Posiadamy rachunek walutowy w euro, na który wpłynęła pożyczka. Na rachunek ten wpływają również należności od odbiorców oraz regulowane są z niego zobowiązania wobec dostawców. Czasem następuje przesunięcie wolnych środków na lokatę terminową. Rozchodu walut dokonujemy metodą FIFO korygując na koniec każdego miesiąca saldo końcowe rachunku bankowego. Jak należy prawidłowo rozliczyć powstałe różnice kursowe?
Czy różnice kursowe od środków przerzuconych na lokatę są przychodem (kosztem) podatkowym?
RADA
Do wyceny rozchodu zobowiązań wyrażonych w walutach obcych spółka stosuje kurs sprzedaży waluty z dnia faktycznej zapłaty, przyjęty przez bank, z którego usług korzysta. Kurs kupna, stosowany przez bank, w którym jednostka ma rachunek walutowy, ma zastosowanie m.in. w przypadku zapłaty należności przez kontrahentów oraz do wyceny otrzymanych pożyczek. Natomiast przekazanie z własnego rachunku środków na lokatę i likwidacja lokaty nie skutkuje powstaniem różnic kursowych.
UZASADNIENIE
Wycena operacji gospodarczych zawieranych w walutach obcych unormowana jest w ustawie o rachunkowości.
Zdarzenia gospodarcze na rachunku walutowym wyceniamy według kursu sprzedaży lub zakupu stosowanego przez bank, z którego usług korzysta jednostka.
Tabela. Wycena zdarzeń gospodarczych na rachunku walutowym
Najpóźniej na dzień bilansowy saldo końcowe na rachunku walutowym należy wycenić według kursu średniego NBP obowiązującego na ten dzień.
Różnice kursowe powstałe na skutek wyceny bilansowej mają wpływ na wynik finansowy spółki. Tak ustalone różnice nie stanowią przychodów podatkowych (różnice dodatnie) ani kosztów podatkowych (różnice ujemne). Kosztami i przychodami podatkowymi są tylko różnice kursowe zrealizowane.
Różnice zrealizowane ustala się wyłącznie od zapłaconych należności i zobowiązań.
Przesunięcie walut na lokatę wyceniamy według kursu historycznego, czyli kursu, po jakim został przeliczony wpływ waluty na konto. Nie ma tu zastosowania kurs kupna czy sprzedaży walut z dnia utworzenia (zlikwidowania) lokaty, ponieważ nie nastąpiło w tym przypadku wydatkowanie środków pieniężnych, lecz ich przesunięcie z jednego rachunku na drugi. Identyczne zasady stosujemy wówczas, gdy pobieramy walutę do kasy spółki.
UWAGA!
Przesunięcie środków z rachunku walutowego na złotówkowy jest traktowane jak odsprzedaż waluty przez jednostkę do banku. Należy wówczas dokonać wyceny według kursu kupna waluty obowiązującego w dniu przekazania środków w banku, z którego usług korzysta jednostka.
Pomiędzy kursem historycznym a kursem kupna powstaną różnice kursowe, które mają wpływ zarówno na wynik finansowy, jak i podatkowy.
Przykład
Zdarzenia gospodarcze na koncie walutowym:
1. 1 kwietnia wpłynęła na konto należność w wysokości 12 000 euro.
Obowiązujący w tym dniu kurs kupna banku – 3,80 PLN/EUR
12 000 euro × 3,80 PLN/EUR = 45 600 zł.
Wycena należności według kursu historycznego:
12 000 euro × 3,75 PLN/EUR = 45 000 zł.
Powstały zrealizowane dodatnie różnice kursowe w kwocie 600 zł.
Ewidencja księgowa
a) wpływ należności:
Wn „Rachunek walutowy” 45 600
Ma „Rozrachunki z odbiorcami” 45 600
b) różnice kursowe:
Wn „Rozrachunki z odbiorcami” 600
Ma „Przychody finansowe”
– w analityce „Dodatnie różnice kursowe” 600
2. 10 kwietnia dokonano zapłaty za fakturę dostawcy 7000 euro.
Kurs sprzedaży banku – 3,78 PLN/EUR
7000 euro × 3,78 PLN/EUR = 26 460 zł.
Wycena zobowiązania według kursu historycznego:
7000 euro × 3,72 PLN/EUR = 26 040 zł.
Powstały zrealizowane ujemne różnice kursowe w kwocie 420 zł.
Ewidencja księgowa
a) uregulowanie zobowiązania:
Wn „Rozrachunki z dostawcami” 26 460
Ma „Rachunek walutowy” 26 460
b) różnice kursowe:
Wn „Koszty finansowe”
– w analityce „Ujemne różnice kursowe” 420
Ma „Rozrachunki z dostawcami” 420
3. 10 kwietnia wpłynęła na konto pożyczka w wysokości 20 000 euro.
Kurs kupna banku – 3,60 PLN/EUR
20 000 euro × 3,60 PLN/EUR = 72 000 zł.
Ewidencja księgowa
Wn „Rachunek walutowy” 72 000
Ma „Pozostałe rozrachunki”
– w analityce „Otrzymane pożyczki” 72 000
4. 11 kwietnia przelano pożyczkę na rachunek złotówkowy 20 000 euro.
Kurs kupna w banku w tym dniu wynosił 3,50 PLN/EUR
20 000 euro × 3,50 PLN/EUR = 70 000 zł.
Wycena według kursu historycznego:
20 000 euro × 3,60 PLN/EUR = 72 000 zł.
Powstały zrealizowane ujemne różnice kursowe w kwocie 2000 zł.
Ewidencja księgowa
a) przekazanie pożyczki na rachunek złotówkowy:
20 000 euro × 3,50 PLN/EUR = 70 000 zł
Wn „Środki pieniężne w drodze” 70 000
Ma „Rachunek walutowy” 70 000
b) rozliczenie różnic kursowych ujemnych na rachunku bankowym:
72 000 – 70 000 = 2000
Wn „Koszty finansowe”
– w analityce „Ujemne różnice kursowe” 2 000
Ma „Rachunek walutowy” 2 000
c) wpływ pożyczki na rachunek złotówkowy:
Wn „Rachunek złotówkowy” 70 000
Ma „Środki pieniężne w drodze” 70 000
Pożyczka dewizowa jest wyceniana według kursu kupna danej waluty banku z dnia otrzymania. Wycena przelewu pożyczki na rachunek złotówkowy nastąpi również według kursu kupna waluty na dzień wypłaty, ponieważ jest to sprzedaż waluty do banku.
5. 10 kwietnia nastąpił przelew środków na lokatę 5000 euro.
Wycena według kursu historycznego:
5000 euro × 3,80 PLN/EUR = 19 000 zł
Ewidencja księgowa
Wn „Rachunek walutowy”
– w analityce „Lokaty” 19 000
Ma „Rachunek walutowy” 19 000
Ponieważ jednostka do wyceny walut przyjęła metodę FIFO, wycena euro została dokonana według kursu historycznego, czyli według kursu, jaki był zastosowany w dniu wpływu waluty na rachunek bankowy. Przekazanie własnych środków z rachunku walutowego na lokatę, następnie likwidacja lokaty i przelew środków na rachunek walutowy nie jest ani zapłatą należności (zobowiązań), ani zakupem (sprzedażą) walut – dlatego czynność ta nie powoduje powstania różnic kursowych.
6. Naliczono i zaksięgowano na koniec miesiąca na rachunku bankowym odsetki od lokaty w wysokości 200 euro.
Wycena według kursu kupna banku – 3,50 PLN/EUR
200 euro × 3,50 PLN/EUR = 700 zł
Ewidencja księgowa
Wn „Rachunek walutowy”
– w analityce „Lokaty” 700
Ma „Przychody finansowe”
– w analityce „Przychody z tytułu odsetek” 700
Odsetki od środków zgromadzonych na rachunkach bankowych, w tym również na lokatach, są przeliczane według kursu kupna banku, z którego usług korzysta spółka.
7. Nastąpiła likwidacja lokaty 5000 euro wraz z doliczonymi odsetkami w wysokości 200 euro.
Wycena lokaty według kursu historycznego:
5000 euro × 3,80 PLN/EUR = 19 000 zł
Wycena odsetek według kursu historycznego:
200 euro × 3,50 PLN/EUR = 700 zł
Ewidencja księgowa
a) likwidacja lokaty:
Wn „Rachunek walutowy” 19 000
Ma „Rachunek walutowy”
– w analityce „Lokaty” 19 000
b) odsetki:
Wn „Rachunek walutowy” 700
Ma „Rachunek walutowy”
– w analityce „Lokaty” 700
8. Naliczono i pobrano prowizję bankową na koniec miesiąca 100 euro.
Dowód księgowy opiewający na waluty obce powinien zawierać przeliczenie ich wartości na walutę polską. Przeliczenie to powinno nastąpić według kursu obowiązującego w dniu przeprowadzenia operacji gospodarczej. Wynik przeliczenia zamieszcza się bezpośrednio na dowodzie. Jeżeli system przetwarzania danych zapewnia automatyczne przeliczenie walut obcych na walutę polską, a wykonanie tego przeliczenia potwierdza odpowiedni wydruk, to nie ma potrzeby zamieszczania obliczeń na dowodzie księgowym.
• art. 21 ust. 3, art. 30, art. 34 ust. 4, art. 35 ust. 8 ustawy z 29 września 1994 r. o rachunkowości – j.t. Dz.U. z 2002 r. Nr 76, poz. 694; ost.zm. Dz.U. z 2005 r. Nr 267, poz. 2252
• art. 12 ust. 2 ustawy z 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych – j.t. Dz.U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654; ost.zm. Dz.U. z 2005 r. Nr 183, poz. 1538
