Kiedy kara umowna z tytułu rozwiązania umowy jest kosztem

Tak stwierdzono w ustnym uzasadnieniu wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 12 lutego 2013 r., (sygn. III SA/Wa 2105/12).

Rozwiązanie niekorzystnej umowy

Sprawa dotyczyła spółki, która prowadziła działalność w zakresie handlu detalicznego. W jej ramach zawierała liczne umowy najmu lokali użytkowych. W toku prowadzonej przez spółkę działalności zdarzało się, że umowy najmu w konkretnych lokalizacjach były przedterminowo rozwiązywane.

Większość zawieranych przez spółkę umów nie przewidywała możliwości wcześniejszego wypowiedzenia. W rezultacie prowadzonych negocjacji i zawieranych porozumień z wynajmującym, zazwyczaj w formie ugody cywilnoprawnej, spółka zobowiązywała się wówczas do zapłaty kary umownej lub odszkodowania dla wynajmującego. Każdy przypadek rozwiązania umowy przez spółkę zawsze był poprzedzony analizą ekonomiczno-finansową.

Kara umowna zapłacona za nieterminowe wykonanie umowy jako koszt uzyskania przychodów

Na tle powyższego, spółka zwróciła się do organu podatkowego z wnioskiem o interpretację, w którym zapytała, czy wydatki ponoszone przez nią z tytułu kar umownych może zaliczyć do kosztów podatkowych, oraz - w jakim momencie powinna to uczynić.

Przedstawiając własne stanowisko spółka wskazała, że okoliczności sprawy wskazują, że mamy do czynienia z kosztem podatkowym, który powinien być rozliczany jednorazowo w dacie poniesienia, stanowi on bowiem koszt pośredni. 

Dyrektor Izby Skarbowej uznał stanowisko spółki za nieprawidłowe. W opinii organu, w przedmiotowej sprawie nie można uznać, że wydatki na kary umowne stanowią koszt podatkowy ze względu na brak związku przyczynowo-skutkowego między wydatkiem a osiąganym przychodem.

Definicja kosztów uzyskania przychodów

Organ wskazał, że samo działanie polegające na ograniczeniu uszczuplenia majątku spółki, czy też osiąganie  niższych zysków, niż pierwotne zakładano, nie stanowi wystarczającej podstawy do uznania, iż mamy do czynienia z zabezpieczeniem źródła przychodów. Dyrektor podkreślił, że nie wszystkie wydatki związane z działalnością gospodarczą, nawet ekonomicznie uzasadnione, stanowią koszty uzyskania przychodów.

Po wyczerpaniu toku instancyjnego spółka wniosła skargę do WSA, który ją uwzględnił i uchylił zaskarżoną interpretację.

Kara umowna poniesiona w celu zmniejszenia strat stanowi koszt uzyskania przychodów

Zagadnienie kwalifikowania do kosztów uzyskania przychodów wydatków ponoszonych w celu minimalizowania strat ponoszonych przez podatników wciąż budzi wątpliwości.

Komentowane orzeczenie WSA w Warszawie wpisuje się jednak w korzystną linię interpretacyjną uznającą zasadność zaliczania tego typu wydatków do kosztów uzyskania przychodów.

Wydatki związane z przedterminowym rozwiązaniem niekorzystnej umowy mogą być kosztem podatkowym

W mojej ocenie, WSA w Warszawie argumentując swoje stanowisko w pełni zasadnie odwołał się do tez uchwały NSA w sprawie zasad zaliczania do kosztów uzyskania przychodów straty odpowiadającej niezamortyzowanej wartości początkowej inwestycji w obcym środku trwałym.

Kiedy strata z inwestycji w obcym środku trwałym może być kosztem

W uchwale tej stwierdzono bowiem, że na działalność gospodarczą należy patrzeć w szerszym kontekście, a nie jedynie z perspektywy pojedynczych operacji gospodarczych. Ostateczny wynik finansowo – ekonomiczny podatnika jest bowiem kształtowany przez wszystkie przedsięwzięcia gospodarcze podatnika, które mogą być mniej lub bardziej zyskowne, a nawet deficytowe.

Należy jednak pamiętać, że niektóre działania powodujące przejściowe straty mogą być elementem szerszej strategii gospodarczej, która w perspektywie może służyć zwiększeniu przychodów bądź zabezpieczeniu ich źródeł.

Kara umowna może być kosztem uzyskania przychodów

Przedmiotowa kwestia jest jednak sporna, czego dowodzi m. in. fakt, że wydany w zbliżonym stanie faktycznym wyrok WSA w Warszawie z 12 kwietnia 2012 r., sygn. III SA/Wa 2349/11 stanowi przedmiot skargi kasacyjnej.

Należy mieć nadzieje, że orzekający w tej sprawie skład sędziowski podzieli niewątpliwie słuszne stanowisko prezentowane przez WSA w Warszawie i umocni tym samym korzystną dla podatników linię orzeczniczą.

Michał Hankus, konsultant w dziale prawno-podatkowym PwC