Jak opodatkować VAT czasopismo sprzedawane z płytą, czy innym gadżetem

1. Co do zasady, zestaw wydawniczy – obejmujący czasopismo wraz z załącznikiem (np. tzw. gadżetem) – nie stanowi jednego towaru złożonego w świetle ustawy o VAT. Należy zatem uznać, że przepis szczególny, odnoszący się do momentu powstania obowiązku podatkowego przy dostawie czasopism (art. 19 ust. 13 ust. 3 ustawy o VAT) dotyczy wyłącznie czasopisma.

Dostawa drugiego komponentu zestawu, czyli załącznika, powoduje powstanie obowiązku podatkowego w innym momencie, zgodnie z zasadami ogólnymi (art. 19 ust. 1 i 4 ustawy o VAT).

2. Możliwość jednolitego potraktowania zestawu wydawniczego jest dopuszczalna tylko wtedy, gdy załącznik jest integralną częścią czasopisma, czyli jej przynależnością w rozumieniu art. 51 kodeksu cywilnego.

Powyższe stwierdzenia to zasadnicze tezy, wynikające z wyroku NSA z 27 maja 2010 r. (sygn. I FSK 937/09).

Czasopismo i załącznik: razem czy osobno?

Sprawa dotyczyła spółki, która zajmuje się wydawaniem i sprzedażą czasopism. W ramach tej działalności dokonuje też dostaw czasopism wraz z różnymi załącznikami, które często mają postać tzw. gadżetów – towarów, które nie są wyrobami poligraficznymi.

Spółka zwróciła się o wydanie interpretacji, która odpowiedziałaby na pytanie, czy obowiązek podatkowy w VAT w odniesieniu do dostawy czasopism z takimi załącznikami, w sytuacji, gdy umowa przewiduje rozliczenie zwrotów, powstaje – zarówno dla czasopisma, jak też dla załącznika – w tym samym momencie.

Zdaniem spółki, prawidłowa jest odpowiedź twierdząca: dla jednego i drugiego obowiązek podatkowy powinien powstawać zgodnie z art. 19 ust. 13 pkt 3 ustawy o VAT, czyli z chwilą wystawienia faktury dokumentującej faktyczną dostawę, nie później jednak niż po upływie 120 dni licząc od pierwszego dnia wydania czasopisma z załącznikiem.

Innymi słowy, zdaniem spółki, moment rozliczenia dla celów VAT dostawy czasopism z załącznikami powinien powstawać w całości według zasad właściwych dla dostawy czasopism. Za takim stanowiskiem przemawia fakt, że transakcja stanowi pojedynczą dostawę złożoną z dwóch ściśle związanych ze sobą świadczeń, z których dostawa czasopism ma charakter dominujący, natomiast dołączenie gadżetu ma charakter dodatkowy i jest nieodłącznie związane ze świadczeniem głównym. 

Ustawa i PKWiU: nie ma takiego towaru

W odpowiedzi na wniosek, właściwy dyrektor IS, działający w imieniu Ministra Finansów, uznał że stanowisko spółki jest nieprawidłowe. Zdaniem organu, obowiązek podatkowy z tytułu dostawy czasopisma powstaje zgodnie z art. 19 ust. 13 pkt 3 ustawy o VAT – a więc zgodnie z zasadami przedstawionymi powyżej – ale dostawa załączonych gadżetów powoduje powstanie obowiązku podatkowego zgodnie z art. 19 ust. 1 i 4 ustawy o VAT, czyli na zasadach ogólnych.

Tymczasem zgodnie z zasadami ogólnymi, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wydania towaru, a jeżeli wydanie powinno być potwierdzone fakturą, obowiązek powstaje z chwilą wystawienia faktury, ale nie później niż w 7. dniu od dnia wydania towaru.

Spółka nie zgodziła się z powyższym rozstrzygnięciem, wobec czego wniosła skargę do WSA w Warszawie. Ten zaś, wyrokiem z 20 lutego 2009 r. (III SA/Wa 2502/08) skargę spółki oddalił, zgadzając się ze stanowiskiem dyrektora IS. WSA odwołał się do art. 2 pkt 6 ustawy o VAT, który stwierdza że przez towar rozumie się m.in. rzeczy ruchome, będące przedmiotem czynności podlegających opodatkowaniu VAT, które są wymienione w PKWiU.

Czasopismo z załącznikiem stanowiącym towar wytwarzany innymi metodami jak poligraficzne nie zostały zaklasyfikowane do jednego grupowania PKWiU wymienionego w poz. 49 załącznika nr 3 do ustawy o VAT. A zatem, w świetle ustawy nie ma towaru, jak „czasopismo z załącznikiem”. W związku z tym nie można się zgodzić ze stanowiskiem spółki, wedle którego obowiązek podatkowy powstaje – dla całego zestawu wydawniczego – w tym samym momencie, zgodnie z art. 19 ust. 13 pkt 3 ustawy o VAT. Zdaniem WSA należy go rozpoznać odrębnie – dla czasopisma i załącznika.

NSA: dwa towary, ale nie zawsze

Spółka nie zgodziła się z wyrokiem i wniosła skargę kasacyjną do NSA. Skarga ta, podobnie jak poprzednia, nie przyniosła spółce sukcesu. Sąd uznał, że spółka nie miała racji i dlatego skargę oddalił. W ustnym uzasadnieniu wyroku powtórzono pogląd wyrażony w pierwszej instancji, że dostawę czasopisma i załącznika należy traktować jako dostawę dwóch odrębnych towarów, bowiem taki zestaw nie stanowi jednolitego towaru w rozumieniu ustawy o VAT i PKWiU. 

Polecamy: VAT 2010

Sąd powołał się też na orzecznictwo ETS, zgodnie z którym można mówić o jednolitym charakterze towaru złożonego tylko wtedy, gdy jego złożoność ma charakter ścisły, a rozdzielenie towaru byłoby sztuczne. W rozpatrywanej sprawie, strona skarżąca nie wykazała – zdaniem NSA – że sprzedawane przez nią zestawy mają taki właśnie charakter. A zatem, organ podatkowy i WSA prawidłowo uznały, że obowiązek podatkowy należy rozpoznać odrębnie dla czasopisma (na zasadach szczególnych) i dla załącznika (na zasadach ogólnych).

NSA zwrócił również uwagę, że możliwa jest sytuacja, że zestaw wydawniczy mógłby stanowić jednolity towar. Byłoby tak w wypadku, gdyby załącznik stanowił integralną część czasopisma. Miałby wówczas charakter przynależności w rozumieniu art. 51 kodeksu cywilnego. Zgodnie z tym przepisem, przynależnościami są rzeczy ruchome potrzebne do korzystania z rzeczy głównej zgodnie z jej przeznaczeniem, jeżeli pozostają z nią w faktycznym związku odpowiadającym temu celowi. 

Polecamy: Jak wybrać formę opodatkowania firmy

Nie ma przy tym znaczenia czy załącznik do czasopisma ma charakter poligraficzny lub inny, ale istotny jest związek funkcjonalny między załącznikiem a czasopismem. Brak tego związku oznacza, że mamy do czynienia z dwoma odrębnymi towarami.

Wybór przepisów - ustawa o VAT

Art. 19.
1. Obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wydania towaru lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 14 ust. 6, art. 20 i art. 21 ust. 1.

4. Jeżeli dostawa towaru lub wykonanie usługi powinny być potwierdzone fakturą, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wystawienia faktury, nie później jednak niż w 7. dniu, licząc od dnia wydania towaru lub wykonania usługi.

13. Obowiązek podatkowy powstaje z chwilą:
3) wystawienia faktury lub otrzymania całości lub części zapłaty z tytułu dostawy gazet, magazynów, czasopism (PKWiU 22.12 i 22.13) oraz książek (PKWiU ex 22.11) - z wyłączeniem książek adresowych o zasięgu krajowym, regionalnym i lokalnym, książek telefonicznych, teleksów i telefaksów (PKWiU 22.11.20-60.10), nut, map i ulotek, nie później jednak niż 60. dnia, licząc od dnia wydania tych towarów; jeżeli umowa przewiduje rozliczenie zwrotów wydawnictw, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wystawienia faktury dokumentującej faktyczną dostawę, nie później jednak niż po upływie 120 dni, licząc od pierwszego dnia wydania tych wydawnictw.

Źródło: taxonline.pl