Wynagrodzenie za ustanowienie służebności przesyłu a podatek dochodowy PIT

Zdaniem organów podatkowych służebność przesyłu nie jest rodzajem służebności gruntowej i wynagrodzenie otrzymane z tego tytułu nie może zatem korzystać ze zwolnienia określonego w art. 21 ust. 1 pkt 120 ustawy o PIT.

Dodatkowo organy argumentują, że wynagrodzenie to nie ma charakteru odszkodowawczego.

Odmiennego zdania są podatnicy i składy sądów administracyjnych (por. m.in. NSA w wyroku z dnia 1 czerwca 2011 r. sygn. akt II FSK 88/10 oraz z dnia 29 września 2011 r., sygn. akt II FSK 654/10).

Sądy powołują się na pogląd, że służebność przesyłu stanowi rodzaj służebności gruntowej zatem wynagrodzenie (odszkodowanie) otrzymane z tego tytułu winno podlegać zwolnieniu na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 120 ustawy PIT.

W kontekście powstałego sporu Minister Finansów wydał w dniu 10.07.2013 r. interpretację ogólną sygn. DD3/033/101/CRS/13/RWPD-48186/RD-70022/13, w której odniósł się do kwestii opodatkowania służebności przesyłu podatkiem dochodowym.

W interpretacji Minister Finansów wyjaśnił, że służebność przesyłu nie stanowi rodzaju służebności gruntowej.

Pogląd przeciwny jest odosobniony w doktrynie i w literaturze przedmiotu spotkał się z uzasadnioną krytyką (zob. M. Olczyk: Komentarz do ustawy z dnia 30 maja 2008 r. o zmianie ustawy - Kodeks cywilny oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2008 r. Nr 116, poz. 731), LEX/el. 2008; K.A. Dadańska w: A. Kidyba (red.), K.A. Dadańska, T.A. Filipiak, Kodeks cywilny. Komentarz. Tom II. Własność i inne prawa rzeczowe. Wolters Kluwer Business 2012, s. 337; E. Gniewek: Komentarz do wybranych przepisów Kodeksu cywilnego, C.H.Beck 2012, s. 262).

O odrębności tych dwóch rodzajów służebności (gruntowej i przesyłu) ma świadczyć układ ustawy Kodeks cywilny. Dział III Księgi drugiej Kodeksu cywilnego został bowiem podzielony na trzy rozdziały: rozdział I. Służebności gruntowe, rozdział II. Służebności osobiste i rozdział III. Służebność przesyłu.

Zdaniem Ministra Finansów nie powinno budzić wątpliwości, że na gruncie prawa cywilnego służebność przesyłu nie jest ani służebnością gruntową, ani służebnością osobistą, lecz stanowi odrębny od nich rodzaj służebności. Dlatego też brak jest podstaw do uznania, że w ustawie podatkowej pojęcie służebności gruntowej i pojęcie służebności przesyłu jest tożsame.

W efekcie, analizując treść art. 21 ust. 1 pkt 120 ustawy o PIT, zgodnie z którym wolne od podatku dochodowego są odszkodowania wypłacone, na podstawie wyroków sądowych i zawartych umów (ugód), posiadaczom gruntów wchodzących w skład gospodarstwa rolnego, z tytułu:

1. ustanowienia służebności gruntowej,
2. rekultywacji gruntów,
3. szkód powstałych w uprawach rolnych i drzewostanie

- w wyniku prowadzenia na tych gruntach, przez podmioty uprawnione na podstawie odrębnych przepisów, inwestycji dotyczących budowy infrastruktury przesyłowej ropy naftowej i produktów rafinacji ropy naftowej oraz budowy urządzeń infrastruktury technicznej, o których mowa w art. 143 ust. 2 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (Dz. U. z 2010 r. Nr 102, poz. 651, z późn. zm.), należy zauważyć, że przedmiotowe zwolnienie podatkowe nie odwołuje się do wynagrodzenia otrzymanego z tytułu ustanowienia służebności przesyłu.

Służebność przesyłu a VAT

Czy rolnikowi opłaca się być czynnym podatnikiem VAT?

Minister Finansów stwierdził również, że wynagrodzenie za ustanowienie służebności przesyłu nie jest odszkodowaniem, ponieważ wynagrodzenie to przysługuje niezależnie od poniesionej szkody, i niezależnie od tego, czy przedsiębiorca efektywnie korzystał z gruntu.

 

Argumentem dodatkowym jest terminologia stosowana w Kodeksie cywilnym. Art. 305² Kodeksu cywilnego przewiduje możliwość żądania wynagrodzenia za ustanowienie służebności przesyłu, a nie odszkodowania, o którym mowa w zwolnieniu podatkowym przewidzianym w art. 21 ust. 1 pkt 120 ustawy PIT.

 

Dodatkowo organ zwrócił uwagę na jedną z zasad wykładni: expressio unius, w myśl której jeśli ustawodawca wymienia w przepisie jeden z elementów należący do określonego zbioru, to z zakresu normy prawnej wyłącza tym samym pozostałe, niewymienione elementy.

Skoro zatem ustawodawca w art. 21 ust. 1 pkt 120 ustawy o PIT wymienia służebność gruntową nie wymieniając jednocześnie służebności przesyłu, to należy stwierdzić, że do tej ostatniej nie ma zastosowania zawarte w tym przepisie zwolnienie podatkowe.

W rezultacie otrzymane przez rolnika wynagrodzenie (odszkodowanie) stanowi dla niego przychód z innych źródeł, nie korzystający ze zwolnienia na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 120 ustawy PIT.

Przychód tego rodzaju podlega opodatkowaniu według skali podatkowej, który powinien zostać wykazany w zeznaniu podatkowym, składanym we właściwym urzędzie skarbowym, w terminie do dnia 30 kwietnia roku następującego po roku podatkowym, w którym otrzymano to świadczenie.

Warto jednak zaznaczyć, że trwają prace nad zmianą przepisów ustawy o PIT i wprowadzeniu nowej preferencji dotyczącej tego konkretnego rodzaju służebności.

Zgodnie z projektowanym art. 21 ust. 1 pkt 120a zwolnienie obejmie wynagrodzenia otrzymane za ustanowienie służebności przesyłu w rozumieniu przepisów Kodeksu cywilnego. Zmianę zakłada projekt ustawy o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz niektórych innych ustaw (wersja z 14 maja 2013 r.).

Warto zatem trochę poczekać i nie śpieszyć się z windykacją roszczeń z tytułu ustanowienia służebności przesyłu w tym roku, aby uniknąć konieczności zapłaty podatku.