Rozliczenie kosztów działalności, wydatków i nakładów w organizacji non profit

Wydatki środków pieniężnych

Wydatki można podzielić na dwie grupy:

• wydatki niestanowiące kosztów, związane z operacjami pokrywania zobowiązań, których źródłem były relacje prawne (np. regulacja zobowiązań podatkowych) albo relacje czysto finansowe i kredytowe (wszelki zwrot pieniężnych pożyczek i kredytów),

• wydatki stanowiące koszty, polegające na pokrywaniu zobowiązań, które powstały na drodze nabywania środków do produkcji dóbr i usług, a które w wyniku zużycia stanowią koszt.

Kliknij aby zobaczyć ilustrację.

Wydatki środków pieniężnych niestanowiące kosztów jednostki nie spełniają warunków uznania ich za koszty, wymienionych w art. 3 ust. 1 pkt 31 ustawy o rachunkowości. Te warunki to uprawdopodobnienie zmniejszenia w okresie sprawozdawczym korzyści ekonomicznych, o wiarygodnie określonej wartości, w formie zmniejszenia wartości aktywów albo zwiększenia wartości zobowiązań i rezerw, które doprowadzą do zmniejszenia kapitału własnego lub zwiększenia jego niedoboru w inny sposób niż wycofanie środków przez udziałowców.

Wydatki niestanowiące kosztów powodują zmniejszenie wartości aktywów, ale także zmniejszają wartość zobowiązań i rezerw (nie prowadzą do zmniejszenia kapitału własnego).

Wydatki środków pieniężnych stanowiące koszty jednostki, ze względu na czas powstania kosztu, dzielą się na trzy grupy:

• wydatki następujące w tym samym okresie co koszt (np. zapłata odsetek od otrzymanego kredytu),

• wydatki następujące wcześniej niż poniesienie kosztu (np. przedpłata na zakup materiałów, które zostaną zużyte w okresie późniejszym),

• wydatki następujące w okresie późniejszym niż poniesienie kosztu (np. zapłata za już wykonaną usługę transportową).

W rachunku przepływów pieniężnych, wchodzącym w skład sprawozdania finansowego sporządzanego według ustawy o rachunkowości (por. załącznik nr 1 do ustawy), mamy wymienione następujące rodzaje wydatków:

•wydatki środków pieniężnych z działalności operacyjnej:

- dostawy i usługi,

- wynagrodzenia netto,

- ubezpieczenia społeczne i zdrowotne oraz inne świadczenia,

- podatki i opłaty o charakterze publicznoprawnym,

- inne wydatki operacyjne;

•wydatki środków pieniężnych z działalności inwestycyjnej:

- nabycie wartości niematerialnych i prawnych oraz rzeczowych aktywów trwałych,

- inwestycje w nieruchomości oraz wartości niematerialne i prawne,

- nabycie aktywów finansowych,

- udzielone pożyczki długoterminowe,

- inne wydatki inwestycyjne;

•wydatki środków pieniężnych z działalności finansowej:

- spłaty kredytów i pożyczek,

- wykup dłużnych papierów wartościowych,

- z tytułu innych zobowiązań finansowych,

- płatności zobowiązań z tytułu umów leasingu finansowego,

- odsetki,

- inne wydatki finansowe.

Nakłady na niefinansowe aktywa trwałe oraz pozostałe nakłady

Nakłady to wydatkowane w procesie produkcji kapitały (stanowiące koszty własne produkcji) przeznaczone na zakup niezbędnych środków i przedmiotów pracy (infrastruktura, surowce, materiały, narzędzia, energia, robocizna)¹.

Nakłady można podzielić na:

•nakłady bieżące - zużywane są w przyjętej jednostce czasu (np. 1 cykl produkcji, 1 rok).

•nakłady inwestycyjne - zużywają się i przynoszą efekty produkcyjne po upływie dłuższego czasu (np. środki trwałe, wartości niematerialne i prawne).

W dodatkowych informacjach i objaśnieniach, w pkt 2.8 wykazuje się poniesione w ostatnim roku i planowane na rok następny nakłady na niefinansowe aktywa trwałe (wartości niematerialne i prawne, środki trwałe, środki trwałe w budowie); odrębnie podaje się poniesione i planowane nakłady na ochronę środowiska.

Nakłady wydatkowane w procesie produkcji oznaczają wydatki środków pieniężnych oraz koszty działalności jednostki. Nakłady, wydatki środków pieniężnych oraz koszty dotyczące zakupu danego środka produkcji lub usługi mogą odbywać się w różnych odstępach czasowych.

Kliknij aby zobaczyć ilustrację.

Kliknij aby zobaczyć ilustrację.

Koszty podatkowe

Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych (updop) reguluje m.in. zasady ustalania kosztów podatkowych oraz wyszczególnia koszty niestanowiące kosztów uzyskania przychodów opodatkowanych podatkiem dochodowym. Kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych jako wydatki niestanowiące kosztów uzyskania przychodów (art. 15 ust. 1 updop).

Koszty poniesione w walutach obcych przelicza się na złote według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień poniesienia kosztu.

Jeżeli koszty wyrażone są w walutach obcych, a między dniem ich zarachowania i dniem zapłaty występują różne kursy walut, koszty te odpowiednio podwyższa się lub obniża o różnice wynikające z zastosowania kursu sprzedaży walut z dnia zapłaty, ustalonego przez bank, z którego usług korzysta jednostka.

W ewidencji księgowej kosztów działalności jednostki należy wyróżnić koszty, które nie są uznawane za koszty uzyskania przychodów przez ustawę o podatku dochodowym.

Jednostki non profit (jako podatnicy podatku dochodowego) są obowiązane do prowadzenia ewidencji rachunkowej (zgodnie z odrębnymi przepisami) w sposób zapewniający określenie wysokości dochodu (nadwyżki sumy przychodów nad kosztami ich uzyskania) lub straty (jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów), podstawy opodatkowania i wysokości należnego podatku za rok podatkowy, a także do uwzględnienia w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych informacji niezbędnych do obliczenia wysokości odpisów amortyzacyjnych (por. art. 9 ust. 1 updop).

Jak wiadomo, dochody jednostek non profit w znacznej mierze są wolne od podatku, głównie dochody tych jednostek, których celem statutowym jest działalność:

• naukowa,

• naukowo-techniczna,

• oświatowa, w tym również polegająca na kształceniu studentów,

• kulturalna, w zakresie kultury fizycznej i sportu,

• ochrony środowiska,

• wspierania inicjatyw społecznych na rzecz budowy dróg i sieci telekomunikacyjnej na wsi oraz zaopatrzenia wsi w wodę,

• dobroczynności,

• ochrony zdrowia i pomocy społecznej,

• rehabilitacji zawodowej i społecznej inwalidów oraz

• kultu religijnego

- w części przeznaczonej na te cele (por. art. 17 ust. 1 pkt 4 updop).

Należy jednak podkreślić, że mimo że dochody te są zwolnione od podatku, to jednostki muszą poprawnie ustalać przychody opodatkowane oraz koszty uzyskania przychodów.

Kliknij aby zobaczyć ilustrację.

Koszty niestanowiące kosztów uzyskania przychodów

Każda jednostka non profit dokonuje wydatków związanych z prowadzoną działalnością. Jednak prawo podatkowe ogranicza w wielu przypadkach możliwość pomniejszenia o te wydatki podstawy opodatkowania.

Przepisy art. 16 updop zawierają wyliczenie szeregu wydatków (około 60 pozycji) niezaliczonych przez ustawodawcę do kosztów uzyskania przychodu.

Koszty, których nie można zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów opodatkowanych, można podzielić na dwie zasadnicze grupy:

• koszty, których w pełnej wysokości nie można zaliczyć do kosztów podatkowych,

• koszty, które za koszty podatkowe uznać można, ale tylko do pewnych granic.

Koszty bezpośrednie i pośrednie

Zasady zaliczania kosztów podatkowych do poszczególnych okresów rozliczeniowych są zależne od charakteru wydatku.

Aby można było prawidłowo zaliczyć dany koszt podatkowy do odpowiedniego okresu, niezbędne jest rozróżnienie:

• kosztów bezpośrednich, które można bezpośrednio powiązać z określonymi przychodami, w dacie uzyskania przychodu (np. wydatek na zakup towarów będzie kosztem uzyskania przychodu w dacie sprzedaży towaru),

• kosztów pośrednich, związanych ogólnie z całą działalnością jednostki, których nie można bezpośrednio powiązać z określonymi przychodami, w dacie poniesienia wydatku (np. wydatek na zakup usług telekomunikacyjnych jest związany z ogółem przychodów jednostki, jest to po prostu ogólny koszt funkcjonowania firmy).

Koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, poniesione w latach poprzedzających rok podatkowy oraz w roku podatkowym, są potrącalne w tym roku podatkowym, w którym osiągnięte zostały odpowiadające im przychody (art. 15 ust. 4 updop).

Koszty takie, odnoszące się do przychodów danego roku podatkowego, a poniesione po zakończeniu tego roku podatkowego do dnia:

• sporządzenia sprawozdania finansowego, zgodnie z odrębnymi przepisami, nie później jednak niż do upływu terminu określonego do złożenia zeznania, jeżeli podatnicy są obowiązani do sporządzania takiego sprawozdania, albo

• złożenia zeznania, nie później jednak niż do upływu terminu określonego do złożenia tego zeznania, jeżeli podatnicy, zgodnie z odrębnymi przepisami, nie są obowiązani do sporządzania sprawozdania finansowego,

są potrącalne w roku podatkowym, w którym osiągnięte zostały odpowiadające im przychody.

Koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, odnoszące się do przychodów danego roku podatkowego, a poniesione po dniu sporządzenia sprawozdania finansowego lub złożenia zeznania podatkowego, są potrącalne w roku podatkowym następującym po roku, za który sporządzane jest sprawozdanie finansowe lub składane zeznanie.

Poniższa tabela przedstawia zasady potrącania kosztów uzyskania przychodów opodatkowanych, bezpośrednio związanych z tymi przychodami.

Kliknij aby zobaczyć ilustrację.

Koszty uzyskania przychodów pośrednio związane z przychodami są potrącalne w dacie ich poniesienia. Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą (art. 15 ust. 4d updop).

Zgodnie z art. 15 ust. 4d updop za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów uważa się dzień:

• zaksięgowania kosztu w księgach rachunkowych na podstawie otrzymanej faktury albo rachunku,

• ujęcia kosztu w księgach rachunkowych na podstawie innego dowodu niż faktura lub rachunek, z wyjątkiem przypadków, gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów.

Podstawy prawne:

• ustawa z 29 września 1994 r. o rachunkowości - j.t. Dz.U. z 2002 r. Nr 76, poz. 694; ost.zm. Dz.U. z 2006 r. Nr 208, poz. 1540

• ustawa z 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych - Dz.U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654; ost.zm. Dz.U. z 2007 r. Nr 171, poz. 1208

• rozporządzenie Ministra Finansów z 15 listopada 2001 r. w sprawie szczególnych zasad rachunkowości dla niektórych jednostek niebędących spółkami handlowymi, nieprowadzących działalności gospodarczej - Dz.U. Nr 137, poz. 1539; ost.zm. Dz.U. z 2003 r. Nr 11, poz. 117

¹ http://pl.wikipedia.org/wiki/Nakłady

¹ http://pl.wikipedia.org/wiki/Nakłady

² Koszty stanowiące koszty uzyskania przychodów opodatkowanych podatkiem dochodowym będą zarachowane w maju 2007 r. - dowód: zapłata składek; przelew bankowy z dnia 15.05.2007 r.