Strona główna » Księgowość » Poradniki » Zamknięcie ksiąg rachunkowych

Zamknięcie ksiąg rachunkowych

08 grudnia 2005, 00:00

REKLAMA

Jak wyceniać różnice kursowe? W jaki sposób ująć nie wniesione dopłaty wspólników ? Jak prezentować należności dochodzone na drodze sądowej ? Które jednostki muszą wykazać podatek odroczony? Kto podpisuje sprawozdanie finansowe?

SPIS TREŚCI

Poprawność zapisów księgowych

PORADY PRAWNE

Kiedy tworzyć rezerwy na podatek odroczony
Jak rozliczyć różnice kursowe
Jak według standardów wycenić zapasy

Podstawowe etapy zamknięcia ksiąg

Zamknięcie ksiąg składa się z kilku podstawowych etapów. Są to czynności wstępne – przygotowawcze, czynności przedbilansowe, czynności bilansowe oraz czynności pobilansowe. Każdy z tych etapów jest ważny. Nie tylko same czynności bilansowe, ale i wszystkie pozostałe mają istotne znaczenie dla jednostki. Wszystkie bowiem zmierzają do jednego celu – jasnego odzwierciedlenia sytuacji majątkowej i finansowej, sporządzenia analizy finansowej na podstawie uzyskanych danych i podjęcie odpowiednich decyzji zarządczych.

Podmioty prowadzące księgi rachunkowe mają obowiązek zamknięcia tych ksiąg i sporządzenia na ich podstawie sprawozdania finansowego, którego celem jest prawidłowe, rzetelne i jasne przedstawienie sytuacji majątkowej i finansowej, a także wyniku finansowego jednostki. Aby cel ten dobrze wypełnić, księgowi muszą się dobrze przygotować do tego zadania. W tym roku po raz pierwszy część jednostek zobowiązanych jest do sporządzenia swojego sprawozdania skonsolidowanego według Międzynarodowych Standardów Rachunkowości. Niektóre podmioty zdecydowały także o sporządzeniu jednostkowych sprawozdań finansowych według tych standardów.

Jak wyceniać różnice kursowe

Na początku warto przypomnieć kilka istotnych zmian, na które trzeba zwrócić uwagę. Obowiązują one już drugi rok, ale niektórych jednostek rok temu mogły nie dotyczyć. Nastąpił powrót do wyceny aktywów i pasywów w walutach obcych według kursu średniego NBP. W art. 30 ust. 1 ustawy z 29 września 1994 r. o rachunkowości (t.j. Dz.U. z 2002 r. nr 76, poz. 694 z późn. zm.) zapisano, iż nie rzadziej niż na dzień bilansowy wycenia się w walutach obcych składniki aktywów (z wyłączeniem udziałów w jednostkach podporządkowanych wycenianych metodą praw własności) i pasywów po obowiązującym na ten dzień średnim kursie ustalonym dla danej waluty przez Narodowy Bank Polski. Gotówkę znajdującą się w jednostkach prowadzących kupno i sprzedaż walut obcych – wycenia się po kursie, po którym nastąpił jej zakup, jednak w wysokości nie wyższej od średniego kursu ustalonego na dzień wyceny dla danej waluty przez Narodowy Bank Polski.

W jaki sposób ująć nie wniesione dopłaty wspólników

Warto też przypomnieć, że po raz drugi stosujemy nowe zasady odnoszące się do ujęcia dopłat wspólników. Przepis ten stanowi, iż w razie podjęcia uchwały wspólników spółki z o.o. określającej termin i wysokość dopłat, równowartość dopłat ujmuje się w odrębnej pozycji pasywów bilansu (kapitał rezerwowy z dopłat wspólników) i wykazuje się jako składnik kapitału własnego dopóty, dopóki ten nie zostanie użyty w sposób uzasadniający jego odpisanie. Uchwalone, lecz nie wniesione dopłaty wykazuje się w dodatkowej pozycji kapitałów własnych „Należne dopłaty na poczet kapitału rezerwowego (wielkość ujemna).

Które jednostki muszą wykazać podatek odroczony

Przypomnijmy o zwolnieniu z obowiązku naliczania podatku odroczonego dla podmiotów, których sprawozdania finansowe nie podlegają obowiązkowemu badaniu przez biegłych rewidentów. Warto tu zauważyć, iż zdania wśród znawców problemu na temat tego zwolnienia są podzielone. Prezentowany jest pogląd, iż mimo że takiego obowiązku w przepisach nie będzie, każda firma powinna pod kątem swojej sytuacji rozważyć naliczanie tego podatku. Powinna ona mieć na uwadze przede wszystkim zasadę istotności, płynącą z ustawy o rachunkowości i zastanowić się, czy w jej przypadku ta zasada nie będzie naruszona.

Kto musi sporządzić sprawozdanie

Zgodnie z ustawą o rachunkowości, jednostki prowadzące i zamierzające kontynuować działalność gospodarczą zobowiązane są sporządzić na dzień zamknięcia ksiąg rachunkowych (w szczególności na dzień kończący rok obrotowy) roczne sprawozdanie finansowe za rok obrotowy. W związku z tym obowiązkiem może powstać kilka wątpliwości. Na prace organizacyjne związane z zamknięciem ksiąg rachunkowych składa się wiele etapów, np. inwentaryzacja i wycena. W zakresie inwentaryzacji może zrodzić się pytanie, czy trzeba przeprowadzić inwentaryzację kapitałów własnych?

Według znowelizowanej ustawy o rachunkowości istnieje obowiązek inwentaryzacji wszystkich składników aktywów i pasywów jednostki. Zapis ten wynika z art. 26 ust. 1 pkt 3 ustawy, gdzie mówi się o obowiązku inwentaryzacji pozostałych aktywów i pasywów niewymienionych w pkt 1 i 2 tego artykułu. Wynika z tego również obowiązek inwentaryzacji kapitałów własnych. Inwentaryzacja ta odbywa się drogą porównania danych ksiąg rachunkowych z odpowiednimi dokumentami i weryfikacji realnej wartości tych składników. W przypadku pozycji bilansowej „kapitały własne” trudno mówić o utracie wartości, jednak powinno mieć miejsce porównanie danych z ksiąg rachunkowych z odpowiednimi dokumentami.

Protokół z inwentaryzacji kapitałów własnych stanowi jej integralną część sporządzoną zgodnie z wymogami art. 26 i 27 ustawy.

Czy zawsze trzeba potwierdzić salda należności

Może powstać wątpliwość i pojawić się pytanie, czy obowiązkiem bezwzględnym jest uzyskanie potwierdzeń sald należności, np. w przypadku gdy klientami firmy są markety z całej Polski i kiedy wydaje się to technicznie niemożliwe.

Zgodnie z art. 26 ust. 1 pkt 2, należności muszą zostać potwierdzone drogą otrzymania od kontrahentów potwierdzeń prawidłowości wykazania w księgach rachunkowych ich stanu oraz wyjaśnienia i rozliczenia ewentualnych różnic. Można odstąpić od potwierdzenia salda, jeżeli jego uzyskanie z przyczyn uzasadnionych było niemożliwe (pkt 3). Jednak wydaje się, że brak potwierdzenia salda od marketu, który stosuje również przepisy ustawy o rachunkowości, nie jest przesłanką, którą można uznać za uzasadnioną.

Jaki jest zakres rocznego sprawozdania finansowego

Sprawozdanie finansowe sporządza się w języku polskim i w walucie polskiej. Równolegle sprawozdanie może oczywiście zawierać dane wyrażone w walucie obcej i języku obcym. Przyjmując założenie, że jednostka będzie w dającej się przewidzieć przyszłości kontynuowała działalność w niezmniejszonym istotnie zakresie, wycena bilansowa składników aktywów i pasywów powinna być dokonana zgodnie z art. 28 ustawy o rachunkowości. Natomiast w każdym innym przypadku wycena aktywów jednostki powinna odbyć się na dzień bilansowy zgodnie z art. 29 ustawy o rachunkowości, po cenach sprzedaży netto możliwych do uzyskania, nie wyższych od cen nabycia albo kosztów wytworzenia, pomniejszonych o dotychczasowe odpisy amortyzacyjne lub umorzeniowe, a także odpisy z tytułu trwałej utraty wartości aktywów.

Podstawowy zakres sprawozdania finansowego dla mniejszych jednostek obejmuje:

• wprowadzenie do sprawozdania,

• bilans,

• rachunek zysków i strat,

• dodatkowe informacji i objaśnienia.

Przypomnijmy, że zakres sprawozdania finansowego uległ zmianie od 1 stycznia 2002 r. Informacja dodatkowa została rozbita na dwa elementy: wprowadzenie do sprawozdania finansowego i dodatkowe informacje i objaśnienia. Wymienione wyżej elementy sprawozdania finansowego, w tym bilans, obowiązkowe są dla wszystkich podmiotów mających obowiązek prowadzących księgi rachunkowe.

Sprawozdanie finansowe jednostek zobowiązanych do corocznego badania sprawozdań przez biegłych rewidentów obejmuje dodatkowo:

• zestawienie zmian w kapitale (funduszu) własnym,

• rachunek przepływów pieniężnych (sporządzony według metody bezpośredniej lub pośredniej).

Spółki z o.o., spółki akcyjne, towarzystwa ubezpieczeń wzajemnych oraz spółdzielnie są obowiązane do udostępnienia swoim wspólnikom, akcjonariuszom lub członkom rocznego sprawozdania finansowego i sprawozdania z działalności jednostki, a jeżeli sprawozdanie podlega obowiązkowemu badaniu, także opinii wraz z raportem biegłego rewidenta – najpóźniej na 15 dni przed zgromadzeniem wspólników, walnym zgromadzeniem akcjonariuszy lub walnym zgromadzeniem członków albo przedstawicieli członków spółdzielni. Spółki akcyjne muszą dodatkowo udostępnić swoim akcjonariuszom sprawozdanie rady nadzorczej i komisji rewizyjnej.

Kiedy należy złożyć sprawozdanie w sądzie

Kierownik jednostki zobowiązany jest złożyć do 15 lipca następnego roku we właściwym rejestrze sądowym roczne sprawozdanie finansowe, opinie biegłego rewidenta (jeżeli oczywiście sprawozdanie podlegało badaniu), odpis uchwały bądź postanowienia organu zatwierdzającego o zatwierdzeniu rocznego sprawozdania finansowego i podziale zysku lub pokryciu straty, a w przypadku spółek kapitałowych, towarzystw ubezpieczeń wzajemnych, spółdzielni oraz przedsiębiorstw państwowych należy dołączyć sprawozdanie z działalności jednostki. Jeżeli sprawozdanie nie zostało zatwierdzone do końca czerwca, należy je złożyć w sądzie w ciągu 15 dni po tym terminie.

Które sprawozdania są publikowane

Kierownik jednostki, która miała ustawowy obowiązek poddać swoje sprawozdanie finansowe badaniu przez biegłego rewidenta, obowiązany jest do złożenia określonych dokumentów w celu ich publikacji w Monitorze Polskim B, a w przypadku spółdzielni w Monitorze Spółdzielczym. W skład tych dokumentów wchodzą: bilans, rachunek zysków i strat, zestawienie zmian w kapitale własnym oraz rachunek przepływów pieniężnych wraz z opinią biegłego rewidenta oraz odpisem uchwały bądź postanowienia organu zatwierdzającego o zatwierdzeniu sprawozdania finansowego i podziale zysku, bądź pokryciu straty. Dokumenty te należy złożyć w terminie do 15 dni od dnia ich zatwierdzenia.

Obowiązek taki ciąży na kierowniku jednostki dominującej, sporządzającej roczne skonsolidowane sprawozdanie finansowe grupy kapitałowej. Ostateczne zamknięcie ksiąg rachunkowych jednostki kontynuującej działalność powinno nastąpić najpóźniej w ciągu 15 dni od dnia zatwierdzenia sprawozdania finansowego za rok obrotowy. Zgodnie z art. 53 ust. 1 ustawy o rachunkowości, roczne sprawozdanie jednostki podlega zatwierdzeniu przez organ zatwierdzający, nie później niż 6 miesięcy od dnia bilansowego, czyli dnia, na który jednostka sporządza sprawozdanie finansowe.

Jak zweryfikować poprawność zapisów

Ważne jest niezwykle zweryfikowanie poprawności zapisów ewidencyjnych. Aby wykryć błędy związane ze złą kwalifikacją operacji gospodarczych na konta księgowe, należy przeanalizować księgowania na kontach analitycznych i sprawdzić, czy są one zgodne z treścią operacji gospodarczych. Należy również skontrolować, czy salda kont występują po poprawnych stronach, tzn.:

• salda końcowe kont aktywnych po stronie Wn,

• salda końcowe kont pasywnych po stronie Ma,

• salda końcowe kont kosztów po stronie Wn,

• salda końcowe kont przychodów po stronie Ma.

Należy też sprawdzić zapisy dokonane po stronie Ma kont kosztowych oraz po stronie Wn kont przychodów. Zapisy te powinny dokumentować jedynie operacje gospodarcze stanowiące wyraźną korektę kosztów bądź przychodów.

W jaki sposób wyceniać majątek

Każdy składnik majątkowy ma swoją wartość, która musi być ustalona zgodnie z obowiązującymi przepisami. Sporządzając bilans, należy mieć na uwadze zasady wynikające z art. 28 ustawy o rachunkowości. Właściwie zastosowane zasady wyceny składników majątkowych i kapitału jednostki mają niezwykle istotne znaczenie. Pozwalają one nie tylko na właściwe ustalenie wartości posiadanego przez jednostkę majątku i kapitałów, ale są podstawą do ustalenia takich wielkości, jak: wynik finansowy i podstawa opodatkowania, a więc i wysokość należnego podatku dochodowego.

Ustawa o rachunkowości obliguje jednostki do stosowania określonych zasad wyceny składników bilansu nie rzadziej niż na dzień bilansowy. Zasady te wynikają z nadrzędnych zasad rachunkowości. Aby prawidłowo wycenić poszczególne składniki aktywów i pasywów, konieczne jest zdefiniowanie terminów stosowanych przy określaniu sposobu wykazywania tych składników w bilansie. Do wyceny aktywów i pasywów stosuje się następujące kategorie cen i wartości:

• cenę nabycia,

• koszt wytworzenia,

• cenę sprzedaży netto,

• wartość godziwą.

W ustawie o rachunkowości ogólna zasada wyceny aktywów i pasywów określona została w art. 7 ust. 1. Zgodnie z tym przepisem, poszczególne składniki aktywów i pasywów wycenia się stosując rzeczywiście poniesione na ich nabycie (wytworzenie) ceny (koszty), z zachowaniem zasady ostrożności. W związku z tym, w wyniku finansowym należy uwzględnić:

• zmniejszenia wartości użytkowej lub handlowej składników aktywów, w tym również dokonywane w postaci odpisów amortyzacyjnych lub umorzeniowych,

• wyłącznie niewątpliwe pozostałe przychody operacyjne i zyski nadzwyczajne,

• wszystkie poniesione pozostałe koszty operacyjne i straty nadzwyczajne,

• rezerwy na znane jednostce ryzyko, grożące straty oraz skutki innych zdarzeń.

Wymienione zdarzenia należy uwzględnić także wtedy, gdy zostaną ujawnione między dniem bilansowym a dniem, w którym rzeczywiście następuje zamknięcie ksiąg rachunkowych.

Kiedy można sporządzić sprawozdanie uproszczone

Uproszczenie jest jednym z praw, które jednostka może, ale nie musi zastosować. Jak wynika z art. 50 ustawy o rachunkowości, jednostka może sporządzić sprawozdanie finansowe w formie uproszczonej, jeżeli nie osiągnęła dwóch z trzech wielkości określonych w tym przepisie. Te wielkości to:

• średnioroczne zatrudnienie w przeliczeniu na pełne etaty nie więcej niż 50 osób,

• suma aktywów bilansu na koniec roku obrotowego w walucie polskiej nieprzekraczające równowartości 2 000 000 euro,

• przychody netto ze sprzedaży produktów i towarów oraz operacji finansowych w walucie polskiej nieprzekraczające równowartości 4 000 000 euro.

Uproszczenie polega na wykazaniu jedynie liter i cyfr rzymskich zgodnie z załącznikiem nr 1 do ustawy. Uproszczenia nie dotyczą banków i zakładów ubezpieczeń.

Które obowiązki dotyczą wszystkich jednostek

Może zrodzić się pytanie, czy zawsze trzeba złożyć sprawozdanie do sądu i jakie są konsekwencje niezłożenia? Czasem pojawiają się poglądy, że obowiązku takiego nie ma w przypadku sprawozdania, które nie podlega obowiązkowemu badaniu przez biegłego rewidenta. Trzeba podkreślić, że każde sprawozdanie finansowe podlega złożeniu we właściwym rejestrze sądowym w ciągu 15 dni od dnia zatwierdzenia sprawozdania finansowego. Zakres przedkładanych dokumentów określono w art. 69 ustawy. Kryterium badania sprawozdania finansowego ma wpływ tylko na obowiązek jego ogłaszania. Nie należy więc tych obowiązków mylić. Zgodnie z art. 70 ustawy o rachunkowości, brak obowiązku ogłaszania sprawozdania w Monitorze Polskim B (dla spółdzielni – w Monitorze Spółdzielczym) dotyczy tylko jednostek niepodlegających badaniu przez biegłego rewidenta.

Jak prezentować należności dochodzone na drodze sądowej

Wątpliwości może rodzić miejsce prezentacji należności skierowanych na drogę postępowania sądowego od jednostek powiązanych, choć takie przypadki są rzadkością. W ustawie o rachunkowości nie przewidziano takiej pozycji w należnościach od jednostek powiązanych. W pozycji należności krótkoterminowych od pozostałych jednostek ustawodawca przewidział odrębną pozycję pt. „należności dochodzone na drodze sądowej”. Należy zatem wnioskować, że wszystkie należności, które na dzień sporządzania sprawozdania finansowego skierowane są na drogę postępowania sądowego, powinny zostać zaprezentowane w tej pozycji sprawozdania finansowego.

• B. Aktywa obrotowe

• II. Należności krótkoterminowe

• 2. Należności od pozostałych jednostek

d) dochodzone na drodze sądowej

Jakie powinno być zatem miejsce prezentacji należności skierowanych na drogę postępowania sądowego od jednostek powiązanych? Wydaje się, że należności dochodzone na drodze sądowej powinny być prezentowane w pozycji „inne”. Wynika to z układu bilansu. Pozycja innych krótkoterminowych należności od jednostek powiązanych skupia inne niż z tytułu dostaw i usług należności, tj. z tytułu podatków, dotacji, ceł, ubezpieczeń społecznych i zdrowotnych oraz innych świadczeń, dochodzone na drodze sądowej oraz inne.

• B. Aktywa obrotowe

• II. Należności krótkoterminowe

• 1. Należności od jednostek powiązanych

• b) inne

Warto przypomnieć, że kierowanie windykacji należności na drogę postępowania sądowego jest przesłanką do utworzenia odpisów aktualizujących na dochodzone kwoty. Zapisy ustawy o rachunkowości nie zawierają precyzyjnych regulacji w zakresie obowiązku tworzenia odpisów aktualizujących na należności. Zapisy art. 35b, a w szczególności ust. 1, pkt 3 i 5 narzucają na kierownika jednostki (zarząd) obowiązek zatwierdzenia zasad ich tworzenia. Trudno jednak znaleźć przesłanki, aby odpisów aktualizujących na należności dochodzone na drodze sądowej nie tworzyć. Utworzone odpisy aktualizujące obciążają pozostałe koszty operacyjne lub koszty finansowe – zależnie od rodzaju należności, której odpis dotyczy.

Słownik terminologiczny

CENA NABYCIA – Jest to cena zakupu składnika aktywów, obejmująca kwotę należną sprzedającemu, bez podatku VAT i podatku akcyzowego, a w przypadku importu powiększona o obciążenia o charakterze publicznoprawnym oraz powiększona o koszty bezpośrednio związane z zakupem i przystosowaniem składnika aktywów do stanu zdatnego do używania lub wprowadzenia do obrotu, łącznie z kosztami transportu, jak też załadunku, wyładunku, składowania lub wprowadzenia do obrotu, a obniżona o rabaty, opusty, inne podobne zmniejszenia i odzyski.

CENA SPRZEDAŻY NETTO – Jest to możliwa do uzyskania na dzień bilansowy cena sprzedaży bez podatku VAT oraz podatku akcyzowego, pomniejszona o rabaty, opusty i inne podobne zmniejszenia oraz koszty związane z przystosowaniem składnika aktywów do sprzedaży i dokonaniem tej sprzedaży, a powiększona o należną dotację przedmiotową. W przypadku gdy nie jest możliwe ustalenie ceny sprzedaży netto, należy w inny sposób określić wartość godziwą składnika aktywów na dzień bilansowy.

Podstawa prawna: ustawa z 29 września 1994 r. o rachunkowości (t.j. Dz.U. z 2002 r. nr 76, poz. 694 z późn. zm.)

Wiesława Moczydłowska

Gazeta Prawna [Dodatek: Księgowość i podatki] z dnia 2005-12-05

Obowiązek tworzenia rezerw i aktywów z tytułu odroczonego podatku dochodowego wynika przede wszystkim z art. 6 ust. 1 ustawy o rachunkowości regulującego tzw. zasadę memoriałową. Wskazuje ona, iż w księgach rachunkowych jednostki należy ująć wszystkie osiągnięte, przypadające na jej rzecz przychody i obciążające ją koszty związane z tymi przychodami dotyczące danego roku obrotowego, niezależnie od terminu ich zapłaty. Szczegółowa interpretacja odroczonego podatku dochodowego została zapisana w art. 37 ustawy o rachunkowości. Odroczony podatek dochodowy powstaje zatem, gdy występują przejściowe rozbieżność (różnice) w momencie zaliczenia przychodów lub kosztów z punktu widzenia ustawy o rachunkowości oraz ustaw podatkowych. Rozbieżności te polegają na tym, że koszt podatkowy jest uznawany wcześniej bądź później (w innym okresie sprawozdawczym) niż koszt bilansowy. Aby zdarzenie gospodarcze uznać za spełniające warunek generowania odroczonego podatku dochodowego, rozbieżności muszą mieć charakter przejściowy. Oznacza to, że musi być ustawowa, a także finansowa możliwość ich rozliczenia w przyszłych okresach. Pojęcie finansowej możliwości odnosi się przede wszystkim do aktywów. By móc utworzyć aktywa z tytułu odroczonego podatku dochodowego, niezbędne jest wysokie prawdopodobieństwo, że spółka będzie osiągała dochód podatkowy w następnych latach i różnica przejściowa będzie mogła być rozliczona. Ponadto należy również zwrócić uwagę, że zasadniczo nie wolno kompensować odroczonych aktywów z pasywami. Warunkami niezbędnymi do wykazywania w sprawozdaniu finansowym aktywów i rezerw z tytułu odroczonego podatku dochodowego są:

• występowanie rozbieżności pomiędzy momentem odciążenia podatkowego i bilansowego pozycji aktywów i pasywów,

• przejściowy charakter różnic (istnieje duże prawdopodobieństwo ich rozliczenia w następnych okresach),

• realne przesłanki osiągnięcia dochodu podatkowego w latach przyszłych (warunek niezbędny do tworzenia aktywów).

Na dzień bilansowy, gdy obowiązkowo ustala się odroczony podatek dochodowy, mogą występować dodatnie i ujemne różnice przejściowe. Tylko od różnic przejściowych ustala się odroczony podatek dochodowy.

Różnica ujemna występuje wtedy gdy bilansowa wartość składnika aktywów jest niższa od jego podatkowej wartości oraz gdy bilansowa wartość składnika pasywów jest wyższa od jego wartości podatkowej. Natomiast dodatnia różnica przejściowa występuje wtedy, gdy bilansowa wartość składnika aktywów jest wyższa od jego podatkowej wartości oraz gdy bilansowa wartość składnika pasywów jest niższa od jego wartości podatkowej.

Gazeta Prawna [Dodatek: Księgowość i podatki] z dnia 2005-12-05

Każda z jednostek gospodarczych, zobligowana do stosowania zapisów ustawy o rachunkowości, dokonuje na dzień bilansowy wyceny posiadanych aktywów i pasywów w walutach obcych. Wycena ta odbywa się z zachowaniem zasad określonych w art. 30 ust. 1 ustawy o rachunkowości. Przepis ten wskazuje, jakiego kursu należy użyć, aby dokonać wyceny składników aktywów i pasywów wyrażonych w walutach obcych. I tak składniki aktywów (z wyłączeniem udziałów w jednostkach podporządkowanych wycenianych metodą praw własności) i pasywów wycenia się po obowiązującym na ten dzień średnim kursie ustalonym dla danej waluty przez Narodowy Bank Polski.

Wiele trudności powoduje nie wycena bilansowa aktywów i pasywów wyrażonych w walutach obcych, lecz późniejsze rozliczenie naliczonych różnic kursowych w nowym okresie sprawozdawczym.

W praktyce spotykane są trzy rozwiązania:

• jako pierwsza operacja nowego roku wystornowanie (zapisem czerwonym; w przypadku stosowania zapisów po stronie przeciwnej niezbędne jest dokonanie zapisu technicznego dla zachowania czystości obrotów) naliczonych bilansowych różnic kursowych,

• stornowanie naliczonych na dzień bilansowy różnic kursowych tylko od rozliczonych w nowym roku obrotowym aktywów i pasywów, a następnie ustalenie różnic kursowych dla tych tytułów „od zera”,

• ujmowanie w księgach rachunkowych tylko zrealizowanych (tj. bez stornowania) w roku obrotowym różnic kursowych i odnoszenie ich na wynik finansowy.

Każde z tych rozwiązań ma swoje wady i zalety. Biorąc jednak pod uwagę zapisy ustawy o rachunkowości najbardziej prawidłowe wydaje się trzecie rozwiązanie. Ustawa nie dopuszcza bowiem możliwości rozwiązywania (stornowania) naliczonych różnic kursowych bez posiadania podstaw do ich rozwiązania. A taką przesłanką jest otrzymanie lub dokonanie zapłaty bądź też kompensata. Rozwiązanie to niesie ze sobą największą wartość informacyjną dla jednostki.

Jak pokazuje praktyka, najczęściej wybierane jest pierwsze rozwiązanie, polegające na wystornowaniu wszystkich naliczonych różnic kursowych w pierwszej operacji następnego okresu sprawozdawczego. Zastosowanie takiego rozwiązania „zdejmuje” z jednostki obowiązek każdorazowego odnoszenia się do wyliczonych na dzień bilansowy różnic kursowych. Zapłata powoduje naliczenie różnic kursowych licząc od jej wartości historycznej – tj. nie uwzględnia dokonanych w międzyczasie wycen zgodnie z art. 30 ust. 1 ustawy.

Rozwiązaniem pośrednim jest stornowanie naliczonych bilansowych różnic kursowych tylko od rozliczonych w danym roku aktywów i pasywów. Różnice kursowe ustalone metodą 2 i 3 dają taki sam wynik. W praktyce drugie rozwiązanie będzie skutkowało każdorazowo jednym dodatkowym zapisem.

Gazeta Prawna [Dodatek: Księgowość i podatki] z dnia 2005-12-05

Podobnie jak nasza ustawa o rachunkowości, także Międzynarodowy Standard Rachunkowości nr 2 „Zapasy” (MSR 2) odwołuje się do zasady ostrożnej wyceny podczas ustalania wartości zapasów na dzień bilansowy. Zgodnie z tą zasadą zapasy należy wyceniać w cenie nabycia lub koszcie wytworzenia lub też według wartości netto możliwej do uzyskania – w zależności od tego, która z kwot jest niższa.

W praktyce sposób wyceny końcowego poziomu zapasów zależy w dużej mierze od przyjętych formuł rozliczania zapasów w trakcie roku. W idealnej sytuacji zwiększenia zapasów powinny następować po rzeczywistej cenie nabycia lub rzeczywistym koszcie wytworzenia, a ich rozchodowanie po takiej wartości, z jaką przyjęto je do ewidencji. Na każdym etapie ewidencji zapasów należy zachować przyporządkowanie konkretnej ceny nabycia lub kosztu wytworzenia do określonych pozycji zapasów. Zgodnie z MSR 2 w przypadku zapasów, które nie są wzajemnie wymienialne lub przeznaczone do realizacji konkretnych przedsięwzięć, cenę nabycia lub koszt wytworzenia należy ustalić wyłącznie metodą szczegółowej identyfikacji. Dochowanie powyższej zasady wyceny przychodu, rozchodu, a tym samym stanu zapasów na koniec okresu, może być w niektórych przypadkach bardzo kosztowne lub trudne. Ma to przykładowo miejsce wówczas, jeśli jednostka sprzedaje masowo podobne lub takie same zapasy, których cena zakupu lub koszt produkcji zmienia się w czasie. Według MSR 2 dla ułatwienia wyceny takich zapasów można stosować metody kosztu standardowego lub metody oparte na cenach detalicznych. Warunkiem zastosowania uproszczonej metody jest uzyskanie w końcowym rozrachunku zapasu o wartości przybliżonej do ceny nabycia lub kosztu wytworzenia. Jednostka powinna posiadać aktualną dokumentację, która będzie potwierdzała, że przyjęta metoda wyceny nie powoduje istotnych rozbieżności.

Metoda kosztu standardowego zakłada stałą cenę ewidencyjną dla przyjmowanych zapasów w pewnym okresie. Koszty standardowe powinny być systematycznie analizowane i jeśli to konieczne – aktualizowane. Metoda oparta na cenach detalicznych (wykorzystywana do wyceny dużej ilości szybko rotujących i posiadających podobne marże pozycji zapasów) zakłada, że zapas jest wyceniany po cenach sprzedaży skorygowanych o odpowiedni procent marży. W przypadku rozchodu zapasów można stosować dwa możliwe uproszczenia. Pierwsze z nich to zastosowanie metody FIFO (pozycje zapasów zakupione/wyprodukowane jako pierwsze, rozchoduje się w pierwszej kolejności i, w konsekwencji, pozycje pozostające w zapasach na koniec okresu są pozycjami zakupionymi bądź wyprodukowanymi najpóźniej) lub metody średniej ważonej (cenę nabycia lub koszt wytworzenia każdej pozycji oblicza się na podstawie średnich cen nabycia i/lub kosztów wytworzenia podobnych pozycji zapasów na początku okresu z zakupionymi lub wyprodukowanymi w ciągu okresu). Należy zwrócić uwagę, że zasady wyceny zapasów określone w polskiej ustawie o rachunkowości są generalnie zbieżne z MSR 2, z tym wyjątkiem, że nasze regulacje dopuszczają metodę LIFO dla rozchodu zapasów. Według MSR 2 ta metoda jest niedozwolona.

Gazeta Prawna [Dodatek: Księgowość i podatki] z dnia 2005-12-05

Autopromocja

REKLAMA

Źródło:

Wersja do druku

Napisz do nas Zapisz się na newsletter

Udostępnij na Linkedin

Udostępnij

Podziel się na Facebook

Podziel się

Wyślij na Twitter

Wyślij