Ustalanie treści czynności prawnej przez organy podatkowe i czynności pozorne

Wprowadzony do polskiego porządku prawnego artykuł 199a Ordynacji Podatkowej zajął miejsce regulacji usuniętych na skutek wyroku Trybunału Konstytucyjnego, jest on bowiem powtórzeniem treści art. 24 a Ordynacji Podatkowej. Wspomniany artykuł 24a Ordynacji Podatkowej został uchylony po wyroku Trybunału Konstytucyjnego z dnia 11 maja 2004 r., w którym to Trybunał stwierdził, iż przepisy te są niezgodne z art. 2 oraz art. 217 Konstytucji.

Trybunał uznał między innymi, że nie jest możliwe uznanie czynności dokonanej zgodnie z prawem w taki sposób, aby cel osiągnięty przez tą czynność został uznany za zakazany.

Regulacje zawarte w art. 199 a Ordynacji Podatkowej nie zmieniają skutków podatkowych czynności prawnych, podjętych wyłącznie w celu osiągnięcia korzyści majątkowych przez podatnika, a jest to jedynie przepis proceduralny. Jest to przepis, który wyposaża organy podatkowe w narzędzia do walki ze zjawiskiem unikania opodatkowania.

Zgodnie z brzmieniem tego przepisu, organ podatkowy, dokonując ustalenia treści czynności prawnej, uwzględnia zgodny zamiar stron i cel czynności, a nie tylko dosłowne brzmienie oświadczeń woli złożonych przez strony czynności. Jeżeli pod pozorem dokonania czynności prawnej dokonano innej czynności prawnej, skutki podatkowe wywodzi się z tej ukrytej czynności prawnej.

Natomiast, jeżeli z dowodów zgromadzonych w toku postępowania, w szczególności zeznań strony, chyba że strona odmawia składania zeznań, wynikają wątpliwości co do istnienia lub nieistnienia stosunku prawnego lub prawa, z którym związane są skutki podatkowe, organ podatkowy występuje do sądu powszechnego o ustalenie istnienia lub nieistnienia tego stosunku prawnego lub prawa.

Nazwy towarów i usług na paragonach - interpretacja ogólna MF

Sprzedaż towarów używanych zwolniona z VAT – zmiany 2014

Pozorność czynności prawnej w rozumieniu art. 199a § 2 OP dotyczy sytuacji, gdy strony dokonują czynności prawnej dla ukrycia innej czynności prawnej, która to czynność ma wywołać skutki prawne. Ustawodawca nie nakazuje kwestionować skuteczności czynności na gruncie prawa podatkowego, ale nakazuje wywodzenie skutków podatkowych z czynności ukrytej.

Powyższy przepis dotyczy tzw. czynności pozornych, dzięki którym podatnik osiąga korzyść majątkową, poprzez rzekome zawarcie czynności. W myśl art. 83 Kodeksu Cywilnego, nieważne jest oświadczenie woli złożone drugiej stronie za jej zgodą dla pozoru.

O pozorności można zatem mówić, o ile zostaną spełnione łącznie następujące przesłanki:

1. oświadczenie zostało złożone dla pozoru;

2. oświadczenie złożono drugiej stronie;

3. druga strona wyraziła zgodę na dokonanie czynności jedynie dla pozoru.

Ponadto, przepis przyznaje organom prawo do wystąpienia do sądu w przypadku wątpliwości, czy określony stosunek prawny istnieje czy nie.

Jest to jednocześnie gwarancja dla podatnika, który również może zażądać od organu podatkowego skierowania sprawy do sądu, odmowne rozpatrzenie takiego wniosku podatnika powinno być wyczerpująco uzasadnione.

Ponadto organ, korzystający z uprawnienia skierowania sprawy do sądu, również ma obowiązek wykazania w uzasadnieniu tego postanowienia zasadności zastosowania art. 199a § 3 OP. Przepis ten przewiduje konieczność wystąpienia do sądu powszechnego jedynie wówczas, gdy w określonych tam warunkach wynikają wątpliwości co do istnienia lub nieistnienia stosunku prawnego lub prawa, a nie wówczas, gdy przedmiotem oceny ze strony organów jest sama treść istniejącego już stosunku prawnego i kształtujących go oświadczeń woli.

Powyższe przepisy niejednokrotnie budziły wątpliwości, jednak chociażby po wniosku Rzecznika Praw Obywatelskich uznane zostały za zgodne z Konstytucją. Jak zauważył Trybunał powyższe przepisy w żaden sposób nie ograniczają autonomii woli stron stosunków cywilnoprawnych ani też nie wiążą żadnych negatywnych konsekwencji materialnoprawnych z treścią tych stosunków.

Joanna Litwińska,

ECDDP Spółka Doradztwa Podatkowego