Jakie są skutki podatkowe udzielenia pożyczki bezgotówkowej?

Tak wynika z orzeczenia Naczelnego Sądu Administracyjnego z 26 listopada 2010 r. (II FSK 1301/09).

Pożyczka od spółki zagranicznej w formie przelewu

Sprawa dotyczyła umowy pożyczki udzielonej spółce przez spółkę komandytową z siedzibą w Stanach Zjednoczonych. Przekazanie środków pieniężnych nastąpiło bezgotówkowo, za pośrednictwem przelewu. Od umowy tej zapłacony został podatek od czynności cywilnoprawnych.

Następnie spółka wniosła o zwrot nadpłaty. W jej ocenie, w świetle art. 1 ust. 4 ustawy o PCC umowa pożyczki podlega podatkowi tylko wówczas, gdy wszystkie prawa majątkowe będące jej przedmiotem są wykonywane na terytorium Polski.

Spółka wyraziła przekonanie, że suma pieniężna jest swoistego rodzaju dobrem niematerialnym, a nie rzeczą, toteż w niniejszej sprawie przedmiotem pożyczki nie były pieniądze rozumiane jako rzeczy, lecz prawa majątkowe.

Skoro zatem opodatkowaniu podlega czynność prawna udzielenia pożyczki, to miejsce zamieszkania wierzyciela w momencie udzielania pożyczki (miejsce siedziby) powinno decydować o miejscu wykonania prawa majątkowego. W niniejszej sprawie miejscem tym były Stany Zjednoczone, a nie Polska.

Organ podatkowy odmówił stwierdzenia nadpłaty, stwierdzając, że przedmiotem umowy pożyczki nie są prawa majątkowe, lecz pieniądze traktowane jako rzeczy. Po wyczerpaniu toku instancyjnego sprawa trafiła do WSA, który przyznał rację podatnikowi.

Zdaniem sądu I instancji, pieniądze, jako znaki pieniężne (banknoty i bilon) mają określoną postać fizyczną, co upodabnia je do rzeczy, ale ich wartość nie wynika z cech materialnych tych znaków, lecz z nadanej pieniądzom zdolności do umarzania zobowiązań, czy wykonywania funkcji płatniczych. Pieniądz bankowy nie istnieje więc jako rzecz.

W ocenie sądu, umowa pożyczki pieniędzy podlega opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych, jeżeli prawo majątkowe, które jest jej przedmiotem, wykonywane jest na terytorium Polski.

W takim przypadku, dla oceny zaistnienia obowiązku podatkowego konieczne jest zastosowanie art. 1 ust. 4 pkt 1 in fine ustawy o PCC – gdyż przedmiotem umowy pożyczki pieniędzy jest prawo majątkowe.

Pieniądz bezgotówkowy może być przedmiotem umowy pożyczki

Od powyższego wyroku organ podatkowy wniósł skargę kasacyjną, która została uwzględniona.

NSA stwierdził, że w niniejszej sprawie kluczowe jest udzielenie odpowiedzi na pytanie, czy pieniądz bezgotówkowy może być przedmiotem umowy pożyczki w świetle art. 720 K.c.?

Zdaniem NSA, na to pytanie należy odpowiedzieć twierdząco. Przedmiotem pożyczki są "jednostki pieniężne", wyrażające pewną wartość ekonomiczną. Podkreślenia wymaga zatem, że przy pożyczce pieniężnej możliwe jest posłużenie się różnymi formami zapłaty (w gotówce, przez przelew bankowy, czy przelew elektroniczny).

Oznacza to, że jej przedmiotem może być także tzw. pieniądz bezgotówkowy, a więc jednostki pieniężne (w odróżnieniu od znaków pieniężnych, czyli pieniądza gotówkowego – banknotów i monet).

Pieniądz bezgotówkowy, choć nie istnieje w formie zmaterializowanej – może być bez ograniczeń wymieniany na banknoty i monety oraz wprowadzany do obrotu bez pośrednictwa banku. W konsekwencji, zdaniem NSA, przyjąć należy, iż zapłata bezgotówkowa oznacza wydanie przedmiotu pożyczki.

Uprawniony więc jest pogląd, że pożyczka pieniężna może być udzielona nie tylko przez wręczenie pożyczkobiorcy określonej ilości znaków pieniężnych, ale także przez przekazanie pożyczkobiorcy określonej sumy pieniężnej w każdej dostępnej formie – w tym przez elektroniczny przelew pieniądza bezgotówkowego. Czynność ta – zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. b ustawy o PCC – podlega obowiązkowi podatkowemu.

Ważny wyrok w kontrowersyjnej kwestii

NSA w wyroku z dnia 12 stycznia 2011 roku zauważył, iż przy pożyczce pieniężnej możliwe jest posłużenie się różnymi formami zapłaty, w tym także tzw. pieniądzem bezgotówkowym. 

Zdaniem sądu decydujące znaczenie ma sama możliwość swobodnego dysponowania określoną sumą pieniężną, a nie jej forma.

Jednocześnie sąd stanął na stanowisku, iż pieniądze, a więc także pieniądze bezgotówkowe należy traktować, jako rzeczy sui generis, a więc podlegające opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych, o ile w momencie udzielenia pożyczki środki pieniężne znajdowały się na terenie Polski, np. zostały udzielone przez bank będący polskim rezydentem podatkowym.

Wyrok ten wpisuje się w dłuższy spór na temat charakteru pieniędzy i tego czy należy traktować je jak rzeczy, czy też jak prawa majątkowe. Głos w tej sprawie zabierali liczni przedstawiciele doktryny prezentując skrajnie odmienne poglądy, brak było również jednolitej linii orzecznictwa sądów administracyjnych i organów podatkowych.

Uznanie, iż mamy do czynienia z prawem majątkowym tworzyło kuszącą możliwość uniknięcia opodatkowania przy pożyczkach udzielanych podmiotom zagranicznym, potraktowanie pieniędzy jako rzeczy sui generis skutecznie taką możliwość wyłącza.

Polecamy: Serwis Podatki osobiste

Polecamy: Serwis PIT

Z perspektywy pewności obrotu wyrok NSA może mieć duże znaczenie wyznaczając sposób rozstrzygania tego typu wątpliwości przez organy podatkowe w przyszłości, jak i stanowiąc jasne ostrzeżenie dla podatników próbujących w ten sposób uniknąć obowiązku zapłaty podatku od czynności cywilnoprawnych.

Wydaje się jednak, iż choć trudno nie zgodzić się z opinią NSA, iż nie można różnicować traktowania środków pieniężnych w tradycyjnej formie (banknotów, bilonu, itp.) od pieniędzy bezgotówkowych - to pokusa uniknięcia opodatkowania jest na tyle silna, iż jeszcze nie raz spór ten może trafić pod obrady sądu.