Strona główna » Księgowość » Poradniki » Jak korzystać z ulgi na złe długi

Jak korzystać z ulgi na złe długi

23 sierpnia 2006, 00:00

REKLAMA

Podatnicy VAT mogą skorygować podatek należny w przypadku wierzytelności odpisanych jako nieściągalne, a stanowiących koszty uzyskania przychodów w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym. Nie jest to łatwe, gdyż skorzystanie z tego uprawnienia uzależnione jest od spełnienia szeregu rygorystycznych warunków.

SPIS TREŚCI

PORADY PRAWNE

Jakie są ograniczenia przy korzystaniu z ulgi na złe długi
Czy ulga chroni przed niesolidnymi kontrahentami
Jakie trzeba spełnić warunki, żeby skorzystać z ulgi

AKTY PRAWNE

Ustawy

VI Dyrektywa

Warto podkreślić, że unijna VI Dyrektywa regulująca zasady związane z podatkiem od towarów i usług przewiduje możliwość wprowadzenia przepisów o złych długach w art. 11 dział C ust. 1. Dyrektywa stanowi, że w przypadkach anulowania, wypowiedzenia, rozwiązania, całkowitego czy też częściowego niewywiązania się z płatności podstawa opodatkowania będzie stosownie obniżona na warunkach, które zostaną określone przez państwa członkowskie. Jednakże w przypadku całkowitego lub częściowego niewywiązania się z płatności, państwa członkowskie mogą uchylić się od zastosowania wspomnianego postanowienia dyrektywy.

WAŻNE

Ulga na tzw. złe długi została wprowadzona 1 czerwca 2005 r., gdy weszła w życie większość przepisów obszernej nowelizacji ustawy o podatku od towarów i usług. Dodano do niej wtedy nowy rozdział poświęcony rozliczaniu podatku w odniesieniu do nieściągalnych wierzytelności

Dwa artykuły

Ulgi na złe długi dotyczy, jak już wspomnieliśmy, nowy rozdział 1a w dziale IX ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. nr 54, poz. 535 z późn. zm.; dalej ustawa o VAT). Składa się on z dwóch artykułów: art. 89a oraz 89b. Pierwszy z nich – art. 89a – reguluje kwestie związane z korektą podatku przez wierzyciela. Z kolei art. 89b dotyczy korekty podatku przez dłużnika.

Tylko niektóre długi

Zanim przystąpimy do omówienia unormowań zawartych w art. 89a-89b ustawy o VAT, warto zwrócić uwagę na to, jakich wierzytelności dotyczą wspomniane przepisy.

Otóż, jak już wspomnieliśmy, ulga na złe długi została wprowadzona przez ustawę z dnia 21 kwietnia 2005 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz.U. nr 90, poz. 756). Zgodnie z nią, przepisy art. 89a i art. 89b mają zastosowanie do wierzytelności powstałych od dnia wejścia w życie tej właśnie ustawy. Regulacja ta zawarta jest w art. 8 ustawy nowelizującej. A jak już zaznaczyliśmy, przepisy wspomnianych artykułów określających ulgę na złe długi zaczęły obowiązywać od 1 czerwca 2005 r. Fakt ten powinni brać pod uwagę podatnicy zamierzający skorzystać z ulgi na złe długi.

Koszty uzyskania przychodów

Regulacje zawarte w art. 89a ust. 1 ustawy o VAT dają podatnikowi możliwość skorygowania podatku należnego z tytułu dostawy towarów lub świadczenia usług na terytorium kraju w przypadku wierzytelności odpisanych jako nieściągalne.

Chodzi o wierzytelności stanowiące koszty uzyskania przychodów w rozumieniu przepisów o podatkach dochodowych. Korekta dotyczy również kwoty podatku przypadającej na część kwoty wierzytelności odpisanej jako nieściągalna. W art. 89a ust. 1 ustawy o VAT mowa jest o wierzytelnościach stanowiących koszty uzyskania przychodów w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym. Przepisy te zawarte są w:

• ustawie z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2000 r. nr 54, poz. 654 z późn. zm.; dalej ustawa o CIT),

• ustawie z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2000 r. nr 14, poz. 176 z późn. zm.; dalej ustawa o PIT).

Wierzytelności odpisane

W obu tych ustawach znajdują się analogiczne regulacje, do których odwołują się przepisy ustawy o VAT dotyczące złych długów.

Rozpatrzmy te, które zawarte są w art. 16 ust. 1 pkt 25 ustawy o CIT. Według tych regulacji, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wierzytelności odpisanych jako nieściągalne, z wyjątkiem:

• wierzytelności, które uprzednio na podstawie art. 12 ust. 3 ustawy zostały zarachowane jako przychody należne i których nieściągalność została udokumentowana w sposób określony w art. 16 ust. 2 ustawy,

• udzielonych przez jednostki organizacyjne uprawnione, na podstawie odrębnych ustaw regulujących zasady ich funkcjonowania, do udzielania kredytów (pożyczek) – wymagalnych, a nieściągalnych kredytów (pożyczek), pomniejszonych o kwotę niespłaconych odsetek i równowartość rezerw na te kredyty (pożyczki), zaliczonych uprzednio do kosztów uzyskania przychodów,

• strat poniesionych przez bank z tytułu udzielonych po 1 stycznia 1997 r. gwarancji albo poręczeń spłaty kredytów i pożyczek.

Zgodnie ze wspomnianym art. 12 ust. 3 ustawy o CIT, za przychody związane z działalnością gospodarczą i z działami specjalnymi produkcji rolnej, osiągnięte w roku podatkowym, uważa się także należne przychody, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. Jeżeli przychody wyrażone są w walutach obcych, a między dniem ich uzyskania i dniem faktycznego otrzymania występują różne kursy walut, przychody te odpowiednio podwyższa się lub obniża o różnice wynikające z zastosowania kursu kupna walut z dnia faktycznego otrzymania przychodów, ustalonego przez bank, z którego usług korzystał uzyskujący przychód, oraz z zastosowania kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski z dnia uzyskania przychodu.

Nieściągalność udokumentowana

Jak już wspomnieliśmy, według ustawy o CIT, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wierzytelności odpisanych jako nieściągalne, z wyjątkiem wierzytelności, które uprzednio na podstawie art. 12 ust. 3 ustawy zostały zarachowane jako przychody należne i których nieściągalność została udokumentowana w sposób określony w art. 16 ust. 2 ustawy. Zgodnie z tym ostatnim przepisem, za wierzytelności, o których mowa w art. 16 ust. 1 pkt 25 ustawy o CIT, uważa się te, których nieściągalność została udokumentowana:

• postanowieniem o nieściągalności, uznanym przez wierzyciela jako odpowiadającym stanowi faktycznemu, wydanym przez właściwy organ postępowania egzekucyjnego, albo

• postanowieniem sądu o:

a) oddaleniu wniosku o ogłoszenie upadłości obejmującej likwidację majątku, gdy majątek niewypłacalnego dłużnika nie wystarcza na zaspokojenie kosztów postępowania, lub

b) umorzeniu postępowania upadłościowego obejmującego likwidację majątku, gdy zachodzi okoliczność wymieniona pod lit. a), lub

c) ukończeniu postępowania upadłościowego obejmującego likwidację majątku, albo

• protokołem sporządzonym przez podatnika, stwierdzającym, że przewidywane koszty procesowe i egzekucyjne związane z dochodzeniem wierzytelności byłyby równe albo wyższe od jej kwoty.

Analogiczne regulacje dotyczące wierzytelności zawarte są również w ustawie o PIT.

7 kroków – Jak skorzystać z ulgi na złe długi

1 Ustal, czy dostawa towaru lub świadczenie usług jest dokonane na rzecz podatnika zarejestrowanego jako podatnik VAT czynny, niebędącego w trakcie postępowania upadłościowego lub w trakcie likwidacji.

2 Upewnij się, że wierzytelności zostały uprzednio wykazane w deklaracji jako obrót opodatkowany i podatek należny

3 Sprawdź, czy wierzyciel i dłużnik na dzień dokonania korekty są podatnikami zarejestrowanymi jako podatnicy VAT czynni.

4 Dowiedz się, czy wierzytelności nie zostały uregulowane w jakiejkolwiek formie ani nie zostały zbyte.

5 Ustal, czy od daty wystawienia faktury, będącej podstawą do odpisania wierzytelności, nie upłynęło 5 lat, licząc od początku roku, w którym została wystawiona faktura.

6 Zawiadom dłużnika o odpisaniu wierzytelności jako nieściągalne.

7 Upewnij się, że dłużnik, w ciągu 28 dni od dnia otrzymania zawiadomienia nie uregulował należności w jakiejkolwiek formie.

Warunki do spełnienia

Jak już podkreślaliśmy, przepisy zawarte w art. 89a ust. 1 ustawy o VAT dają podatnikowi możliwość skorygowania podatku należnego z tytułu dostawy towarów lub świadczenia usług na terytorium kraju w przypadku wierzytelności odpisanych jako nieściągalne. Chodzi o wierzytelności stanowiące koszty uzyskania przychodów w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym. Korekta podatku dotyczy również kwoty podatku przypadającej na część kwoty wierzytelności odpisanej jako nieściągalna. Przepis ten jednak stosuje się, w przypadku gdy spełnione są określone warunki.

Otóż podatek można skorygować, jeżeli dostawa towaru lub świadczenie usług są dokonane dla podatnika, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy o VAT. Przepis ten stanowi, że podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Zgodnie zaś ze wspomnianym, art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody.

Dotyczy to również przypadków, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza ponadto obejmuje czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Jak już wspomnieliśmy, aby skorzystać z możliwości skorygowania podatku należnego z tytułu dostawy towarów lub świadczenia usług na terytorium kraju w przypadku wierzytelności odpisanych jako nieściągalne, dostawa towaru lub świadczenie usług są dokonane dla podatnika, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy o VAT.

Musi on być ponadto zarejestrowanym, czynnym podatnikiem VAT, niebędącym w trakcie postępowania upadłościowego lub w trakcie likwidacji. To pierwszy warunek, który powinien być spełniony (wymieniono go w art. 89a ust. 2 pkt 1 ustawy o VAT).

Kolejne wymogi

W przepisach ponadto przewidziano kolejne warunki, od spełnienia których uzależnione jest skorygowanie podatku należnego w przypadku wierzytelności odpisanych jako nieściągalne.

Oprócz tego wierzytelności mają być uprzednio wykazane w deklaracji jako obrót opodatkowany i podatek należny (art. 89a ust. 2 pkt 2 ustawy o VAT). Na tym nie koniec. Zarówno wierzyciel, jak i dłużnik, na dzień dokonania korekty muszą być zarejestrowani jako czynni podatnicy VAT (art. 89a ust. 2 pkt 3 ustawy o VAT). Kolejny warunek wymaga, aby wierzytelności nie zostały uregulowane w jakiejkolwiek formie ani nie zostały zbyte (art. 89a ust. 2 pkt 4 ustawy o VAT).

Od daty wystawienia faktury, będącej podstawą do odpisania wierzytelności, nie powinno upłynąć pięć lat, licząc od początku roku, w którym została wystawiona faktura (art. 89a ust. 2 pkt 5 ustawy o VAT). Wierzyciel ponadto musi zawiadomić dłużnika o odpisaniu wierzytelności jako nieściągalnych, a dłużnik, w ciągu 28 dni od dnia otrzymania zawiadomienia nie uregulował należności w jakiejkolwiek formie (art. 89a ust. 2 pkt 6 ustawy o VAT).

Bardzo istotna regulacja zawarta jest w art. 89a ust. 3 ustawy o VAT. Otóż korekta podatku należnego może nastąpić w rozliczeniu za okres rozliczeniowy następujący po miesiącu, w którym dłużnik otrzymał zawiadomienie, o którym mowa we wspomnianym już art. 89a ust. 2 pkt 6 ustawy o VAT. Chodzi o zawiadomienie przez wierzyciela dłużnika o odpisaniu wierzytelności jako nieściągalnych.

Gdy jednak po dokonaniu korekty należność została uregulowana w jakiejkolwiek formie, to podatnik zobowiązany jest zwiększyć VAT należny w rozliczeniu za okres, w którym należność została uregulowana. W przypadku natomiast częściowego uregulowania należności, podatek należny zwiększa się w odniesieniu do tej części.

Zawiadomienia

Podatnik musi wraz z deklaracją podatkową, w której dokonuje korekty podatku należnego, zawiadomić o korekcie urząd skarbowy wraz z podaniem kwot korekty podatku należnego. Obowiązek ten przewidziano w art. 89a ust. 5 ustawy o VAT.

Oprócz tego podatnik w ciągu 7 dni od dnia dokonania korekty musi również zawiadomić o tym dłużnika. Kopia zawiadomienia jest przesyłana do właściwego dla podatnika urzędu skarbowego.

4) W przypadku uregulowania należności po dokonaniu korekty, podatnik ma prawo do zwiększenia kwoty podatku naliczonego w rozliczeniu za okres, w którym należność uregulowano. W przypadku częściowego uregulowania należności podatek naliczony może zostać zwiększony w odniesieniu do tej części.

Odpowiedzialność osób trzecich

Do zaległości podatkowych wynikających z korekty podatku naliczonego, o którym mowa w art. 89b ust. 1, mają zastosowanie odrębne przepisy o odpowiedzialności osób trzecich za zaległości podatkowe podatnika. Reguluje tę kwestię art. 89b ust. 3 ustawy o VAT. Mówi się w nim o odrębnych przepisach o odpowiedzialności osób trzecich. Chodzi w tym przypadku o przepisy zawarte w rozdziale 15 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2005 r. nr 8, poz. 60 z późn. zm.). Stanowią one, że w przypadkach i w zakresie przewidzianych w tym rozdziale za zaległości podatkowe podatnika odpowiadają całym swoim majątkiem solidarnie z podatnikiem również osoby trzecie. Regulację tę zawarto w art. 107 par. 1 Ordynacji podatkowej.

Osoby trzecie odpowiadają całym swoim majątkiem solidarnie z następcą prawnym podatnika za przejęte przez niego zaległości podatkowe. To z kolei wynika z art. 107 par. 1a Ordynacji podatkowej.

Jeżeli dalsze przepisy Ordynacji podatkowej nie stanowią inaczej, to osoby trzecie odpowiadają również za:

• podatki niepobrane oraz pobrane, a niewpłacone przez płatników lub inkasentów,

• odsetki za zwłokę od zaległości podatkowych,

• niezwrócone w terminie zaliczki naliczonego podatku od towarów i usług oraz za oprocentowanie tych zaliczek,

• koszty postępowania egzekucyjnego.

Potrzebna decyzja

O odpowiedzialności podatkowej osoby trzeciej organ podatkowy orzeka w drodze decyzji. Jak wynika z art. 108 par. 2 Ordynacji podatkowej, postępowanie w sprawie odpowiedzialności podatkowej osoby trzeciej nie może zostać wszczęte przed:

• upływem terminu płatności ustalonego zobowiązania;

• dniem doręczenia decyzji: określającej wysokość zobowiązania podatkowego, o odpowiedzialności podatkowej płatnika lub inkasenta, w sprawie zwrotu zaliczki naliczonego podatku od towarów i usług, określającej wysokość należnych odsetek za zwłokę,

• dniem wszczęcia postępowania egzekucyjnego – w przypadku, o którym mowa w art. 108 par. 3 Ordynacji podatkowej.

Ten ostatni przepis stanowi, że w razie wystawienia tytułu wykonawczego na podstawie deklaracji, na zasadach przewidzianych w przepisach o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, przed orzeczeniem o odpowiedzialności osoby trzeciej nie wymaga się uprzedniego wydania decyzji określającej wysokość zobowiązania podatkowego i decyzji, o której mowa w art. 53a Ordynacji podatkowej. Przepis ten dotyczy wydania decyzji, gdy w postępowaniu podatkowym po zakończeniu roku podatkowego lub innego okresu rozliczeniowego organ podatkowy stwierdzi, że podatnik mimo ciążącego na nim obowiązku nie złożył deklaracji, wysokość zaliczek jest inna niż wykazana w deklaracji lub zaliczki nie zostały zapłacone w całości lub w części. W decyzji tej określa się wysokość odsetek za zwłokę na dzień złożenia zeznania podatkowego za rok podatkowy lub inny okres rozliczeniowy, a w przypadku niezłożenia zeznania w terminie – odsetki na ostatni dzień terminu złożenia zeznania, przyjmując prawidłową wysokość zaliczek na podatek. Trzeba pamiętać, że egzekucja zobowiązania wynikającego z decyzji o odpowiedzialności podatkowej osoby trzeciej może być wszczęta dopiero wówczas, gdy egzekucja z majątku podatnika okazała się w całości lub w części bezskuteczna.

Niedotrzymanie terminu

W razie niedotrzymania terminu płatności osoba trzecia odpowiada również za naliczone po dniu wydania decyzji o jej odpowiedzialności podatkowej odsetki za zwłokę od:

• zaległości podatkowych,

• należności wymienionych w art. 107 par. 2 pkt 1 Ordynacji podatkowej, czyli podatków niepobranych oraz pobranych, a niewpłaconych przez płatników lub inkasentów,

• niezwróconych w terminie zaliczek na naliczony podatek od towarów i usług.

Istotne regulacje zawarto w art. 110 par. 1 Ordynacji podatkowej. Wynika z nich, że rozwiedziony małżonek podatnika odpowiada całym swoim majątkiem solidarnie z byłym małżonkiem za zaległości podatkowe z tytułu zobowiązań podatkowych powstałych w czasie trwania wspólności majątkowej. Odpowiada jednak tylko do wysokości wartości przypadającego mu udziału w majątku wspólnym.

Odpowiedzialność ta nie obejmuje:

• podatków niepobranych oraz pobranych, a niewpłaconych przez płatników lub inkasentów,

• odsetek za zwłokę oraz kosztów egzekucyjnych powstałych po dniu uprawomocnienia się orzeczenia o rozwodzie.

Prowadzenie działalności

Warto też pamiętać o przepisach art. 113 Ordynacji podatkowej. Według tych regulacji, jeżeli podatnik, za zgodą innej osoby, w celu zatajenia prowadzenia działalności gospodarczej lub rzeczywistych rozmiarów tej działalności, posługuje się lub posługiwał się imieniem i nazwiskiem, nazwą lub firmą tej osoby, osoba ta ponosi solidarną odpowiedzialność z podatnikiem całym swoim majątkiem za zaległości podatkowe powstałe podczas prowadzenia tej działalności.

Zasady odpowiedzialności za podatki spółek kapitałowych zawarte są w art. 116 par. 1 Ordynacji podatkowej. Wynika z nich, że za zaległości podatkowe spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w organizacji, spółki akcyjnej lub spółki akcyjnej w organizacji odpowiadają solidarnie całym swoim majątkiem członkowie jej zarządu. Chodzi o sytuację, gdy egzekucja z majątku spółki okazała się w całości lub w części bezskuteczna, a członek zarządu nie wykazał:

• że we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości lub wszczęto postępowanie zapobiegające ogłoszeniu upadłości (postępowanie układowe) albo niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości lub niewszczęcie postępowania zapobiegającego ogłoszeniu upadłości (postępowania układowego) nastąpiło bez jego winy,

• mienia spółki, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych spółki w znacznej części.

Odpowiedzialność członków zarządu, określona w art. 116 par. 1, obejmuje zaległości podatkowe z tytułu zobowiązań, które powstały w czasie pełnienia przez nich obowiązków członka zarządu. W przypadku gdy spółka z ograniczoną odpowiedzialnością w organizacji lub spółka akcyjna w organizacji nie posiada zarządu, za zaległości podatkowe spółki odpowiada jej pełnomocnik albo odpowiadają wspólnicy, jeżeli pełnomocnik nie został powołany. Warto też pamiętać o tym, że regulacje o odpowiedzialności członka zarządu stosuje się również do byłego członka zarządu oraz byłego pełnomocnika lub wspólnika spółki w organizacji.

Za zaległości podatkowe innych osób prawnych niż wymienione w art. 116 Ordynacji podatkowej odpowiadają solidarnie całym swoim majątkiem członkowie organów zarządzających tymi osobami.

Po dokonaniu korekty

Powróćmy do omówienia kolejnych regulacji zawartych w art. 89b ustawy o VAT dotyczących korekty podatku przez dłużnika. Przypomnijmy, że z przepisów zawartych w art. 89b ust. 1 wynika, że w przypadku otrzymania zawiadomienia o odpisaniu przez wierzyciela wierzytelności jako nieściągalnych, i nieuregulowania należności w terminie 28 dni od dnia otrzymania tego zawiadomienia, podatnik (dłużnik) musi spełnić określone obowiązki. Mianowicie dłużnik jest zobowiązany do pomniejszenia podatku naliczonego podlegającego odliczeniu lub w przypadku jego braku do powiększenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku wynikającą z nieuregulowanych faktur, poprzez korektę deklaracji za okres, w którym dokonał odliczenia lub w którym otrzymał te faktury.

W przypadku jednak uregulowania należności po dokonaniu korekty, o której mowa w art. 89b ust. 1, podatnik ma prawo do zwiększenia kwoty podatku naliczonego w rozliczeniu za okres, w którym należność uregulowano, o kwotę podatku, o której mowa we wspomnianym ust. 1. W przypadku częściowego uregulowania należności podatek naliczony może zostać zwiększony w odniesieniu do tej części.

W art. 89b ust. 1 ustawy o VAT mowa jest o otrzymaniu zawiadomienia przez dłużnika, którego następstwem jest odpisanie przez wierzyciela wierzytelności jako nieściągalnych. Otóż zgodnie z art. 89b ust. 5 ustawy o VAT, do takiego zawiadomienia stosuje się odpowiednio przepisy Ordynacji podatkowej o doręczeniach.

Doręczanie pism

Zgodnie z art. 144 Ordynacji podatkowej, organ podatkowy doręcza pisma za pokwitowaniem przez pocztę, swoich pracowników lub przez osoby uprawnione na podstawie odrębnych przepisów. W przypadku gdy organem podatkowym jest wójt, burmistrz (prezydent miasta), pisma może doręczać sołtys za pokwitowaniem. Należy pamiętać, że pisma doręcza się stronie, czyli np. podatnikowi, a gdy strona działa przez przedstawiciela – temu przedstawicielowi. Jeżeli strona ustanowiła pełnomocnika, pisma doręcza się pełnomocnikowi. Strona, ustanawiając pełnomocników, wyznacza jednego z nich jako właściwego do doręczeń. W przypadku niewyznaczenia pełnomocnika właściwego do doręczeń organ podatkowy doręcza pismo jednemu z pełnomocników.

Zawiadomienie o adresie

W toku postępowania strona oraz jej przedstawiciel lub pełnomocnik mają obowiązek zawiadomić organ podatkowy o każdej zmianie swego adresu. W razie zaniedbania tego obowiązku pismo uznaje się za doręczone pod dotychczasowym adresem, a organ podatkowy pozostawia pismo w aktach sprawy. W razie wyjazdu za granicę na okres co najmniej 2 miesięcy strona obowiązana jest do ustanowienia pełnomocnika do spraw doręczeń. Obowiązek ten dotyczy również osób fizycznych będących nierezydentami w rozumieniu przepisów prawa dewizowego. Ustanowienie pełnomocnika do spraw doręczeń zgłaszane jest organowi podatkowemu właściwemu w sprawie.

Zgodnie z art. 148 par. 1 Ordynacji podatkowej, pisma doręcza się osobom fizycznym w ich mieszkaniu lub miejscu pracy. Pisma mogą być również doręczane:

• w siedzibie organu podatkowego,

• w miejscu pracy adresata – osobie upoważnionej przez pracodawcę do odbioru korespondencji.

W razie niemożności doręczenia pisma w sposób określony powyżej, a także w innych uzasadnionych przypadkach, pisma doręcza się w każdym miejscu, gdzie się adresata zastanie.

Ważne regulacje zawarte są w art. 149 Ordynacji podatkowej. W przypadku nieobecności adresata w mieszkaniu pisma doręcza się za pokwitowaniem pełnoletniemu domownikowi, sąsiadowi lub dozorcy domu, gdy osoby te podjęły się oddania pisma adresatowi. Zawiadomienie o doręczeniu pisma sąsiadowi lub dozorcy domu umieszcza się w oddawczej skrzynce pocztowej lub na drzwiach mieszkania adresata lub w widocznym miejscu przy wejściu na posesję adresata.

Trudności z doręczaniem

W razie niemożności doręczenia pisma w sposób wskazany w art. 148 par. 1 lub art. 149 Ordynacji podatkowej:

• poczta przechowuje pismo przez okres 14 dni w swojej placówce pocztowej – w przypadku doręczania pisma przez pocztę,

• pismo składa się na okres 14 dni w urzędzie gminy (miasta) – w przypadku doręczania pisma przez pracownika organu podatkowego lub przez inną upoważnioną osobę.

Regulacje te zawarte są w art. 150 par. 1 Ordynacji podatkowej. Adresata zawiadamia się dwukrotnie o pozostawieniu pisma w miejscu określonym w art. 150 par. 1. Powtórne zawiadomienie następuje w razie niepodjęcia pisma w terminie 7 dni.

Zawiadomienie o pozostawieniu pisma w placówce pocztowej lub w urzędzie gminy (miasta) umieszcza się w oddawczej skrzynce pocztowej lub, gdy nie jest to możliwe, na drzwiach mieszkania adresata, jego biura lub innego pomieszczenia, w którym adresat wykonuje swoje czynności zawodowe, bądź w widocznym miejscu przy wejściu na posesję adresata.

W tym przypadku doręczenie uważa się za dokonane z upływem ostatniego dnia 14-dniowego okresu, a pismo pozostawia się w aktach sprawy.

Osobom prawnym oraz jednostkom organizacyjnym niemającym osobowości prawnej pisma doręcza się w lokalu ich siedziby lub w miejscu prowadzenia działalności – osobie upoważnionej do odbioru korespondencji.

Pismo w aktach sprawy

Jeżeli podany przez osobę prawną lub jednostkę organizacyjną niemającą osobowości prawnej adres jej siedziby nie istnieje lub jest niezgodny z odpowiednim rejestrem i nie można ustalić miejsca prowadzenia działalności, pismo pozostawia się w aktach sprawy ze skutkiem doręczenia. Odbierający pismo potwierdza doręczenie pisma własnoręcznym podpisem, ze wskazaniem daty doręczenia.

Jeżeli odbierający pismo nie może potwierdzić doręczenia lub uchyla się od tego, doręczający sam stwierdza datę doręczenia oraz wskazuje osobę, która odebrała pismo, i przyczynę braku jej podpisu. Jeżeli adresat odmawia przyjęcia pisma przesłanego mu w sposób określony w omówionym już art. 144, pismo zwraca się nadawcy z adnotacją o odmowie jego przyjęcia i datą odmowy. Pismo wraz z adnotacją włącza się do akt sprawy. W takim przypadku uznaje się, że pismo doręczone zostało w dniu odmowy jego przyjęcia przez adresata.

Krzysztof Tomaszewski

Gazeta Prawna Nr 157/2006 [Dodatek: Księgowość i Podatki] z dnia 2006-08-14

Przepisy dotyczące rozliczania podatku w odniesieniu do nieściągalnych wierzytelności, czyli tzw. ulgi na złe długi, są regulacjami stosunkowo nowymi. Zostały one wprowadzone nowelizacją, która weszła w życie 1 czerwca 2005 r. W porównaniu z innymi krajami UE, polski ustawodawca wprowadził więcej warunków ograniczających prawo zastosowania tej instytucji. Dlatego, aby móc skutecznie skorzystać z ulgi, podatnik musi spełnić wszystkie warunki, które zostały określone w ustawie o VAT. Problemów niewątpliwie może nastręczać spełnienie kryterium bezpośrednio związanego z wierzytelnościami. Ulga pozwala na obniżenie podatku należnego o kwotę podatku przypadającą na wierzytelności z tytułu dostawy towarów lub świadczenia usług, które zostały spisane jako nieściągalne i stanowią koszt uzyskania przychodów w myśl przepisów o podatku dochodowym. W praktyce oznacza to istotne ograniczenie zastosowania wprowadzonego do ustawy rozwiązania. W myśl przepisów o podatkach dochodowych, nieściągalność wierzytelności może zostać udokumentowana wyłącznie jednym z wymienionych dokumentów: a) postanowieniem o nieściągalności, uznanym przez wierzyciela jako odpowiadające stanowi faktycznemu, wydanym przez właściwy organ postępowania egzekucyjnego; b) postanowieniem sądu o: oddaleniu wniosku o ogłoszenie upadłości, gdy majątek masy nie wystarcza na zaspokojenie kosztów postępowania upadłościowego, lub umorzeniu postępowania upadłościowego (w tej samej sytuacji), lub ukończeniu postępowania; c) lub protokołem sporządzonym przez podatnika, prognozującym koszty procesowe i egzekucyjne związane z dochodzeniem wierzytelności na poziomie co najmniej równym kwocie wierzytelności (a zatem będzie to dotyczyło jedynie niewielkich należności). Warto zauważyć, że kosztem uzyskania przychodów mogą być wierzytelności już w momencie uprawdopodobnienia ich nieściągalności. To z kolei może nastąpić w różnym czasie – trzeba jednak uważać, aby wierzytelności nie przedawniły się. Oczywiście kosztem mogą stać się tylko te wierzytelności, które uprzednio zostały zarachowane jako przychody należne. W zakresie przepisów ustawy o VAT ustawodawca przyjął zatem bardziej restrykcyjne rozwiązania, stanowiąc, iż wyłącznie wierzytelności nieściągalne, które równocześnie stanowią koszt uzyskania przychodów, mogą być przedmiotem tzw. ulgi na złe długi. Samo natomiast uprawdopodobnienie nieściągalności wierzytelności stanowiącej koszt uzyskania przychodów jest warunkiem niewystarczającym do dokonania korekty podatku należnego.

Spełnienie ustawowo określonych warunków powoduje, że dana wierzytelność może zostać odpisana przez podatnika jako nieściągalna. W związku z powyższym zgodnie z przepisami ustawy o VAT będzie on mógł dokonać korekty (in minus) należnego VAT już w rozliczeniu za okres rozliczeniowy następujący po miesiącu, w którym dłużnik otrzymał zawiadomienie o odpisaniu wierzytelności jako nieściągalnych. Ustawodawca wprawdzie nie przewidział dla zawiadomienia dłużnika o odpisaniu wierzytelności jako nieściągalna jakiejś szczególnej formy, jednak dla celów dowodowych warto uczynić to w formie pisemnej i posiadać stosowne potwierdzenie odbioru. Wynika to z art. 89a i 89b ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Z uwagi na liczne przesłanki, jakie muszą zaistnieć, aby wierzyciel mógł skutecznie skorzystać z przedmiotowej instytucji, należy stwierdzić, że ulga stanowi jedynie namiastkę tego, czego oczekiwali podatnicy.
Szereg warunków, od których uzależnione jest skorygowanie podatku należnego przy wierzytelnościach nieściągalnych w praktyce trudno jest spełnić. Ponadto wymaga się od wierzycieli zgromadzenia dokumentów i prowadzenia kłopotliwej korespondencji z dłużnikiem i organem podatkowym.
Jednym z sześciu wskazanych w art. 89a ust. 2 ustawy o VAT warunków jest wymóg, aby dostawa towaru lub świadczenie usług były dokonane na rzecz czynnego podatnika VAT, niebędącego w trakcie postępowania upadłościowego lub w trakcie likwidacji. Zasadność wprowadzenia wyżej wskazanej przesłanki może budzić wątpliwości. Otóż przepis stanowiący, że ulga nie przysługuje w sytuacji, gdy wierzytelności są nieściągalne z powodu postawienia dłużnika w stan upadłości/likwidacji, wydaje się zbyt restrykcyjny. Istotna powinna być jedynie kwestia samego faktu bezskuteczności egzekucji wierzytelności, a nie jej przyczyn. W konsekwencji dochodzi do niesłusznego – jeśli nie dyskryminowania – to niewątpliwie różnicowania sytuacji prawnej podatników wierzycieli, w zależności od powodu nieściągalności wierzytelności.
Nietrudno zauważyć, że stworzono regulację, która chroni wyłącznie interesy fiskalne państwa, mające na celu zagwarantowanie niezakłóconego wpływu środków pieniężnych, natomiast w nikłym stopniu uwzględnia prawa wierzyciela. Paradoksalnie zatem prawodawca, zmierzając do stworzenia ochrony dla podatnika przed nieuczciwymi kontrahentami, pozbawia go jej, gdy niewypłacalność spowodowana jest bankructwem dłużnika. Podkreślić należy, że podatnik wierzyciel nie tylko nie otrzymuje zaległego wynagrodzenia, lecz dodatkowo jest obciążony (nie)należnym VAT.
Niewątpliwie taka regulacja stanowi rażące naruszenie obowiązującej w systemie podatku od wartości dodanej zasady neutralności, zgodnie z którą faktyczne obciążenie podatkiem winien ponosić konsument. Wprowadzona do ustawy regulacja nie uwzględnia jeszcze jednego, jakże istotnego aspektu. Może się tak zdarzyć, że podatnik posiada wierzytelności względem większej liczby podmiotów będących w trakcie postępowania upadłościowego lub w trakcie likwidacji. W takim przypadku nie ma on żadnej możliwości skorygowania VAT należnego. Następstwa zaistnienia wyżej wskazanej sytuacji mogą okazać się dla niego drastyczne. Odprowadzenie podatku należnego w połączeniu z brakiem przychodu niewątpliwie wiązać się będzie z utratą, przynajmniej częściową, płynności finansowej. To może spowodować, że podatnik zaprzestanie terminowo lub w ogóle regulować zobowiązania względem swoich wierzycieli. W taki oto sposób z pozycji wierzyciela przeistoczy się on w dłużnika, który odlicza VAT naliczony, pomimo nieregulowania należności kontrahentom. A wszystko to w obliczu przepisów, które miały stanowić wyjście z tego typu patowych sytuacji.

REKLAMA

Autopromocja

Komplet Podatki 2025 - wiedza dla księgowych i biur rachunkowych

Sygnaliści w biurze rachunkowym. Wzory dokumentów

Rozpatrując możliwość skorzystania z ulgi na złe długi, przede wszystkim należy ustalić, czy wierzytelność spełnia warunki odpisania jej jako nieściągalnej w rozumieniu podatku dochodowego. Istotne jest przy tym nie tylko to, aby istniały przesłanki nieściągalności, ale także, aby wierzytelność faktycznie została przez podatnika odpisana jako nieściągalna i zaliczona do kosztów uzyskania przychodów. Jeżeli tylko część wierzytelności została odpisana, ulga w VAT obejmuje tylko kwotę podatku należnego, która przypada od tej części wierzytelności.

Z ulgi na złe długi nie można skorzystać, jeżeli między sprzedawcą a nabywcą istnieją powiązania gospodarcze, osobowe lub kapitałowe, o których mowa w art. 32 ust. 2-4 ustawy o VAT. Istnienie tych związków wyłącza możliwość korzystania z ulgi nawet wtedy, gdy stosowane ceny miały charakter rynkowy, a organ podatkowy wydał decyzję o uznaniu prawidłowości wyboru i stosowania metody ustalania ceny transakcyjnej między podmiotami powiązanymi.

Inne przesłanki skorzystania z ulgi na złe długi wymienione są w art. 89a ust. 2 ustawy o VAT. Warto zwrócić uwagę na obowiązek zawiadomienia dłużnika o odpisaniu wierzytelności jako nieściągalnej. Do zawiadomienia stosuje się odpowiednio przepisy Ordynacji podatkowej o doręczeniach, a zatem w niektórych przypadkach będzie ono skuteczne również wtedy, gdy dłużnik faktycznie go nie otrzyma (tzw. doręczenie zastępcze).

W przypadku łącznego spełnienia wszystkich ustawowych warunków podatnik ma prawo do zmniejszenia bieżącego podatku należnego o kwotę odpowiadającą podatkowi należnemu od wierzytelności objętej ulgą. Korekty dokonuje się w deklaracji składanej za najbliższy okres rozliczeniowy (miesiąc lub kwartał) następujący po miesiącu, w którym dłużnik otrzymał zawiadomienie o odpisaniu wierzytelności jako nieściągalnej.

Dla skutecznego skorzystania z ulgi konieczne jest ponadto spełnienie kilku wymogów formalnych o charakterze informacyjnym, wynikających z art. 89a ust. 5 i 6 ustawy o VAT. Warto zwrócić uwagę, że podatnik, który skorzystał z możliwości korekty podatku należnego, jest obowiązany zawiadomić o tym dłużnika w terminie 7 dni od dnia złożenia deklaracji, w której wykazano korektę. Mimo iż przepisy ustawy o VAT wprost tego nie stanowią, wykładnia celowościowa nakazywałaby również do tego zawiadomienia stosować przepisy Ordynacji podatkowej o doręczeniach (takie stanowisko wynika także z postanowienia Urzędu Skarbowego Łódź-Śródmieście, nr III-2/443-143/05/JP z 7 września 2005 r.).

W przypadku gdy dłużnik wierzytelności objętej ulgą ureguluje w późniejszym czasie całość lub część należności, podatnik obowiązany jest automatycznie zwiększyć w całości lub w wysokości przypadającej na uregulowaną część należności podatek należny w rozliczeniu za okres, w którym należność została uregulowana.

Wskazać należy na wątpliwości, które pojawiają się w przypadku, gdy wierzytelność już po skorzystaniu z ulgi została przez podatnika zbyta, w szczególności, czy zbycie wierzytelności powoduje obowiązek 'zwrotu' ulgi, czy też spełnienie wymogu, o którym mowa w art. 89a ust. 2 pkt 4 ustawy o VAT, ma znaczenie jedynie na dzień skorzystania z ulgi na złe długi.

- ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. nr 54, poz. 535 z późn. zm.)

- ustawa z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2000 r. nr 54, poz. 654 z późn. zm.)

- ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2005 r. nr 8, poz. 60 z późn. zm.)