Podatek u źródła (WHT) 2019 - co się zmieniło w przepisach

Podatek „u źródła” i przepisy międzynarodowe

Rozliczenie podatku „u źródła” to obszar obejmujący regulacje krajowe, przepisy umów o unikaniu podwójnego opodatkowania oraz regulacje wspólnotowe.

Podstawowe regulacje na poziomie krajowym wynikają z przepisów krajowych ustawy o CIT. Ogólną zasadą wynikającą z tej ustawy jest zobowiązanie podmiotów dokonujących płatności, do pobrania z tych płatności i zapłaty podatku. Szczególnie ważna w tym wypadku jest rola, w której występują wspomniane podmioty, czyli rola płatnika.

Płatnikiem jest podmiot, który jest zobowiązany do obliczenia, poboru i wpłaty podatku w należytej wysokości, a w przypadku nienależytego wypełnienia tych obowiązków może on odpowiadać za powstałą zaległość oraz ponosić odpowiedzialność karno – skarbową.

Kategorie płatności objęte obowiązkiem poboru są wskazane w art. 21 oraz art. 22 ustawy o CIT. Najczęściej występujące w praktyce płatności to:

• Wypłata dywidendy (również krajowa);
• Płatność odsetek, na rzecz podmiotu zagranicznego;
• Wynagrodzenie za usługi o niskiej wartości dodanej, np. za zarządzanie, za wsparcie administracyjne, usługi marketingowe itd. płatne na rzecz podmiotu zagranicznego;
• Opłaty licencyjne płatne na rzecz podmiotu zagranicznego;

Najistotniejszym obowiązkiem płatnika jest potrącenie oraz zapłata do Urzędu Skarbowego podatku według stawki podstawowej. Podstawowa stawka dla dywidend to 19%, dla pozostałych kategorii płatności wskazanych powyżej 20%.

Polecamy: CIT 2019. Komentarz

Dyrektywy wspólnotowe a podatek u źródła „WHT”

Przepisy krajowe zostały zmodyfikowane przez regulacje wspólnotowe oraz umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania. Na poziomie wspólnotowym wprowadzono regulacje mające ograniczyć obowiązek poboru podatku u źródła przy spełnieniu określonych warunków. U podstaw wprowadzenia tych przepisów leży jeden z filarów wewnętrznego rynku wspólnotowego w postaci swobody przepływu kapitału. W tym wypadku swobodny przepływ kapitału ma zostać zapewniony przez zwolnienie płatności wewnątrzwspólnotowych dokonywanych pomiędzy podatnikami mającymi siedzibę w Unii Europejskiej.

Dyrektywy unijne zostały zaimplementowane do polskiego porządku prawnego w art. 21 ust. 3 oraz art. 22 ust. 4 ustawy o CIT. Zgodnie z brzmieniem tych przepisów wypłata dywidendy podlega zwolnieniu jeśli:

• Wypłacającym jest spółka mająca siedzibę lub zarząd na terytorium RP;
• Otrzymującym płatność jest spółka mająca siedzibę lub zarząd na terytorium RP, Unii lub EOG i podlegająca w tym kraju opodatkowaniu od całości swoich dochodów niezależnie od miejsca ich osiągnięcia;
• Odbiorca płatności posiada 10% udziałów w spółce wypłacającej przez okres dwóch lat (warunek dwóch lat może być spełniony w przyszłości);
• Odbiorca płatności nie korzysta ze zwolnienia z opodatkowania od całości swoich dochodów.

Celem zastosowania powyższych zwolnień, płatnik powinien potwierdzić rezydencję podatkową certyfikatem rezydencji oraz posiadać oświadczenie odbiorcy płatności o spełnieniu powyższych warunków, dodatkowo należy potwierdzić, iż podmiot otrzymujący płatność jest faktycznym odbiorcą (beneficial owner).

W odniesieniu do płatności z tytułu odsetek oraz należności licencyjnych warunki jakie należy spełnić to:

• Wypłacającym należność jest spółka będąca podatnikiem podatku dochodowego od całości swoich dochodów na terytorium RP lub zakład zagranicznego podatnika podlegający opodatkowaniu na terytorium RP;
• Uzyskującym przychody jest spółka podlegająca opodatkowaniu od całości swoich dochodów w innym niż RP kraju na terenie Unii Europejskiej lub EOG;
• Pomiędzy uzyskującym przychody a wypłacającym istnieje powiązanie kapitałowe o wartości, co najmniej 25% kapitału zakładowego przez 2 lata;
• Podmiot otrzymujący płatność jest rzeczywistym odbiorcą (beneficial owner) płatności;

Również w tym przypadku 2-letni warunek istnienia powiązania kapitałowego może zostać spełniony już po wypłacie wynagrodzenia. Dodatkowym obowiązkiem jest posiadanie certyfikatu rezydencji oraz oświadczenia odbiorcy płatności.

Należy podkreślić, iż powyższe zwolnienie ma zastosowanie do płatności odsetek oraz opłat licencyjnych, nie dotyczy ono płatności z tytułu usług o niskiej wartości dodanej. W tym wypadku podatek „u źródła” należy pobrać, jeśli z pomocą nie przyjdą umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania.

Umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania a podatek u źródła

Krajowe regulacje w zakresie podatku u źródła, są modyfikowane również poprzez regulacje umów o unikaniu podwójnego opodatkowania zawarte przez Polskę. Nie została ustalona hierarchia pomiędzy przepisami wspólnotowymi oraz regulacjami umów o unikaniu podwójnego opodatkowania, dlatego to do płatnika należy decyzja, które przepisy zastosuje i w jaki sposób obliczy i potrąci podatek u źródła.

Umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania zazwyczaj odnoszą się do poszczególnych kategorii płatności takich jak np. dywidendy, opłaty licencyjne oraz odsetki wskazując maksymalną wysokość podatku, jaką dane Państwo może nałożyć na określoną płatność.

Warunkiem skorzystania z regulacji umów o unikaniu podwójnego opodatkowania jest posiadanie certyfikatu rezydencji odbiorcy płatności, który w ten sposób musi potwierdzić, iż ma prawo do korzystania z przepisów danej umowy.

Szczególną uwagę należy w tym miejscu zwrócić na wynagrodzenie z tytułu tzw. usług o niskiej wartości dodanej, np. usług zarządzania, marketingu czy też wsparcia administracyjnego. Umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania nie odnoszą się specyficznie do tej kategorii płatności, jest ona rozwiązywana przy zastosowaniu przepisów dotyczących tzw. stałego zakładu i opodatkowania zysków przedsiębiorstwa. Przyjęta logika opiera się na regulacji art. 7 umów o unikaniu podwójnego opodatkowania, zgodnie z którym zyski przedsiębiorstwa posiadającego siedzibę w danym Państwie mogą być opodatkowane tylko w tym Państwie, z wyjątkiem sytuacji gdy są osiągane za pośrednictwem stałego zakładu. Oznacza to, że zyski przedsiębiorcy zagranicznego, który nie posiada w Polsce stałego zakładu mogą być opodatkowane jedynie w kraju jego siedziby. Zastosowane umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania mają pierwszeństwo przed regulacjami krajowymi, co oznacza, iż w odniesieniu do zysków przedsiębiorstwa, Polska nie może nałożyć podatku u źródła, niemniej jednak warunkiem zastosowania umów o unikaniu podwójnego opodatkowania jest posiadanie certyfikatu rezydencji. W przypadku jego braku, pierwszeństwo mają przepisy krajowe i podatek według stawki krajowej należy pobrać.

Nowe regulacje w zakresie podatku u źródła

Z początkiem 2019 roku do polskiego porządku prawnego wprowadzono szereg przepisów nowelizujących m.in. art. 26 ustawy o CIT. Wejście w życie części regulacji zostało odroczonych do lipca 2019, jednak niektóre przepisy już obowiązują i należy je uwzględniać przy stosowaniu regulacji podatkowych.

Celem nowych przepisów jest uszczelnienie regulacji podatkowych i zapobieganie zjawisku tzw. treaty shopping,polegającego na sztucznym wykorzystywaniu jurysdykcji podatkowych, mających korzystne umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania.

Nowe regulacje wprowadzają szereg zmian nakładających na płatników dodatkowe obowiązki weryfikacji kontrahenta, a w szeregu przypadków zobowiązując do zapłaty podatku.

Zgodnie z nowym brzmieniem art. 26 ustawy o CIT, osoby prawne, jednostki organizacyjne oraz osoby fizyczne będące przedsiębiorcami dokonujący wypłat z tytułu odsetek, należności licencyjnych, dywidend lub płatności z tytułu usług o niskiej wartości dodanej, których wartość w danym roku podatkowym przekracza 2 mln PLN na rzecz jednego podatnika, są obowiązane potrącać i wpłacać podatek bez zastosowania preferencji wynikających z umów o unikaniu podwójnego opodatkowania oraz zwolnień.

W efekcie wprowadzonych zmian, szereg podmiotów korzystających dotychczas z preferencyjnych stawek podatkowych oraz zwolnień, będzie zobowiązana do odprowadzenia podatku u źródła. Obowiązek ten został odroczony w czasie do lipca 2019 r.

Dochowanie należytej staranności

Nowelizacja dotyka również innych aspektów związanych z poborem podatku u źródła, także w sytuacji gdy próg 2 mln PLN nie zostanie przekroczony. Z jednej strony możliwe jest stosowanie dotychczasowych preferencji oraz zwolnień, z drugiej strony na płatników nałożony został obowiązek weryfikacji warunków zastosowania obniżonej stawki podatku, z zachowaniem należytej staranności. Przy ocenie dochowania należytej staranności, ustawodawca nakazuje uwzględnić charakter oraz skalę prowadzonej działalności.

Przepisy w zakresie weryfikacji są nieco lakoniczne, dają jednak organom podatkowym relatywnie duże możliwości zarzucenia płatnikowi braku należytej staranności i wyciągnięcia z tego faktu negatywnych konsekwencji.

Należy podkreślić, iż obowiązywanie przepisów nakładających obowiązek weryfikacji oraz dochowania należytej staranności nie zostało odroczone w czasie, w związku z czym są one wiążące od początku 2019 r.

Zastosowanie zwolnienia lub obniżonej stawki podatku

Zwolnienie lub obniżona stawka może być zastosowana w odniesieniu do płatności przekraczających 2 mln PLN na trzy sposoby:

Pierwszy z nich to zapłata podatku, a następnie wnioskowanie o jego zwrot. Jest to procedura czasochłonna i wymagająca fizycznej zapłaty podatku, z drugiej jednak strony nie powoduje dodatkowego ryzyka po stronie płatnika, który z praktycznej perspektywy jest podmiotem ponoszącym największą odpowiedzialność za stosowanie zwolnienia lub obniżonej stawki. Należy podkreślić, iż skuteczne aplikowanie o zwrot podatku wymaga udowodnienia organowi podatkowemu, że warunki do zastosowania zwolnienia lub obniżonej stawki są spełnione, w efekcie odpowiednie informacje oraz dokumenty muszą zostać uzyskane od odbiorcy płatności.

Drugą metodą zastosowania zwolnienia lub preferencyjnej stawki podatkowej jest złożenie organom podatkowym oświadczenia potwierdzającego, że płatnik jest w posiadaniu odpowiednich dokumentów oraz w wyniku przeprowadzonej weryfikacji, nie ustalono podstaw do kwestionowania możliwości stosowania preferencji. Po złożeniu takiego oświadczenia najpóźniej w dniu dokonania płatności, możliwe jest stosowanie zwolnień lub preferencyjnych stawek opodatkowania przez dwa miesiące, po tym okresie konieczne jest ponowne złożenie oświadczenia.

Trzecią możliwością stosowania preferencji podatkowych jest uzyskanie opinii organów podatkowych o zastosowaniu zwolnienia. Jest to opinia wydana po weryfikacji warunków zastosowania zwolnienia, ważna przez 3 lata od wydania. Posiadanie takiej opinii uprawnia do stosowania zwolnień wynikających z art. 21 ust. 3 oraz 22 ust. 4 ustawy o CIT.

Przepisy wchodzące w życie od lipca, w znacznym stopniu utrudnią funkcjonowanie podmiotom dokonującym transgranicznych płatności o wartości przewyższającej 2 mln PLN rocznie, pomimo przewidzianych możliwości zwrotu lub stosowania zwolnień należy spodziewać się, iż wpływy z tytułu podatku u źródła znacznie się zwiększą, a płatnicy będą zmuszeni ponosić dalece większe ryzyko podatkowe niż obecnie. W wielu przypadkach konieczne jest wprowadzenie procedur wewnętrznych, służących weryfikacji kontrahentów oraz ewentualnych obowiązków w zakresie podatku u źródła.