Sprzedaż premiowa – wyjaśnienie wątpliwości podatkowych

SPIS TREŚCI

• Sprzedaż premiowa a podatki
  • Sprzedaż premiowa w działalności gospodarczej
  • Wydatki poniesione na zakup nagród
  • Dokumentowanie sprzedaży premiowej
  • Podatkowe skutki otrzymania premii
  • Obowiązki organizatora sprzedaży premiowej
  • Sposoby na zneutralizowanie podatku
  • Promocje zbliżone do sprzedaży premiowej

---

Sprzedaż premiowa w działalności gospodarczej

Sprzedaż premiowa to jeden z częściej spotykanych zabiegów marketingowych służących pozyskaniu nowych odbiorców lub utrzymaniu dotychczasowej pozycji rynkowej w warunkach silnej konkurencji. Polega ona na uatrakcyjnieniu zakupu towarów lub usług przez dołączanie do nich rozmaitych „premii”, będących dodatkowym, nieodpłatnym przysporzeniem majątkowym na rzecz klienta. Premią mogą być nagrody rzeczowe, zakupione usługi obce (np. wycieczka), atrakcyjne opakowanie, a nawet bonus w postaci darmowego dostarczenia towaru do domu odbiorcy.

Podkreślenia wymaga okoliczność, że premią powinny być towary lub usługi inne niż przedmiot zasadniczej transakcji, gdyż celem omawianego działania nie jest obniżenie ceny sprzedawanego towaru lub usługi, lecz motywacja partnerów handlowych do dalszej współpracy. Z tego samego powodu premia wspierająca sprzedaż podstawową nie może polegać na wręczeniu pieniędzy. W ostatnich latach upowszechniła się forma sprzedaży premiowej z użyciem tzw. kart lojalnościowych, za pomocą których dana osoba zdobywa punkty, wymieniane następnie na przedmioty z katalogu.

Wydanie nagrody nie jest w przypadku sprzedaży premiowej realizacją umowy darowizny, lecz następuje w drodze czynności jednostronnej. Istotne jest, aby nagroda była gwarantowana, tj. wydawana każdemu, kto spełni z góry określone warunki promocji.

Wydatki poniesione na zakup nagród

Wydatki na organizację sprzedaży premiowej nie stanowią kosztów reprezentacji, co należy podkreślić w kontekście restrykcyjnej treści art. 23 ust. 1 pkt 23 u.p.d.o.f. Możliwość uznania zakupionych nagród za rodzaj wydatków reprezentacyjnych, czyli takich, które nie generują kosztów podatkowych, wzbudza obawy przedsiębiorców i nierzadko prowadzi do zaniechania omawianych akcji marketingowych. Tymczasem, zgodnie z utrwaloną linią interpretacyjną organów podatkowych, wydatki na zakup premii stanowią koszty uzyskania przychodów na podstawie art. 22 ust. 1 u.p.d.o.f., ponieważ służą podniesieniu atrakcyjności towaru, pozyskaniu klienteli i zwiększeniu przychodów z działalności gospodarczej. Podkreślają to organy podatkowe, m.in. Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji indywidualnej z 23 listopada 2009 r. (nr IBP-BI/1/415-720/09/AB): „Organizacja sprzedaży premiowej oznacza dla sprzedającego ponoszenie określonych wydatków, przede wszystkim związanych z zakupem stosownych nagród. Mamy tu do czynienia z wydatkami służącymi zachęceniu klientów do dokonywania zakupów, a tym samym mającymi wpływ na zwiększenie przychodów. Są to zatem wydatki poniesione w celu osiągnięcia przychodów. Jednocześnie, przedmiotowe wydatki nie znajdują się na liście kosztów nieuznawanych za koszty uzyskania przychodów, wymienionych w art. 23 cytowanej ustawy”.

Zdaniem fiskusa nakłady na zakup premii są kosztami pośrednio związanymi z przychodami, a zatem powinny być potrącane w dacie poniesienia.

Dokumentowanie sprzedaży premiowej

REKLAMA

Jedną z ważnych kwestii, pojawiających się w związku z organizowaniem sprzedaży premiowej, jest prawidłowe dokumentowanie całej akcji. Jest to czynność bardzo często zaniedbywana przez podatników. W pierwszym rzędzie, dla uniknięcia niejasności co do charakteru promocji (zarówno na linii kupujący-sprzedawca, jak i w relacjach z fiskusem), przed jej rozpoczęciem należy sporządzić regulamin sprzedaży premiowej. Regulamin należy udostępnić wszystkim potencjalnie zainteresowanym (np. w siedzibie firmy, punkcie sprzedaży lub na firmowej stronie internetowej).

Treść regulaminu powinna określać: organizatora i krąg adresatów promocji; wyznaczać ramy czasowe całej akcji; zawierać wskazanie, jakich dóbr lub usług dotyczy akcja; formułować warunek, pod jakim osoba uprawniona otrzyma premię; opisywać przedmiot nagrody, jego wartość i sposób jej wydania. Równie ważnymi dokumentami, zwłaszcza gdy nagrody posiadają znaczną wartość, są dowody księgowe, potwierdzające wydanie premii określonej osobie. Na konieczność prowadzenia tego typu dokumentacji zwracają uwagę organy podatkowe, podkreślając, że organizator będzie mógł do kosztów podatkowych zaliczyć wartość tylko tych nagród, które w trakcie sprzedaży premiowej wydano klientom spełniającym warunki określone w regulaminie konkursowym i których wręczenie zostało odpowiednio udokumentowane. Przedsiębiorca powinien oczywiście posiadać także fakturę lub rachunek potwierdzający zakup towarów lub usług, spełniających w danym wypadku funkcję premii.

---

Podatkowe skutki otrzymania premii

Wartość nagród otrzymywanych przez klientów w ramach sprzedaży premiowej może stanowić przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym.

Stosownie bowiem do treści art. 21 ust. 1 pkt 68 u.p.d.o.f. wolna od podatku dochodowego jest między innymi wartość nagród związanych ze sprzedażą premiową, jeżeli jednorazowa wartość tej nagrody nie przekracza kwoty 760 zł. Zwolnienie od podatku nie dotyczy jednak nagród otrzymanych przez podatnika w związku z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą, stanowiących przychód z tej działalności.

Jeżeli zatem nabywca (osoba fizyczna nieprowadząca działalności gospodarczej lub osoba fizyczna będąca przedsiębiorcą, która jednak nie otrzymała nagrody w związku z działalnością gospodarczą) otrzymuje w ramach sprzedaży premiowej nagrodę o wartości nieprzekraczającej 760 zł, to znaczy, że nie obciążają go żadne zobowiązania podatkowe z tego tytułu. Również organizator akcji promocyjnej nie musi sporządzać deklaracji lub informacji podatkowych, związanych z przekazaniem nagrody.

Sytuacja zmienia się diametralnie, jeżeli powyższy limit zostanie przekroczony. W myśl art. 30 ust. 1 pkt 2 u.p.d.o.f. od przychodów z tytułu nagród związanych ze sprzedażą premiową pobiera się zryczałtowany podatek dochodowy w wysokości 10 proc. nagrody. Warto podkreślić, że w razie przekroczenia powyższego limitu opodatkowaniu podlega cała wartość uzyskanej premii, a nie tylko nadwyżka ponad kwotę 760 zł. Okoliczność tę powinni brać pod uwagę organizatorzy akcji, ponieważ w tym wypadku mniejsza wartość premii, może realnie oznaczać większą korzyść dla beneficjenta.

W tym miejscu wyjaśnienia wymaga kwestia ustalania wartości nagrody, czyli podstawy opodatkowania. Organizatorzy promocji zazwyczaj zakładają, że wartość tę wyznacza cena, jaką zapłacili nabywając dobra pełniące funkcję premii. Tego typu podejście będzie prawidłowe w odniesieniu do zakupionych usług, ale nie zawsze poprawne, w sytuacji gdy premię stanowią zakupione towary.

O sposobie wyceny nagrody dla celów podatkowych rozstrzyga art. 11 ust. 2a pkt 2 i 4 u.p.d.o.f. Z treści tego przepisu wynika, że wartość pieniężną nieodpłatnego świadczenia w postaci zakupionej usługi ustala się na podstawie cen zakupy. W pozostałych przypadkach (czyli np. wówczas, gdy przedmiotem nieodpłatnego świadczenia są zakupione towary) wyceny dokonuje się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca udostępnienia.

Jeśli zatem towar przeznaczony na nagrody zakupiony został po cenie preferencyjnej, organizator promocji powinien go ponownie wycenić, stosując ceny rynkowe.

Obowiązki organizatora sprzedaży premiowej

Artykuł 41 ust. 4 u.p.d.o.f. do poboru zryczałtowanego podatku obliguje sprzedawcę. Warunkiem odbioru nagrody powinno być wpłacenie przez klienta odpowiedniej kwoty tytułem należnej daniny (art. 41 ust. 7 u.p.d.o.f.). Jeśli beneficjent uchyla się od zapłaty, premia nie może zostać mu udostępniona.

Sprzedawca ma obowiązek przekazać kwotę zryczałtowanego podatku, w terminie do 20. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym pobrano podatek – na rachunek urzędu skarbowego właściwego według miejsca zamieszkania płatnika, a jeżeli płatnik nie jest osobą fizyczną, według siedziby bądź miejsca prowadzenia działalności.

W terminie do końca stycznia roku następującego po roku podatkowym płatnik jest obowiązany sporządzić i przesłać urzędowi skarbowemu roczną deklarację na formularzu PIT-8AR (art. 42 ust. 1a u.p.d.o.f.).

Jeżeli premiowany zakup był realizowany w ramach działalności gospodarczej, otrzymana nagroda – bez względu na jej wartość – zaliczana jest do przychodów z tej działalności i opodatkowywana przez beneficjenta. W tym przypadku organizator akcji promocyjnej nie pobiera podatku ani nie sporządza deklaracji (informacji).

---

Sposoby na zneutralizowanie podatku

Zdarza się, że organizator, chcąc uczynić przekazanie nagrody neutralnym podatkowo dla beneficjenta, decyduje się uiścić podatek dochodowy za niego lub przekazać mu kwotę pieniężną odpowiadającą wartości zryczałtowanego podatku dochodowego. Skuteczność takiej czynności jest jednak dyskusyjna, ponieważ obowiązków o charakterze publicznoprawnym nie można skutecznie modyfikować ani przenosić na inne podmioty w drodze porozumień cywilnoprawnych. Beneficjent, jeśli jest przedsiębiorcą, będzie więc zobowiązany doliczyć wartość dokonanych na jego rzecz wpłat do przychodów z działalności gospodarczej.

U pozostałych uczestników sprzedaży premiowej, „ubruttowienie” nagrody będzie prowadzić do błędnego koła – wartość uiszczonego za klienta podatku trzeba bowiem doliczyć do wartości nagrody i ponownie obliczyć podatek od całości.

Argumentem na niekorzyść takiego rozwiązania są również wątpliwości, co do poprawności rozpoznania tego rodzaju wydatku w kosztach uzyskania przychodów organizatora sprzedaży premiowej. Fiskus zapewne zajmie stanowisko, że skoro nie ma prawnych podstaw do ponoszenia omawianych ciężarów przez sprzedawcę, to nie może być również mowy o rozpoznaniu kosztu podatkowego.

Z interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 8 kwietnia 2009 r. (nr ILPB3/423-81/09-4/MC) wynika, że interesy klientów uczestniczących w akcji promocyjnej oraz organizatorów promocji lepiej chroni zabieg polegający na formalnie odpłatnym zbyciu przedmiotu pełniącego funkcję nagrody. Transakcja taka opiewa zazwyczaj na wartość symboliczną – 1 złotego lub 1 grosza. Zgodnie ze stanowiskiem organu podatkowego, wyrażonym w wymienionym piśmie: „udzielenie przez sprzedawcę bonifikaty (rabatu) w postaci sprzedaży towaru za 1 zł stanowi podstawę do pomniejszenia przychodu z tego tytułu.

Analogicznie kosztem uzyskania przychodu po stronie nabywcy będzie odpowiednio wartość rzeczy pomniejszona o udzieloną bonifikatę, a zatem jest to cena wyrażona w umowie. Nie można zatem mówić w tym przypadku o nieodpłatnym świadczeniu, gdyż w rzeczywistości nie miało ono miejsca. Niezmiernie istotny jest w omawianej sytuacji również fakt, iż Sprzedawca tak ustaloną promocję stosuje odpowiednio dla wszystkich swoich klientów, którzy przekroczyli określony poziom zakupów, co również potwierdza regulamin promocji. Należy zatem podkreślić, iż jest to ekonomicznie uzasadniona strategia firmy, a nie częściowo nieodpłatne świadczenie stosowane w stosunkach z danym podmiotem”.

Cytowane orzeczenie to jednak zbyt mało, aby uznać, że sprzedaż klientom nagrody za symboliczną kwotę jest w pełni bezpiecznym sposobem uniknięcia podatku dochodowego.

Artykuł 14 ust. 2 pkt 8 u.p.d.o.f. mówi przecież jasno, że do przychodów z działalności gospodarczej zalicza się wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń. Podobny obowiązek (nie przesądzając źródła przychodów) – w odniesieniu do podatników niebędących przedsiębiorcami – formułuje art. 11 ust. 1 u.p.d.o.f. W przepisach tych mowa jest również o świadczeniach częściowo odpłatnych. Sprzedaż towaru za symboliczną złotówkę spowoduje więc, że jako przychód będzie trzeba wykazać różnicę pomiędzy wartością rynkową a tą symboliczną ceną (art. 11 ust. 2b u.p.d.o.f.).

---

Promocje zbliżone do sprzedaży premiowej

W kategorii: „sprzedaż premiowa” nie mieszczą się działania marketingowe, które wprawdzie polegają na wręczaniu nagród (nieodpłatnego świadczenia) w zamian za dokonaną transakcję, ale nie są skierowane wprost do kontrahentów, lecz do ich pracowników (np. do osób odpowiedzialnych za zakupy danej firmy). Organy podatkowe stoją na stanowisku, że w takich przypadkach nie ma zastosowania zwolnienie, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 68 u.p.d.o.f., ponieważ osoby uprawnione do premii nie są stroną umowy sprzedaży, a jedynie reprezentują nabywcę. Z tego powodu, wartość nagrody otrzymanej przez beneficjenta – niezależnie czy przekracza, czy też nie przekracza ustawowego limitu 760 zł – powinna być opodatkowana na zasadach ogólnych, jako przychód z innych źródeł.

Zdaniem aparatu skarbowego do sprzedaży premiowej nie dochodzi również wtedy, gdy podmiot zainteresowany wzrostem sprzedaży określonych dóbr (np. wyłączny ich dystrybutor na rynku krajowym) funduje nagrody klientom lub kontrahentom innych podmiotów gospodarczych (np. firm, które zajmują się sprzedażą dóbr dostarczonych przez dystrybutora).

Również w tym przypadku kwalifikacja działań marketingowych wpływa na sytuację podatkową osób otrzymujących nagrody. Potwierdza to m. in. Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy w interpretacji z 29 maja 2009 r. (nr ITPB2/415-226/09/PS): „Sprzedaż premiowa jest umową sprzedaży zawartą pomiędzy sprzedawcą a kupującym, połączoną z przyznaniem przez sprzedającego premii kupującemu. W przedstawionym zdarzeniu przyszłym nagrody przyznawane przez wnioskodawcę otrzymują między innymi właściciele punktów sprzedaży detaliczni, dla których stanowią one przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej, oraz klienci indywidualni. Nie zawierają oni jednak z wnioskodawcą umów sprzedaży, a zatem nie jest to sprzedaż premiowa. Również nagroda wręczona pracownikom hurtowni niedokonującym zakupu we własnym imieniu, lecz w imieniu i na rzecz swego pracodawcy nie stanowi sprzedaży premiowej. Wobec powyższego ww. nagroda nie jest nagrodą związaną ze sprzedażą premiową. Jej wartość (bez względu na wysokość) nie podlega zwolnieniu z podatku dochodowego określonego w art. 21 ust. 1 pkt 68 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, stanowi natomiast dla ww. klientów indywidualnych i pracowników hurtowni w myśl art. 20 ust. 1 w związku z art. 10 ust. 1 pkt 9 tej ustawy przychód z innych źródeł”.

Organizator promocji, która nie została uznana za sprzedaż premiową, nie pełni funkcji płatnika, jest jednak zobowiązany sporządzić informację o wysokości przychodów (PIT-8C) i w terminie do końca lutego następnego roku podatkowego przekazać ją podatnikowi oraz urzędowi skarbowemu właściwemu według miejsca zamieszkania podatnika (art. 42a u.p.d.o.f.).

Podstawa prawna:

ustawa z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (j.t. Dz.U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307).

 

Małgorzata Rymarz

Prawo Przedsiębiorcy