Wydatki na rzecz pracownika - rozliczenie VAT

Źródło finansowania świadczeń pracowniczych a VAT

Świadczenia na rzecz pracownika mogą być finansowane z ZFŚS lub środków obrotowych. Źródło finansowania wpływa na sposób rozliczenia VAT.

Wydatki na rzecz pracowników w całości lub w części finansowane z ZFŚS

W przypadku pierwszej grupy wydatków na rzecz pracowników, finansowanych w całości z ZFŚS bądź w części z ZFŚS, a w pozostałej części przez pracowników, pracodawca nie występuje jako podatnik podatku od towarów i usług. Tym samym czynności te nie podlegają opodatkowaniu VAT. Stanowisko to potwierdził Minister Finansów w interpretacji ogólnej z 27 maja 2013 r. (sygn. PT1/033/20/831/KSB/12/RD50859). Skoro w tym przypadku nie ma w ogóle opodatkowania VAT, tym samym nie można mówić o konieczności wystawienia faktury VAT. Nie ma także konieczności prowadzenia ewidencji za pomocą kasy fiskalnej. Pracodawca nie odliczy VAT od dokonanych wydatków.

Przez dłuższy czas organy podatkowe zajmowały jednomyślnie takie stanowisko. Ostatnio w wydawanych interpretacjach dotyczących wydatków finansowanych w części z ZFŚS organy podatkowe zaczęły przyznawać podatnikom prawo do pełnego odliczenia VAT od dokonanych zakupów. W piśmie Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 25 maja 2021 r. (sygn. 0111-KDIB3-1.4012.112.2021.2.IK) czytamy:

Skoro Wnioskodawca (pracodawca), czynny zarejestrowany podatnik podatku VAT, nabywa karty MultiSport w celu przekazania ich pracownikom za częściową nawet tylko odpłatnością, czyli w celu odsprzedaży, to ich zakup służy bezpośrednio realizacji czynności opodatkowanej. Wnioskodawcy przysługuje więc prawo do pełnego odliczenia VAT naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących zakup tych kart, otrzymanych od podmiotu trzeciego.
Należy zatem stwierdzić, że w sytuacji, gdy dany zakup jest wykorzystywany przez Wnioskodawcę wyłącznie do działalności opodatkowanej VAT i nie jest wykorzystywany do działalności zwolnionej oraz Wnioskodawca może przyporządkować ten zakup wprost do czynności opodatkowanych, przysługuje Mu prawo do pełnego odliczenia podatku naliczonego z tytułu tego nabycia.

Powstaje pytanie, w jakiej wysokości naliczyć podatek. W VAT nie ma czynności częściowo odpłatnych. Dlatego należy uznać, że jest to czynność odpłatna. Podstawą opodatkowania jest zasadniczo kwota, którą sprzedawca ma otrzymać od nabywcy, pomniejszona o VAT. Czyli w tym przypadku byłaby to należność od pracownika pomniejszona o VAT.

Nie zgadzają się z tym organy podatkowe. Ich zdaniem podstawą opodatkowania powinna być cena rynkowa ze względu na brzmienie art. 32 ustawy o VAT. Z przepisu tego wynika, że w przypadku gdy:

• między nabywcą a dokonującym dostawy towarów lub usługodawcą istnieje związek wynikający między innymi ze stosunku pracy oraz
• wynagrodzenie jest niższe od wartości rynkowej,
• nabywca towarów lub usług nie ma pełnego prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego

- organ podatkowy określa podstawę opodatkowania zgodnie z wartością rynkową, jeżeli okaże się, że związek ten miał wpływ na ustalenie wynagrodzenia z tytułu dostawy towarów lub świadczenia usług.

W piśmie Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 19 maja 2021 r. (sygn. 0114-KDIP1-3.4012.70.2021.4.JG) czytamy:

Z powyższego wynika, że pomiędzy Wnioskodawcą a pracownikami istnieje związek, o którym mowa w art. 32 ust. 2 pkt 2 ustawy. W związku z tym, mając na uwadze art. 32 ust. 1 oraz ust. 2 pkt 2 ustawy Wnioskodawca określając podstawę opodatkowania powinien uwzględnić wartość rynkową odsprzedawanych pracownikom Świadczeń. Ponieważ w przedmiotowej sprawie wartość odsprzedawanych usług będzie wskazana na fakturze od Operatora należy uznać za prawidłowe stanowisko Wnioskodawcy, że podstawą opodatkowania podatkiem VAT będzie koszt nabycia usług przez Wnioskodawcę.

Oznacza to, że takie świadczenie będzie neutralne dla podatnika. Odliczy podatek, ale go również naliczy w takiej samej wysokości.

Zakup finansowany częściowo lub w całości ze środków obrotowych podatnika

Gdy zakup jest w części finansowany przez pracodawcę ze środków obrotowych, mamy do czynienia ze świadczeniami podlegającymi VAT. Gdy świadczenie jest częściowo finansowane przez pracodawcę, a częściowo przez pracownika, jest to świadczenie odpłatne. Obecnie organy podatkowe uznają, że podstawą opodatkowania jest wartość rynkowa świadczenia, pomniejszona o należny VAT. W tej sytuacji pracodawca nie ma obowiązku dokumentowania tego świadczenia za pomocą faktury (chyba że pracownik wystąpi z żądaniem) ani kasy rejestrującej.

W drugim przypadku (gdy zakup jest w całości finansowany przez pracodawcę) jest to świadczenie nieodpłatne podlegające VAT, którego podstawą opodatkowania jest koszt świadczenia (np. koszt zakupu kart) pomniejszony o należny VAT. Nie ma w ogóle obowiązku dokumentowania tego świadczenia. Ewentualnie można wystawić dokument wewnętrzny. Do tej pory organy podatkowe uznawały, że podatnik odliczał VAT i był zobowiązany naliczyć podatek. Obecnie uznają, że od zakupu nie odliczymy VAT, ale nie mamy też obowiązku opodatkowania tego świadczenia. W cytowanej już interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 22 stycznia 2018 r. (sygn. 0114-KDIP1-1.4012.612.2017.2.DG) czytamy:

Mając na uwadze powyższe, należy podkreślić, że brak prawa do odliczenia z uwagi na związek wydatków z czynnościami niezwiązanymi z działalnością gospodarczą podatnika powoduje, że nie występuje tym samym obowiązek opodatkowania podatkiem od towarów i usług nieodpłatnego świadczenia usług.

W omawianej sytuacji nieodpłatne przekazanie osobom współpracującym ze Spółką biletów do kina, karnetów do restauracji czy do salonu fryzjerskiego, nie będzie podlegać opodatkowaniu na podstawie art. 8 ust. 2 pkt 2 ustawy, gdyż nie wystąpi podstawa opodatkowania z tytułu świadczenia tych usług.

Podstawa prawna:

• art. 8, art. 86 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług - j.t. Dz.U. z 2021 r. poz. 685; ost.zm. Dz.U. z 2022 r. poz. 196

Powołane interpretacje organów podatkowych:

• interpretacja ogólna Ministra Finansów z 27 maja 2013 r. (sygn. PT1/033/20/831/KSB/12/RD50859)

• pismo Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 22 stycznia 2018 r. (sygn. 0114-KDIP1-1.4012.612.2017.2.DG)

• pismo Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 19 maja 2021 r. (sygn. 0114-KDIP1-3.4012.70.2021.4.JG)

• pismo Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 25 maja 2021 r. (sygn. 0111-KDIB3-1.4012.112.2021.2.IK)

Joanna Dmowska, ekspert w zakresie VAT