Zorganizowana część przedsiębiorstwa – kiedy mamy z nią do czynienia w rozliczeniach podatkowych

Natomiast przychód rozpoznaje się w przypadku objęcia udziałów/akcji w zamian za aport, którego przedmiot był inny niż ZCP.

Definicja tego pojęcia nabiera szczególnego znaczenia także na gruncie przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (dalej: ustawa o VAT) jako że zbycie ZCP nie podlega opodatkowaniu tym podatkiem (por. art. 6 pkt 1 ustawy o VAT).

Z racji odmiennego podatkowego ujęcia transakcji z udziałem ZCP ważna jest wiedza jak ustawy podatkowe (definicja ZCP jest taka sama zarówno w ustawie o CIT, ustawie o PIT jak i w ustawie o VAT) oraz organy podatkowe definiują to pojęcie.

Definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa zawarta jest w art. 4a pkt 4 ustawy o CIT/ art. 5a pkt 4 ustawy o PIT/ art. 2 ust. 27e ustawy o VAT pod którym to pojęciem rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Tym samym, zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest dowolnym zbiorem składników majątkowych (materialnych i niematerialnych) wchodzących w skład przedsiębiorstwa, ale wyodrębnionym organizacyjnie, finansowo i funkcjonalnie zespołem tych składników, zdolnym do bycia oddzielnym przedsiębiorstwem, samodzielnie realizującym określone zadania gospodarcze.

Polecamy: Faktura VAT od A do Z

Co warte jest podkreślenia, wyodrębnienie musi istnieć już w ramach istniejącego przedsiębiorstwa, a nie dopiero kształtować się po "wyprowadzeniu" w jakikolwiek sposób zespołu składników materialnych i niematerialnych z tego przedsiębiorstwa.

Jak wskazuje się w wyroku WSA w Opolu z dnia 07.12.2009r., sygn. I SA/Op 325/09:  Niewątpliwie zorganizowana część przedsiębiorstwa to sytuacja, która już zaistniała w strukturze organizacyjnej wnioskodawcy, a nie dopiero powstanie w przyszłości, to zaś oznacza , że nie ma możliwości wybierania przez podatnika, które wierzytelności i środki trwałe mogą, a które nie mogą być przekazywane.

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, oddział, wydział czy też zakład. Wyodrębnienie finansowe nie oznacza całkowitej samodzielności finansowej lecz sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Nie należy tego pojęcia utożsamiać z posiadaniem przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa pełnej samodzielności finansowej, czy też samodzielnym sporządzaniem bilansu. Odnośnie wyodrębnienia funkcjonalnego - kryterium to sprowadza się do ustalenia czy wyodrębniona organizacyjnie całość jest w stanie przejąć zadania oraz samodzielnie funkcjonować na rynku (pogląd taki wyraził m.in. WSA w Gliwicach w wyroku z dnia  06.07.2010r., sygn. I SA/GL 112/10, a także WSA w Krakowie w wyroku z dnia 15.04.2010 r., sygn. akt I SA/Kr 31/10).

Zakwalifikowanie danego z  zespołu składników materialnych i niematerialnych jako zorganizowanej części przedsiębiorstwa możliwe jest jedynie, gdy spełnione są jednocześnie wszystkie przesłanki określone w powołanym przepisie.

Ważne

Mając na uwadze przytoczoną powyżej definicję zorganizowanej części przedsiębiorstwa obowiązującą na gruncie przepisów ustawy o CIT uznać należy, że zespół składników będzie mógł być uznany za zorganizowaną część przedsiębiorstwa jeżeli:

1. istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań;

2. zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie;

3. składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych;

4. zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze.

Pragniemy podkreślić, iż definicja ZCP zawarta w ustawie o CIT wyraźnie wskazuje, że zespół składników majątkowych wchodzących w jego skład powinien zawierać także zobowiązania.

Tym samym, by zespół składników mógł być uznany za ZCP (oprócz przenoszonych składników majątkowych) oraz przykładowo umów z kontrahentami oraz umów o pracę, przeniesieniu powinny podlegać zobowiązania tego działu/ oddziału.

Organy podatkowe w wydawanych interpretacjach indywidualnych wskazują również, iż ZCP powinno zawsze obejmować prawa do nieruchomości, w której prowadzi działalność zbywca ZCP (por. przykładowo pismo Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 13.01.2011r., sygn. IPPB5/423-656/09-2/MB (wydane na gruncie przepisów ustawy o PDOP); pismo z dnia 20.10.2010r. sygn. IPPP1/443-877/10-4/AW (wydane na gruncie przepisów ustawy o VAT).

Na nieprawidłowość takiego stanowiska wskazują jednakże wyroki sądów administracyjnych. Jak czytamy w wyroku WSA w Warszawie z dnia 27.06.2011r., sygn. III SA/Wa 2995/10 (orzeczenie nieprawomocne): Z cytowanych wyroków Sądu Najwyższego wynika, ż aby dany zespół składników niematerialnych i materialnych przeznaczonych do prowadzenia działalności gospodarczej mógł być uznany za przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 55¹ K.c. nie jest konieczne wystąpienie wśród tych składników nieruchomości lub tytułu prawnego do nieruchomości; podobnie Wyrok WSA w Gdańsku z dnia 24 listopada 2009 r., sygn. akt I SA/Gd 494/09, NSA w wyroku z dnia 09.03.2011r., sygn. I FSK 502/10.

Polecamy: Postępowanie podatkowe

Wartym podkreślenia jest wskazanie przez sąd w przytoczonym powyżej wyroku, że: o tym, jakie konkretne składniki muszą być przeniesione na nabywcę, aby można było uznać, że nastąpiło zbycie przedsiębiorstwa decydują okoliczności faktyczne, których nie można określić apriorycznie. W każdym przypadku należy badać przedmiot działalności gospodarczej i stosownie do niego określić minimum składników jakie powinny być przeniesione, by mogły one tworzyć przedsiębiorstwo.

Reasumując, dla określenia danego zespołu składników majątkowych jako zorganizowanej części przedsiębiorstwa nie wystarczy zorganizowanie jakiekolwiek masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać odrębnością organizacyjną i finansową, z możliwością samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym w razie zaistnienia takiej potrzeby.

Jednocześnie składniki tworzące ZCP zależą od charakteru działalności gospodarczej prowadzonej przez tę wyodrębnioną część przedsiębiorstwa, tak więc o tym, czy dany zespół składników tworzy ZCP należy każdorazowo rozstrzygać na bazie zaistniałych okoliczności faktycznych.