Jak wykazać w księgach błąd z poprzednich okresów

RADA

Jeżeli sprawozdanie finansowe za 2007 r. nie zostało jeszcze zatwierdzone, skutki błędu z lat ubiegłych (tj. z 2006 r.) należy wykazać w księgach za ten rok. Po zatwierdzeniu sprawozdania można je wykazać już tylko jako błąd podstawowy w księgach za 2008 r.

UZASADNIENIE

Jeżeli w danym roku obrotowym lub przed zatwierdzeniem sprawozdania finansowego za ten rok obrotowy jednostka stwierdziła popełnienie w poprzednich latach obrotowych błędu podstawowego, to kwotę korekty spowodowanej usunięciem tego błędu odnosi się na kapitał (fundusz) własny i wykazuje jako „Zysk (strata) z lat ubiegłych”.

Należy zwrócić uwagę, że za błąd podstawowy jednostka powinna uznać błąd, w wyniku którego nie można uznać sprawozdania finansowego za rok 2006 za spełniające wymóg przedstawienia jasnego i rzetelnego obrazu sytuacji majątkowej i finansowej oraz wyniku finansowego. W ustawie o rachunkowości nie podano definicji błędu podstawowego, dlatego można posiłkować się definicją podaną w MSR nr 8 „Zasady (polityka) rachunkowości, zmiany wartości szacunkowych i korygowanie błędów”. Standard nie definiuje jednak błędu podstawowego, ale mówi o błędzie poprzednich okresów. W myśl MSR nr 8:

(...)za błędy poprzednich okresów uważa się pominięcie lub nieprawidłowości w sprawozdaniach finansowych jednostki, które miały miejsce w poprzednim bądź też kilku wcześniejszych okresach. Są one wynikiem nieuwzględnienia lub błędnego uwzględnienia wiarygodnych informacji:

• które były dostępne w momencie zatwierdzania do publikacji sprawozdań finansowych sporządzonych za te okresy;

• co do których można by zasadnie oczekiwać, że zostaną otrzymane i uwzględnione w procesie przygotowywania i sporządzania tych sprawozdań finansowych.

Tego typu błędy wynikają z pomyłek arytmetycznych, z niewłaściwego zastosowania zasad (polityki) rachunkowości, niedopatrzeń, mylnej interpretacji zdarzeń bądź defraudacji.

UWAGA

Od 1 stycznia 2009 r. również z ustawy o rachunkowości wykreślono pojęcie błędu podstawowego.

Przykład 1

W roku 2006 koszty usług zostały zaksięgowane na podstawie faktury VAT wystawionej przez wykonawcę. W wyniku kontroli ksiąg rachunkowych jednostka wystąpiła do kontrahenta o wystawienie korekty faktury VAT, a fakturę korygująca w kwocie netto 10 000 zł otrzymała w roku 2007. Jednostka jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych.

Ewidencja księgowa

1. Zapisy księgowe w roku 2007

Zawyżenie kosztów usług obcych za 2006 r. uznane za błąd podstawowy:

Wn „Należności z tytułu dostaw” 10 000

Ma „Rozliczenie wyniku finansowego” 10 000

- w analityce „Błąd podstawowy z lat ubiegłych”

2. Korekta podatku dochodowego za rok 2006: 10 000 zł × 19% = 1900 zł

Wn „Rozliczenie wyniku finansowego” 1 900

- w analityce „Błąd podstawowy z lat ubiegłych”

Ma „Zobowiązania z tytułu podatku dochodowego od osób prawnych” 1 900

Kliknij aby zobaczyć ilustrację.

W księgach rachunkowych roku 2008 należy ująć korektę naliczonego VAT oraz odsetki budżetowe dotyczące podatku dochodowego od osób prawnych.

Przykład 2

W księgach rachunkowych 2006 r. koszty usług obcych zostały zaksięgowane w wyniku ustalenia rezerwy na zobowiązania. Stwierdzony w efekcie kontroli ksiąg błąd powstał na skutek pomyłki matematycznej wyliczenia rezerwy, a nie z powodu zmiany założeń oszacowania jej kwoty. Jednostka jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych.

Ewidencja księgowa

1. Zapisy księgowe w roku 2007

Zawyżenie kosztów usług obcych za 2006 r. uznane za błąd podstawowy:

Wn „Rezerwy na zobowiązania” 15 000

Ma „Rozliczenie wyniku finansowego” 15 000

- w analityce „Błąd podstawowy z lat ubiegłych”

2. Korekta aktywów z tytułu odroczonego podatku dochodowego: 15 000 zł × 19% = 2850 zł

Wn „Rozliczenie wyniku finansowego” 2 850

- w analityce „Błąd podstawowy z lat ubiegłych”

Ma „Aktywa z tytułu odroczonego podatku dochodowego 2 850

Kliknij aby zobaczyć ilustrację.

Jeżeli jednostki prowadzące księgi rachunkowe (np. osoby fizyczne, spółki jawne osób fizycznych) nie są podatnikami podatku dochodowego od osób prawnych, to dokonują korekty błędu podstawowego w księgach rachunkowych roku 2007 w sposób podany w operacji 1 w przykładzie 1 i 2. Jednostek tych nie obowiązują przepisy art. 37 ustawy o rachunkowości regulujące ustalanie i ewidencję podatku odroczonego.

W sprawozdaniu finansowym za rok 2007 skutki błędu podstawowego należy zaprezentować następująco:

• w pasywach bilansu: w pozycji A.VII. Zysk (strata) z lat ubiegłych;

• w dodatkowych informacjach i objaśnieniach w ust. 5:

- pkt 1) informacje o znaczących zdarzeniach dotyczących lat ubiegłych, ujętych w sprawozdaniu finansowym roku obrotowego,

- pkt 4) informacje liczbowe zapewniające porównywalność danych sprawozdania finansowego za rok poprzedzający ze sprawozdaniem za rok obrotowy.

• art. 54 ust. 3 ustawy z 29 września 1994 r. o rachunkowości - j.t. Dz.U. z 2002 r. Nr 76, poz. 694; ost.zm. Dz.U. z 2008 r. Nr 63, poz. 393

Teresa Fołta

biegły rewident