowanym do resortu finansów na wady ich koncepcji split payment, bo nie przewiduje ona skutku niekaralności w przypadku gdy podatnik skorzysta  z tego rozwiązania dla potrzeb odliczenia podatku od towarów i usług. W odróżnieniu od czasów „liberalnych” rządów w tym urzędzie, nikt – jak dotąd - nie odpowiedział na moje listy. Szkoda, bo tworzenie przepisów podatkowych to - jak widać - trudny problem, a na nieudane debiuty nie mamy czasu, zwłaszcza że na to rozwiązanie czekamy już dwa lata.

Witold Modzelewski

Profesor Uniwersytetu Warszawskiego  

Instytut Studiów Podatkowych