Jaka stawka VAT przy zakwaterowaniu uczniów w internacie i ich żywieniu w stołówce?

Podstawę opodatkowania podatkiem od towarów i usług objęta jest między innymi odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Przy czym przez dostawę towarów należy rozumieć przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Natomiast przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów.

Szkoła średnia, podatnik VAT, prowadzi własną obsługiwaną przez pracowników stołówkę i internat. Uczniowie zakwaterowani w internacie mają obowiązek stołowania się w stołówce. Opłaty zaś z tytułu tych usług pobierane są po kosztach. Ze świadczonych przez szkołę usług internatu i stołówki korzystają zarówno uczniowie tej szkoły, jak również szkół obcych. W świetle powyższego zasadne są pytania: jak należy opodatkować przedmiotowe usługi na rzecz własnych uczniów, jak na rzecz uczniów innych szkół i czy usługę internatu i stołówki można traktować całościowo jako usługę edukacyjną?

Poza podstawową stawką podatku VAT – 23 %, ustawodawca przewidział czynności, do których mają zastosowanie stawki obniżone lub zwolnienie od podatku.

Polecamy: Kiedy trzeba naliczyć VAT od darowizny towarów na cele charytatywne?

Zauważyć przy tym należy, iż stosowanie preferencji podatkowych może nastąpić tylko w sytuacjach ściśle w ustawie i przepisach wykonawczych określonych. Jak często się podkreśla w orzecznictwie - przepisy te nie mogą być interpretowane rozszerzająco.

Właśnie do czynności zakwaterowania w internatach i bursach mają zastosowanie przepisy regulujące zwolnienie od podatku VAT. Od 1 stycznia 2011 r. weszły w życie zmiany w ustawie o VAT - wprowadzono między innymi art. 43 ust. 1 pkt 30 lit. a. Przepis ten stanowi, iż zwalnia się od podatku usługi zakwaterowania w bursach i internatach świadczone na rzecz uczniów i wychowanków szkól prowadzących te bursy i internaty.

W świetle przywołanego przepisu zwolnione z VAT jest świadczenie usług zakwaterowania w internacie uczniów szkoły prowadzącej internat.

Jak natomiast należy opodatkować usługę zakwaterowania w internacie uczniów innych szkół?

W pierwszej kolejności wskazać należy na zapis art. 5a ustawy o VAT. Zgodnie z tym przepisem: „Towary lub usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują symbole statystyczne.”

Zaznaczyć przy tym należy, iż podatnik sam klasyfikuje swoje usługi i towary według zasad określonych w poszczególnych klasyfikacjach i nomenklaturach.

Przepis art. 41 ust. 2 ustawy o VAT wprowadza 7 % stawkę podatku w stosunku do towarów i usług wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy. Co istotne, w okresie od 1 stycznia 2011 r. do 31 grudnia 2013 r. stawkę tę podwyższono do 8 %.

W pozycji 163 załącznika nr 3 do ustawy wymienione zostały usługi w grupowaniu PKWiU 55 „Usługi związane z zakwaterowaniem”.

Polecamy: Jak kwalifikować catering dla celów VAT w świetle orzeczeń ETS?

Konsekwencją powyższego – usługi zakwaterowania świadczone przez szkołę na rzecz uczniów innych szkół, sklasyfikowane według PKWiU z 2008 r. w grupowaniu 55 „Usługi związane z zakwaterowaniem” podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT według stawki 8 %.

Odnosząc się natomiast do kwestii świadczonych przez szkoły usług wyżywienia w prowadzonej stołówce wskazać należy, że również i tu, tak jak w przypadku świadczonych usług zakwaterowania, znaczenie z punktu widzenia opodatkowania ma to na czyją rzecz czynność ta jest wykonywana.

Przepis art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy o podatku od towarów i usług zwalnia od podatku usługi świadczone przez:
a) jednostki objęte systemem oświaty w rozumieniu przepisów o systemie oświaty, w zakresie kształcenia i wychowania,
b) uczelnie, jednostki naukowe Polskiej Akademii Nauk oraz jednostki badawczo-rozwojowe, w zakresie kształcenia na poziomie wyższym,
- oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane.

Na tle powyższego przepisu stwierdzić można, iż zwolnieniem od podatku objęte są usługi w zakresie kształcenia i wychowania. Określenie natomiast, czy dane świadczenie mieści się w kategorii uprawniającej do zwolnienia powinno uwzględniać jego istotę.

Zapewnienie uczniom wyżywienia w szkole jest realizacją zadań szkoły do jakich została powołana, tj. wychowawczej i opiekuńczej, która wchodzi w zakres usługi. Świadczenie opieki polega także na zapewnieniu żywienia i dożywiania uczniów korzystających z kształcenia w danej szkole.

Tym samym funkcjonowanie stołówek szkolnych zapewnia realizację zadań opiekuńczych. W świetle powyższego, ze zwolnienia od podatku od towarów i usług korzysta sprzedaż posiłków w stołówce szkolnej na rzecz uczniów tej szkoły, gdyż tylko ich obejmuje opiekuńcza funkcja szkoły – z tych też powodów ze zwolnienia nie korzysta natomiast świadczenie usług wyżywienia na rzecz nauczycieli, czy innych pracowników szkoły.

Polecamy: Jak rozliczać koszty w czasie

Co do opodatkowania usługi wyżywienia uczniów innych szkół wskazać należy na regulacje rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 4 kwietnia 2011 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług.

Zgodnie z § 7 ust. 1 pkt 1stawkę podatku wymienioną w art. 41 ust. 1 ustawy obniża się do wysokości 8% dla towarów i usług wymienionych w załączniku nr 1 do rozporządzenia. W załączniku tym w pozycji 7, jako opodatkowane stawką podatku 8 % zostały wymienione:
- usługi związane z wyżywieniem (PKWiU ex 56), z wyłączeniem sprzedaży:
1. napojów alkoholowych o zawartości alkoholu powyżej 1,2%,
2. napojów alkoholowych będących mieszaniną piwa i napojów bezalkoholowych, w których zawartość alkoholu przekracza 0,5%,
3. kawy i herbaty (wraz z dodatkami),
4. napojów bezalkoholowych gazowanych,
5. wód mineralnych,
6. innych towarów w stanie nieprzetworzonym opodatkowanych stawką, o której mowa w art. 41 ust. 1 ustawy.

W oparciu o powyższą regulację – sprzedaż posiłków uczniom innych szkół będzie opodatkowana stawką podatku w wysokości 8 %, pod warunkiem, że sprzedaż ta zostanie sklasyfikowana w grupowaniu PKWiU ex 56 według PKWiU z 2008 r.

Nie można jednak zdaniem organów podatkowych traktować całościowo usług zakwaterowania i wyżywienia jako usługi edukacyjnej zwolnionej z VAT.

By bowiem mówić o świadczeniu kompleksowym spełnione być muszą pewne przesłanki. Ze świadczeniem złożonym będziemy mieć do czynienia, gdy relacja poszczególnych czynności wykonywanych na rzecz jednego nabywcy będzie miała charakter świadczenia podstawowego i świadczenia pomocniczego.

Gdy więc świadczenia można rozdzielić, tak że nie zmieni to ich charakteru ani wartości – wówczas powinny być traktowane jako dwa niezależne świadczenia.
Usługi wyżywienia i zakwaterowania, choć występujące często jak połączone – na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług nie mogą być zakwalifikowane jak świadczenia kompleksowe. W konsekwencji nie można do nich zastosować zwolnienia w podatku VAT.

Źródło: interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 18 maja 2011 r. - nr ILPP2/443-355/11-5/AK.