REKLAMA

REKLAMA

Kategorie
Zaloguj się

Zarejestruj się

Proszę podać poprawny adres e-mail Hasło musi zawierać min. 3 znaki i max. 12 znaków
* - pole obowiązkowe
Przypomnij hasło
Witaj
Usuń konto
Aktualizacja danych
  Informacja
Twoje dane będą wykorzystywane do certyfikatów.

Niedostateczna kapitalizacja - fundamentalne zmiany w CIT od 2018 roku

RSM Poland – Audit, Tax, Consulting
Dzięki nam z odwagą spojrzysz w biznesową przyszłość
Piotr Wyrwa
Doradca podatkowy nr 12653
Niedostateczna kapitalizacja - fundamentalne zmiany w CIT od 2018 roku
Niedostateczna kapitalizacja - fundamentalne zmiany w CIT od 2018 roku

REKLAMA

REKLAMA

Z początkiem 2018 roku podatników CIT czekają duże zmiany. Wprowadzi je ustawa z 27 października 2017 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne. Pakiet zmian wprowadzanych przez ten akt jest szeroki i w znaczniej mierze służy dalszemu zacieśnianiu polityki fiskalnej oraz uszczelnianiu systemu podatkowego (m.in. poprzez wyodrębnienia w ustawie o CIT dwóch źródeł przychodów, ograniczenia możliwości zaliczenia do kosztów wydatków na niektóre usługi niematerialne, czy też wprowadzenie minimalnego podatku od nieruchomości komercyjnych).

W niniejszym artykule omówione zostały jedne z tych zmian, odnoszące się do ograniczeń w zaliczaniu do kosztów podatkowych odsetek od finansowania dłużnego, czyli reguły dotyczące tzw. niedostatecznej (cienkiej) kapitalizacji.

REKLAMA

Autopromocja

Dotychczasowe regulacje

Przepisy dotyczące niedostatecznej kapitalizacji zostały wprowadzone do ustawy o CIT z początkiem 1999 r. zaś w 2015 r. dokonano ich istotnej modyfikacji.

Dotychczasowe regulacje wyłączały z kosztów podatkowych określoną część odsetek od pożyczki udzielonej przez podmiot powiązany w bezpośredni, a z początkiem 2015 – także pośredni sposób. Współczynnik niedostatecznej kapitalizacji był pierwotnie przyrównywany do trzykrotność kapitału zakładowego spółki, a po nowelizacji do jej kapitału własnego.

Ustawa o CIT ustanowiła także alternatywną metodę kalkulacji niedostatecznej kapitalizacji stosowaną w odniesieniu do wszystkich pożyczek (nie tylko udzielonych przez podmioty powiązane), z której mogą skorzystać podatnicy, którzy dokonali stosownego zawiadomienia. Metoda ta bazuje na stopie referencyjnej NBP i wartości podatkowej aktywów podatnika w rozumieniu przepisów o rachunkowości.

Polecamy:  Pakiet żółtych książek - Podatki 2018

Dalszy ciąg materiału pod wideo

Zmiany wprowadzone od 2018 r.

Z początkiem 2018 r. nastąpi całkowite odejście od wskazanych powyżej zasad.

Ustawodawca zdecydował się na radykalny krok i wykreślił w całości przepisy dotychczas regulujące niedostateczną kapitalizację (tj. art. 16 ust. 1 pkt 60) i 61) ustawy o CIT). Nowe reguły w tym zakresie zostaną wprowadzone poprzez daleko idącą modyfikację art. 15c ustawy o CIT, tj. przepisu stanowiącego do tej pory podstawę do „alternatywnego” sposobu kalkulacji niedostatecznej kapitalizacji. Tym samym, metoda określona w tym przepisie również nie będzie już dostępna dla podatników.

REKLAMA

Dlaczego ustawodawca zdecydował się na tak daleko idące zmiany? Z uzasadnienia projektu wynika, że wykorzystywanie mechanizmu nadmiernych płatności z tytułu odsetek jest jednym z powszechnie stosowanych przez przedsiębiorstwa międzynarodowe sposobów na zmniejszenie globalnych zobowiązań podatkowych – co ma cechy agresywnego planowania podatkowego. Ustawodawca uznał, że obecnie stosowane ograniczenia w tym zakresie, które dotyczą tylko podmiotów powiązanych, nie zabezpieczają przed osiągnięciem przez podatników efektu w postaci nadmiernego nierynkowego finansowania zewnętrznego, mimo formalnego pozyskania finansowania od podmiotu niepowiązanego. Jako przykład działania „obchodzącego” restrykcje niedostatecznej kapitalizacji wskazano w uzasadnieniu projektu na pożyczki typu back-to-back.

Sama idea wprowadzanych przepisów bazuje przy tym na przepisach wspólnotowych, tj. Dyrektywie Rady (UE) 2016/1164 z dnia 12 lipca 2016 r. ustanawiającej przepisy mające na celu przeciwdziałanie praktykom unikania opodatkowania, które mają bezpośredni wpływ na funkcjonowanie rynku wewnętrznego.

Mając na uwadze powyższe przesłanki, ustawodawca zdecydował się na trzy fundamentalne zmiany, obejmujące:

  1. ustanowienie całkowicie nowej metody kalkulacji limitu kosztów odsetkowych;
  2. objęcie tymi przepisami szerokiego zakresu zdarzeń (w tym pożyczek udzielanych przez podmioty niepowiązane), jak również obszerne zdefiniowanie kosztów finansowania dłużnego;
  3. wprowadzenie możliwości „przenoszenia” nieodliczonych odsetek na następne lata podatkowe.

Nowa metoda kalkulacji odsetek zaliczanych do kosztów podatkowych

Istota nowego limitu odsetkowego została określona w art. 15c ust. 1 ustawy o CIT.

Przepis ten stanowi, że podatnicy są obowiązani wyłączyć z kosztów uzyskania przychodów koszty finansowania dłużnego w części, w jakiej nadwyżka kosztów finansowania dłużnego przewyższa 30% kwoty odpowiadającej nadwyżce sumy przychodów ze wszystkich źródeł przychodów pomniejszonej o przychody o charakterze odsetkowym nad sumą kosztów uzyskania przychodów pomniejszonych o wartość zaliczonych w roku podatkowym do kosztów uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych, oraz kosztów finansowania dłużnego nieuwzględnionych w wartości początkowej środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej.

Tym samym, w uproszczeniu nadwyżka kosztów finansowania zewnętrznego będzie zaliczona do kosztów podatkowych jedynie do wysokości 30% wyniku finansowego podatnika przed uwzględnieniem odsetek, opodatkowania i amortyzacji. Limit ten zatem odwołuje się do wskaźnika określanego jako EBITDA (ang. earnings before interest, taxes, depreciation and amortization).

Ustawa wskazuje, że przez nadwyżkę kosztów finansowania dłużnego rozumie się kwotę, o jaką poniesione przez podatnika koszty finansowania dłużnego (podlegające zaliczeniu do kosztów podatkowych w roku podatkowym) przewyższają uzyskane przez podatnika w tym roku podatkowym przychody o charakterze odsetkowym (podlegające opodatkowaniu CIT).

Koszty finansowania dłużnego i przychody o charakterze odsetkowym

Dla wyliczenia limitu określonego w art. 15c ust. 1 ustawy o CIT zasadnicze znaczenie ma ustalenie dwóch wartości, tzw. „kosztów finansowania dłużnego” oraz „przychodów o charakterze odsetkowym”.

Przez „koszty finansowania dłużnego” rozumie się wszelkiego rodzaju koszty związane z uzyskaniem od innych podmiotów, w tym od podmiotów niepowiązanych, środków finansowych i związane z korzystaniem z tych środków. Zatem na gruncie nowych przepisów bez znaczenia będzie, czy pożyczka zostanie udzielona przez podmiot powiązany z podatnikiem, czy niepowiązany (np. bank). „Koszty finansowania dłużnego” będą rozumiane szeroko. Obejmą one w szczególności: odsetki (w tym skapitalizowane lub ujęte w wartości początkowej środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej), opłaty, prowizje, premie, część odsetkową raty leasingowej, kary i opłaty za opóźnienie w zapłacie zobowiązań oraz koszty zabezpieczenia zobowiązań (w tym koszty pochodnych instrumentów finansowych, niezależnie na rzecz kogo zostały one poniesione).

Za „przychody o charakterze odsetkowym” ustawa o CIT nakazuje z kolei uznać przychody z tytułu odsetek, w tym odsetek skapitalizowanych oraz inne przychody równoważne ekonomicznie odsetkom odpowiadające kosztom finansowania dłużnego.

Jednocześnie, przy ustalaniu przychodów i kosztów, o których mowa powyżej odpowiednie zastosowanie znajdzie art. 7 ust. 3 ustawy o CIT. Oznacza to, że kalkulując limit odsetkowy nie uwzględniania się m.in. dochodów niepodlegających opodatkowaniu albo wolnych od podatku, jak również strat przedsiębiorców przekształcanych, łączonych, przejmowanych lub dzielonych. Ponadto, przy kalkulacji limitu nie bierze się pod uwagę pomniejszeń wynikających z zastosowania art. 15c ust. 1 oraz art. 15e ust. 1 tej ustawy (czyli nowowprowadzonego wyłączenia z kosztów części wartości usług niematerialnych nabytych od podmiotów powiązanych).

Rozliczenie kosztów finansowania dłużnego w czasie

Konstrukcja dotychczasowych przepisów o niedostatecznej kapitalizacji powodowała, że odsetki wyłączone z kosztów podatkowych w danym roku podatkowym „przepadały” – brak możliwości zaliczenia ich do kosztów uzyskania przychodów miał charakter trwały.

Zmiany jakie mają zacząć obowiązywać od 2018 r. wskazują z kolei, że koszty finansowania dłużnego wyłączone w roku podatkowym z kosztów uzyskania przychodów podlegają zaliczeniu do takich kosztów w następnych 5 latach podatkowych. Zaliczenie do kosztów podatkowych w tych kolejnych latach musi oczywiście nastąpić zgodnie z zasadami określonymi w art. 15c ustawy o CIT oraz w ramach obowiązujących w danym roku limitów wynikających z tych przepisów.

Możliwość późniejszego zaliczenia odsetek do kosztów podatkowych będzie wyłączona w stosunku do podmiotów, które w związku z przekształceniem, łączeniem lub podziałem podmiotów wstępują w prawa podatników przekształconych, łączonych lub dzielonych (z wyjątkiem spółek powstałych z przekształcenia spółek) oraz spółek wchodzących uprzednio w skład podatkowej grupy kapitałowej (w odniesieniu do kosztów wyłączonych w czasie funkcjonowania tej podatkowej grupy).

Wyłączenia stosowania nowych przepisów

Po pierwsze, ograniczeń nie będzie się stosować do nadwyżki kosztów finansowania dłużnego w części nieprzekraczającej w roku podatkowym kwoty 3 mln zł (jeżeli rok podatkowy podatnika jest dłuższy albo krótszy niż 12 miesięcy, kwotę tą oblicza się proporcjonalnie).

Jednocześnie, art. 15c ust. 1 ustawy o CIT nie będą musiały stosować „przedsiębiorstwa finansowe”. Ustawa wprowadza w tym zakresie zamknięty katalog „przedsiębiorstw finansowych”. Rozumie się przez nie przykładowo: banki krajowe, instytucje kredytowe, SKOK-i, zakłady ubezpieczeń a także fundusze inwestycyjne otwarte oraz alternatywne fundusze inwestycyjne utworzone na podstawie ustawy o funduszach inwestycyjnych. Za przedsiębiorstwo finansowe nie będą uznawane z kolei w żadnym wypadku instytucje pożyczkowe określone w art. 5 pkt 2a ustawy o kredycie konsumenckim.

Ponadto, przy wyliczaniu nadwyżki kosztów finansowania dłużnego nie będą brane pod uwagę koszty finansowania dłużnego wynikające z kredytów (pożyczek) wykorzystywanych do sfinansowania długoterminowego projektu z zakresu infrastruktury publicznej, w przypadku którego spełnione są łącznie następujące warunki:

  • wykonawca projektu podlega opodatkowaniu w państwie członkowskim Unii Europejskiej;
  • aktywa, których projekt dotyczy, znajdują się w całości w państwie członkowskim Unii Europejskiej;
  • koszty finansowania zewnętrznego są wykazywane dla celów podatkowych w całości w państwie członkowskim Unii Europejskiej;
  • dochody są osiągane w całości w państwie członkowskim Unii Europejskiej.

Sam „długoterminowy projekt z zakresu infrastruktury publicznej” oznacza projekt służący dostarczeniu, modernizacji, eksploatacji lub utrzymaniu znaczącego składnika aktywów, będący w ogólnym interesie publicznym.

Dochodu wynikającego z długoterminowego projektu z zakresu infrastruktury publicznej nie będzie się uwzględniać przy obliczaniu przychodów i kosztów, o których mowa w art. 15c ust. 1 ustawy o CIT.


Rynkowa zdolność podatnika

Zmieniona ustawa o CIT przewiduje także szczególne prerogatywy adresowane do organów podatkowych. W przypadku, gdy koszty finansowania dłużnego przekraczają wartość finansowania, jaką podatnik mógłby uzyskać, gdyby takie finansowanie udzielone zostało podatnikowi przez podmioty niepowiązane z podatnikiem (rynkowa zdolność kredytowa podatnika), organ podatkowy może określić dochód podatnika w wysokości większej lub stratę w wysokości mniejszej, niż zadeklarowana przez podatnika.

W takim przypadku odpowiednie zastosowanie znajdzie art. 11 ustawy o CIT, z tym, że przy ustalaniu rynkowej zdolności kredytowej podatnika nie bierze się pod uwagę zabezpieczeń udzielonych podatnikowi przez podmioty powiązane, ani zdolności kredytowej wynikającej z istnienia powiązań, o których mowa w tym przepisie.

Od kiedy zmiany zaczną obowiązywać

Ustawa wprowadzająca omówione powyżej zmiany wchodzi w życie z dniem 1 stycznia 2018 r.

Jednocześnie, w przypadku odsetek od kredytów (pożyczek) – jeżeli kwota kredytu (pożyczki) została faktycznie przekazana przed 1 stycznia 2018 r. – stosowane będą dotychczasowe przepisy, tj. art. 16 ust. 1 pkt 60 i 61 ustawy o CIT lub też – jeżeli podatnik dokonał takiego wyboru – także alternatywne zasady (do tej pory regulowane w art. 15c ustawy o CIT).

Stosowanie starych przepisów nie będzie mogło jednak trwać dłużej niż do 31 grudnia 2018 r.

Autopromocja

REKLAMA

Oceń jakość naszego artykułu

Dziękujemy za Twoją ocenę!

Twoja opinia jest dla nas bardzo ważna

Powiedz nam, jak możemy poprawić artykuł.
Zaznacz określenie, które dotyczy przeczytanej treści:

REKLAMA

QR Code
Podatek PIT - część 2
certificate
Jak zdobyć Certyfikat:
  • Czytaj artykuły
  • Rozwiązuj testy
  • Zdobądź certyfikat
1/10
Zeznanie PIT-37 za 2022 r. można złożyć w terminie do:
30 kwietnia 2023 r. (niedziela)
2 maja 2023 r. (wtorek)
4 maja 2023 r. (czwartek)
29 kwietnia 2023 r. (sobota)
Następne
Księgowość
Zapisz się na newsletter
Zobacz przykładowy newsletter
Zapisz się
Wpisz poprawny e-mail
Składka zdrowotna to zwykły podatek. Przedsiębiorcy czekają na ryczałtową składkę (realizację obietnicy wyborczej). Doczekają się?

Negatywne skutki „Polskiego Ładu” odczuwa wielu przedsiębiorców zwłaszcza z sektora MŚP. Tzw. „Polski Ład” przedsiębiorcom kojarzy się głównie z tego, że składka na ubezpieczenie zdrowotne jest miesięczna i niepodzielna, i wynosi 9% podstawy wymiaru składki – uważa dr n. pr. Marek Woch – b. Zastępca Rzecznika Małych i Średnich Przedsiębiorców. 

Spółki odetchną z ulgą. Minister finansów szykuje ważne zmiany w podatku

Sprawa dotyczy podatku u źródła. Ministerstwo Finansów chce, aby obcokrajowiec, który zasiada w zarządzie polskiej spółki, nie musiał już musiał mieć polskiego numeru PESEL lub NIP do podpisania oświadczenia, które pozwoli spółce nie potrącać i nie płacić polskiemu fiskusowi podatku u źródła od należności wypłacanych za granicę. Pisze o tym "Dziennik Gazeta Prawna".

Wakacje od ZUS już w 2024 roku - kto i kiedy może skorzystać? Jak to zrobić?

Wielu przedsiębiorców na to czekało. Wakacje od ZUS już niedługo staną się faktem. 9 maja 2024 roku uchwalono nowelizację ustawy o systemie ubezpieczeń społecznych oraz niektórych innych ustaw, która wprowadza do polskiego prawa tzw. wakacje składkowe. Nowe przepisy wchodzą w życie 1 listopada 2024 roku. Podpowiadamy, od kiedy można skorzystać z tego rozwiązania i jakie warunki należy spełnić.

Urlop wypoczynkowy 2024 (od A do Z). Wymiar, zasady, wynagrodzenie, zmiana pracodawcy, prawa i obowiązki pracownika oraz zakładu pracy

Jaki jest wymiar urlopu wypoczynkowego i od czego zależy? Jak powinien być udzielany urlop wypoczynkowy? Co to jest urlop proporcjonalny? Jakie są prawa i obowiązki pracodawcy a jakie pracownika? Wyjaśnia specjalistka ds. kadr i płac.

REKLAMA

Samofakturowanie - kto powinien wystawić duplikat faktury?

W imieniu niektórych sprzedawców wystawiam faktury na zasadzie samofakturowania. Jak powinienem postąpić, jeżeli jeden ze sprzedawców zgłosił mi, że zgubił fakturę, którą dla niego wystawiłem. Czy mogę mu wystawić duplikat?

Dążenie do płacenia jak najniższych podatków nie jest zakazane, jest naturalnym prawem każdego podatnika. Takie jest stanowisko NSA

Dążenie do płacenia jak najniższych podatków nie jest prawnie zakazane, a jest niejako naturalnym prawem każdego podatnika. Organy, a później sądy, mogą jedyni oceniać zgodność z prawem tych dążeń. Przypomniał sąd administracyjny, uchylając zaskarżoną przez przedsiębiorcę decyzję naczelnika urzędu celno-skarbowego.

Składka zdrowotna odpowiada za likwidację niejednego mikroprzedsiębiorstwa. To największy grzech Polskiego Ładu. Będą zmiany w przepisach

Polski Ład kojarzy się przedsiębiorcom głównie ze składką zdrowotną. Właściciele firm płacą zdecydowanie więcej niż przed reformą. "Składka zdrowotna odpowiada za likwidację niejednego mikroprzedsiębiorstwa. To największy grzech Polskiego Ładu" – uważa Damian Trepanowski, członek zarządu Business Tax Group. Rząd obiecuje zmianę problematycznych przepisów.

Cena LPG o 20% w górę na jesieni 2024 r. Po 20 grudnia pełne embargo na gaz z Rosji

Ilość LPG na polskim rynku w 2024 r. bardzo wzrosła, więc efektu wstrzymania dostaw tego paliwa z Rosji jeszcze nie widać - ocenił dla PAP dyrektor Generalny Polskiej Organizacji Gazu Płynnego Bartosz Kwiatkowski. Jego zdaniem wzrost cen LPG, o co najmniej 20 proc. będzie odczuwalny jesienią.

REKLAMA

Podatek od nieruchomości 2025: Czym jest całość techniczno-użytkowa budowli?

Centrum projektu zmian w podatku od nieruchomości, które mają wejść w życie z dniem 1 stycznia 2025 r., jest rozszerzenie definicji budowli o instalacje i urządzenia, które stanowią wraz z tym obiektem całość techniczno-użytkową. Czym ona jest, czyli – gdzie budowla ma mieć początek, a gdzie koniec? Dlaczego, to taki problem dla podatników?

Będą zmiany w podatku od nieruchomości. Ale przedsiębiorcy wyrażają zdecydowany sprzeciw wobec tych propozycji

Nowe przepisy dotyczące podatku od nieruchomości są bardzo niekorzystne dla firm. Propozycje zmian definicji budynku i budowli na potrzeby podatku od nieruchomości spowodują drastyczny wzrost opodatkowania majątku firm. Przedsiębiorcy wyrażają zdecydowany sprzeciw wobec tych propozycji.

REKLAMA