Od nowego roku definicja inwestycje bardziej precyzyjna

Kliknij aby zobaczyć ilustrację.

Uściślono kryterium zaliczania aktywów do inwestycji. Zmiana słowa „nabyte” na „utrzymywane” oznacza, że do inwestycji zalicza się aktywa utrzymywane w celu osiągania korzyści ekonomicznych, niezależnie od sposobu ich pozyskania (zakupu, nieodpłatnego otrzymania, wytworzenia we własnym zakresie). Wskazanie na cel „utrzymywania” aktywów usunie wątpliwości związane z zaliczeniem przez jednostki tego rodzaju aktywów do inwestycji.

Kategoria inwestycji jest dość obszerna. Zalicza się do niej aktywa trwałe lub obrotowe odpowiadające definicji inwestycji:

l nieruchomości,

l wartości niematerialne i prawne,

l aktywa finansowe.

Wątpliwości w klasyfikacji pojawiały się w przypadku nieruchomości oraz wartości niematerialnych i prawnych, ponieważ słowo „nabyte”, zawarte w definicji ustawy, wyłączyło z zaliczenia do inwestycji aktywa otrzymane nieodpłatnie lub wyprodukowane we własnym zakresie. Z literalnego brzmienia przepisu wynikało również, że środków trwałych nabytych z przeznaczeniem na potrzeby jednostki nie można było przeklasyfikować do inwestycji, gdy jednostka zaprzestała ich użytkowania i przeznaczyła np. na wynajem.

Nieruchomości i wartości niematerialne i prawne jako inwestycje

Z punktu widzenia ewidencji rachunkowej inwestycje dzieli się na dwie grupy: inwestycje niefinansowe i inwestycje finansowe.

Kliknij aby zobaczyć ilustrację.

Nieruchomości inwestycyjne stanowią więc inwestycje niefinansowe, co oznacza, że podlegają one zasadom wyceny określonym dla tego typu aktywów w ustawie o rachunkowości.

Do nieruchomości inwestycyjnych zaliczane będą od 2008 r. nieruchomości utrzymywane w celu osiągnięcia korzyści ekonomicznych wynikających z przyrostu ich wartości lub innych pożytków, np. budynek wybudowany do wynajęcia.

Nadal jednak definicja nieruchomości inwestycyjnych jest dość skąpa, warto więc posiłkować się regulacjami zawartymi w MSR nr 40 - „Nieruchomości inwestycyjne”. Zgodnie z nim do nieruchomości inwestycyjnych zalicza się nieruchomość (grunt, budynek lub część budynku albo oba te elementy), którą właściciel traktuje jako źródło przychodów z czynszów lub utrzymuje w posiadaniu ze względu na przyrost jej wartości, względnie z obu tych powodów.

Z nowej definicji jednoznacznie wynika, że jeżeli spółka wybuduje nieruchomość w celu osiągnięcia z niej korzyści ekonomicznych, nieruchomość ta będzie zaliczana do inwestycji. Może powstać pytanie, co zrobić z nieruchomościami, które ze względu na używane dotychczas w określeniu inwestycji słowo „nabyte” nie zostały zakwalifikowane do inwestycji. Należy uznać, że w takiej sytuacji powinno nastąpić ich przekwalifikowanie ze środków trwałych do nieruchomości inwestycyjnych.

Ewidencja nakładów na nieruchomości inwestycyjne powinna się odbywać na odrębnym koncie, nie może to być jednak konto „Środki trwałe w budowie”, ponieważ ustawa o rachunkowości dokładnie definiuje, jakie nakłady mogą być wykazane na tym koncie. Tej definicji nie odpowiadają nakłady na nieruchomości inwestycyjne. Zaleca się wyodrębnienie konta analitycznego w ramach kont stosowanych do ewidencji inwestycji długoterminowych, w tym nieruchomości.

Co to jest środek trwały w budowie?

Przez środki trwałe w budowie rozumie się zaliczane do aktywów trwałych środki trwałe w okresie ich budowy, montażu lub ulepszenia już istniejącego środka trwałego.

Tabela. Budowa kont „Inwestycje długoterminowe - nieruchomości inwestycyjne”

Kliknij aby zobaczyć ilustrację.

Kliknij aby zobaczyć ilustrację.

Kliknij aby zobaczyć ilustrację.

UWAGA!

Ustawa o rachunkowości nie przewidywała sposobu przekwalifikowania środków trwałych do nieruchomości inwestycyjnych. Jednak od 2008 r. wykazane w środkach trwałych aktywa odpowiadające nowej definicji należy przenieść do inwestycji.

Wycena inwestycji

Zmiana art. 3 ust. 1 pkt 32 lit. b) oraz art. 35 ust. 4 wyjaśnia wątpliwości związane z rozliczeniem skutków wyceny inwestycji długoterminowych.

Kliknij aby zobaczyć ilustrację.

Pozostałe koszty i przychody operacyjne, związane z utrzymywaniem i zbyciem nieruchomości oraz wartości niematerialnych i prawnych zaliczonych do inwestycji, rozszerzono także o koszty i przychody powstałe w wyniku aktualizacji wartości tych inwestycji, wycenianych według ceny rynkowej bądź inaczej określonej wartości godziwej.

Powyższa zmiana pozwala na określenie sposobu odniesienia zmian wartości inwestycji na skutek ich aktualizacji, w przypadku gdy nie przyjęto do wyceny tych inwestycji - w myśl art. 28 ust. 1 pkt 1a ustawy - zasad stosowanych do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych.

Zmiana art. 35 ust. 4 jest doprecyzowaniem polegającym na wyłączeniu z aktywów trwałych zaliczanych do inwestycji przeszacowywanych według cen rynkowych nieruchomości oraz wartości niematerialnych i prawnych w związku z regulacją zaproponowaną w art. 3 ust. 1 pkt 32 ustawy.

Zgodnie z przepisami ustawy inwestycje długoterminowe wycenia się według:

l zasad stosowanych do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, tj. według cen nabycia lub kosztów wytworzenia, lub wartości przeszacowanej (po aktualizacji wyceny środków trwałych), pomniejszonych o odpisy amortyzacyjne lub umorzeniowe, a także o odpisy z tytułu trwałej utraty wartości,

l ceny rynkowej lub inaczej określonej wartości godziwej.

Skutki wyceny według wartości rynkowej - jak wynika ze zmiany wprowadzonej do ustawy - zalicza się do pozostałych kosztów lub przychodów operacyjnych, będą więc wykazane na kontach zespołu 7.

Kliknij aby zobaczyć ilustrację.

Kliknij aby zobaczyć ilustrację.

l art. 3 ust. 1 pkt 17 i 32 ustawy z 29 września 1994 r. o rachunkowości - j.t. Dz.U. z 2002 r. Nr 76, poz. 694; ost.zm. Dz.U. z 2006 r. Nr 208, poz. 1540

l projekt z 23 kwietnia 2007 r. o zmianie ustawy o rachunkowości

l uzasadnienie MF do zmiany ustawy o rachunkowości

Gyöngyvér Takáts

ekspert ds. rachunkowości, pracownik redakcji