Jak prawidłowo ująć w księgach rachunkowych kredyt inwestycyjny

Kredyt inwestycyjny w ujęciu bilansowym jest zawsze kredytem w rachunku kredytowym. Otrzymanie takiego kredytu należy zaewidencjonować po stronie kredytowej konta 13-4 „Kredyty bankowe”, zaś jego spłatę ujmuje się po stronie debetowej przedmiotowego konta:

1. Otrzymanie kredytu inwestycyjnego

● Wn konto 13-0 „Rachunki bankowe”

● Ma konto 13-4 „Kredyty bankowe”

2. Spłata rat kredytu inwestycyjnego

● Wn konto 13-4 „Kredyty bankowe”

● Ma konto 13-0 „Rachunki bankowe”.

Koszty

Koszty prowizji i odsetek naliczanych (pobranych) od kredytu inwestycyjnego do dnia przekazania środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej do używania zwiększą ich cenę nabycia lub koszt wytworzenia, a w efekcie wartość początkową takiego aktywa sfinansowanego kredytem bankowym. W takim razie zarówno prowizja, jak i odsetki powinny zostać zaksięgowane:

● Wn konto 01 „Środki trwałe” lub konto 02 „Wartości niematerialne i prawne” lub konto 08 „Środki trwałe w budowie”

● Ma konto 13-0 „Rachunki bankowe” lub konto 13-4 „Kredyty bankowe”.

Pamiętać należy, że odsetki księguje się na koncie 13-4 „Kredyty bankowe” w przypadku różnych dat ich zarachowania i zapłaty. W pozostałych sytuacjach odsetki od kredytu inwestycyjnego można wykazywać bezpośrednio na koncie 13-0 „Rachunki bankowe”.

Zgodnie bowiem z art. 28 ust. 8 pkt 2 ustawy o rachunkowości cena nabycia i koszt wytworzenia środków trwałych w budowie, środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych obejmuje ogół ich kosztów poniesionych przez jednostkę za okres budowy, montażu, przystosowania i ulepszenia, do dnia bilansowego lub przyjęcia do używania, w tym również koszt obsługi zobowiązań zaciągniętych w celu ich finansowania i związane z nimi różnice kursowe, pomniejszony o przychody z tego tytułu.

Po przyjęciu do używania

Natomiast po przyjęciu finansowanego kredytem inwestycyjnym środka trwałego lub wartości niematerialnych i prawnych do używania (Wn konto 01 „Środki trwałe”, Ma konto 30 „Rozliczenie zakupu” lub konto 08 „Środki trwałe w budowie”; Wn konto 02 „Wartości niematerialne i prawne”, Ma konto 30 „Rozliczenie zakupu”), pobrana prowizja oraz uiszczane odsetki obciążają co do zasady bieżącą działalność finansową przedsiębiorstwa kredytobiorcy, co wymaga zaksięgowania:

● Wn konto 75-1 „Koszty finansowe”

● Ma konto 13-0 „Rachunki bankowe” lub konto 13-4 „Kredyty bankowe”.

Odsetki od kredytu na zakup akcji w księgach rachunkowych

Jeżeli pobrana z góry prowizja i odsetki są istotne, ich rozliczenie dla celów bilansowych może mieć miejsce za pośrednictwem czynnych rozliczeń międzyokresowych kosztów, w równych ratach, adekwatnie do okresu, na jaki otrzymano kredyt inwestycyjny:

1. Prowizja i odsetki pobrane z góry przez bank

● Wn konto 64 „Rozliczenia międzyokresowe kosztów”

● Ma konto 13-0 „Rachunki bankowe” lub konto 13-4 „Kredyty bankowe”

2. Rozliczenie prowizji w części przypadającej na określony okres sprawozdawczy

● Wn konto 75-1 „Koszty finansowe”

● Ma konto 64 „Rozliczenia międzyokresowe kosztów”.

Uwzględnienia wymaga, że po przekazaniu środka trwałego (wartości niematerialnych i prawnych) sfinansowanych kredytem inwestycyjnym do używania, odsetki od takiego kredytu będą stanowiły zarówno koszt bilansowy, jak i podatkowy. Z tym że dla celów bilansowych będzie miała zastosowanie zasada memoriałowa, zgodnie z którą odsetki zostaną zidentyfikowane jako koszty w dacie ich naliczenia, natomiast dla celów podatkowych – w chwili ich zapłaty (zasada kasowa).

Polecamy: Dowóz pracowników do pracy - w podatkach i rachunkowości

W walucie obcej

Kredyt inwestycyjny może być również przyznany w walucie obcej. W takiej sytuacji, dla celów bilansowych wpływ waluty obcej z tytułu otrzymanego kredytu na rachunek walutowy firmy należy przeliczać w ewidencji księgowej na złote po średnim kursie NBP z dnia poprzedzającego dzień wpływu. Bank nie sprzedaje bowiem przedsiębiorcy – kredytobiorcy waluty obcej wpływającej na jego rachunek walutowy. Zatem wyceny przyznanych środków nie należy łączyć z kursem rzeczywiście zastosowanym. Z kolei dla celów bilansowych do wyceny rozchodu waluty z własnego rachunku walutowego zastosowanie znajduje kurs średni NBP z dnia poprzedzającego rozchód lub kurs historyczny. Różne kursy walutowe zastosowane w dacie ujęcia kredytu inwestycyjnego w ewidencji oraz w chwili jego zapłaty mogą implikować powstanie różnic kursowych.

---

Różnice kursowe (dodatnie lub ujemne) powstałe przy spłacie kredytu inwestycyjnego naliczone do dnia przekazania środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej do używania, determinują cenę nabycia lub koszt wytworzenia tych składników majątku przedsiębiorstwa – kredytobiorcy. Różnice takie mają wpływ na zmianę wartości początkowej środka trwałego (wartości niematerialnej i prawnej) oraz obciążają koszty za pośrednictwem dokonywanych od nich odpisów amortyzacyjnych. Zaewidencjonowaną wartość początkową środka trwałego (wartości niematerialnej i prawnej) korygują różnice kursowe skalkulowane (przed oddaniem danego składnika aktywów do używania):

● na zobowiązaniach kredytowych (Wn/Ma konto 01 „Środki trwałe” lub konto 02 „Wartości niematerialne i prawne” lub konto 08 „Środki trwałe w budowie”; Wn/Ma konto 13-4 „Kredyty bankowe”),

● od własnych środków pieniężnych w wyniku ich przelewu w związku ze spłatą kredytu lub zapłatą za środek trwały/wartość niematerialną i prawną (Wn/Ma konto 01 „Środki trwałe” lub konto 02 „Wartości niematerialne i prawne” lub konto 08 „Środki trwałe w budowie”; Wn/Ma konto 13-0 „Rachunki bankowe – rachunek walutowy”).

Pamiętać przy tym należy, że wycena rozchodu waluty z własnego rachunku walutowego dokonana przy zastosowaniu kursu historycznego nie skutkuje powstaniem bilansowych różnic kursowych od własnych środków pieniężnych. Co więcej, podmioty, które przyjęły do ustalania dla celów podatkowych różnic kursowych metodę podatkową, w ogóle nie stosują kursu historycznego.

Jak ująć w księgach kredyt hipoteczny

Od daty przyjęcia do użytkowania danego składnika aktywów trwałych sfinansowanego kredytem bankowym, różnice kursowe związane z niespłaconymi zobowiązaniami z tytułu jego nabycia/wytworzenia zalicza się do przychodów lub kosztów finansowych (nie korygują one już wartości początkowej takiego aktywa):

● Wn konto 75-1 „Koszty finansowe”

● Ma konto 13-0 „Rachunki bankowe” lub konto 13-4 „Kredyty bankowe”

lub

● Wn konto 13-0 „Rachunki bankowe” lub konto 13-4 „Kredyty bankowe”

● Ma konto 75-0 „Przychody finansowe”.

Spłata

Otrzymany kredyt inwestycyjny (wyceniony na koniec roku obrotowego w wysokości wymagającej zapłaty, a więc obejmującej także odsetki, zarówno wymagalne, jak i niewymagalne) wykazuje się w sprawozdaniu finansowym w pasywach bilansu jako zobowiązania długoterminowe (wymagalne w okresie przekraczającym 12 miesięcy od dnia bilansowego). Termin płatności takiego kredytu przypada bowiem co do zasady później niż w roku następującym po dniu bilansowym. Przy czym w ostatnim roku jego spłaty powinien on zostać przekwalifikowany do zobowiązań krótkoterminowych jako wymagający uregulowania w ciągu roku obrotowego następującego po dniu bilansowym. Z kolei odsetki od kredytu niewpływające na wynik finansowy (tj. ujęte na kontach 01 „Środki trwałe” lub 02 „Wartości niematerialne i prawne” lub 08 „Środki trwałe w budowie”) prezentowane są w aktywach bilansu łącznie z wartością danego składnika majątku.

Polecamy: Jak rozliczyć wypłatę dywidendy - w podatkach i rachunkowości

Odsetki od kredytu inwestycyjnego zaciągniętego w celu sfinansowania budowy lub nabycia środka trwałego/wartości niematerialnej i prawnej należne do dnia bilansowego, ale jeszcze niezapadłe (a w konsekwencji nienotyfikowane przez bank), wymagają – przed oddaniem takich składników majątku do używania – zaewidencjonowania:

● Wn konto 01 „Środki trwałe” lub konto 02 „Wartości niematerialne i prawne” lub konto 08 „Środki trwałe w budowie”

● Ma konto 13-4 „Kredyty bankowe” lub konto 64 „Rozliczenia międzyokresowe kosztów” lub konto 65 „Pozostałe rozliczenia międzyokresowe”.

Jeżeli środek trwały (wartości niematerialne i prawne) zostały oddane już do używania, wówczas kosztami niewymagalnych odsetek od przyznanego kredytu inwestycyjnego naliczonymi do dnia bilansowego należy obciążyć koszty finansowe (Wn konto 75-1 „Koszty finansowe”; Ma konto 13-4 „Kredyty bankowe” lub konto 64 „Rozliczenia międzyokresowe kosztów” lub konto 65 „Pozostałe rozliczenia międzyokresowe”). Forma prezentacji w ewidencji nienotyfikowanych przez bank odsetek powinna wynikać z polityki rachunkowości określonego przedsiębiorstwa. W przypadku gdy firma przyjęła metodę ewidencji tego typu odsetek na koncie 13-4 „Kredyty bankowe”, wówczas dla celów dokonywania z bankiem weryfikacji salda na tym koncie wskazane jest utworzenie konta analitycznego, na którym oddzielnie księgowane byłyby odsetki odnoszące się wprawdzie do bieżącego roku, ale o terminie zapadalności przypadającym na następny rok.

Pamiętać również należy, że naliczone na dzień bilansowy odsetki można pozostawić w ewidencji księgowej następnego roku na koncie 13-4 „Kredyty bankowe” do chwili ich zapłaty. Innym rozwiązaniem może być wystornowanie określonych na dzień bilansowy odsetek w dacie pierwszego dnia następnego roku obrotowego lub w chwili ich zapłaty (z jednoczesnym zaksięgowaniem faktycznej wartości odsetek).

Uwzględnienia wymaga także to, że kredyt inwestycyjny stanowi zobowiązanie finansowe względem banku. Tego rodzaju zobowiązania mogą być wyceniane według skorygowanej ceny nabycia (czyli wartości, po jakiej dany składnik zobowiązań finansowych został po raz pierwszy wprowadzony do ksiąg rachunkowych pomniejszonej o spłaty wartości nominalnej, odpowiednio skorygowanej o skumulowaną kwotę zdyskontowanej różnicy między wartością początkową składnika i jego wartością w terminie wymagalności wyliczoną za pomocą efektywnej stopy procentowej, a także pomniejszonej o odpisy aktualizacyjne). ©?

WAŻNE

Naliczone na dzień bilansowy odsetki można pozostawić w ewidencji księgowej następnego roku na koncie 13-4 „Kredyty bankowe” do chwili ich zapłaty.

Odsetki księguje się na koncie 13-4 „Kredyty bankowe” w przypadku różnych dat ich zarachowania i zapłaty. W pozostałych sytuacjach odsetki od kredytu inwestycyjnego można wykazywać bezpośrednio na koncie 13-0 „Rachunki bankowe”.

Marek Barowicz

specjalista z zakresu rachunkowości

Podstawa prawna

Ustawa z 29 września 1994 r. o rachunkowości (t.j. Dz.U. z 2013 r. poz. 330 ze zm.).