Dowody księgowe w ustawie o rachunkowości – przepisy, zasady, rodzaje, przykłady

Dowody księgowe (dowody źródłowe) a dokumenty i dokumenty księgowe. Czym różni się dokument księgowy od dowodu księgowego?

Dowody księgowe zwane w ustawie o rachunkowości "dowodami źródłowymi" stanowią podstawę zapisów w księgach rachunkowych. Warto rozróżnić dowody księgowe, od dokumentów, czy dokumentów księgowych. W tym miejscu wyjaśnić należy, że nie każdy dokument, czy nawet dokument księgowy, można uznać za dowód księgowy.

Dowody księgowe są to określone dokumenty (dokumenty księgowe), które mogą stanowić podstawę do wprowadzenia zapisu w księgach rachunkowych. Które z dokumentów mogą zostać zakwalifikowane jako dowód księgowy wskazują stosowne regulacje prawne w tym przede wszystkim Ustawa o rachunkowości - w przypadku podmiotów prowadzących księgi rachunkowe (tzw. pełną księgowość) oraz Rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 23 grudnia 2019 r. w sprawie prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów - w przypadku podatników prowadzących pkpir.

Rodzaje dowodów księgowych

Zgodnie z decyzją ustawodawcy można wskazać trzy rodzaje dowodów księgowych: zewnętrzne obce, zewnętrzne własne oraz wewnętrzne. Gdzie każdy z nich oznacza:

• dowody księgowe zewnętrzne obce - są to dowody otrzymane od kontrahentów;
• dowody księgowe zewnętrzne własne - są to dowody przekazywane w oryginale do kontrahenta;
• dowody księgowe wewnętrzne - są to dowody dotyczące operacji wewnątrz jednostki.

Dodatkowo warto zaznaczyć, że podstawą zapisów w księgach mogą być również specjalne dowody księgowe sporządzone przez jednostkę na zasadach prawa, tj.:

1. dowody księgowe zbiorcze - które służą do dokonywania łącznych zapisów zbioru dowodów źródłowych, które to muszą być w dowodzie zbiorczym pojedynczo wymienione;

2. dowody księgowe korygujące poprzednie zapisy;

3. dowody księgowe zastępcze - które wystawiane są zastępczo do czasu otrzymania zewnętrznego obcego dowodu źródłowego;

4. dowody księgowe rozliczeniowe - które ujawniają już dokonane zapisy według nowego kryterium klasyfikacyjnego.

Księgowe dowody zastępcze

Wyjątkową kategorią dowodów księgowych są tak zwane „księgowe dowody zastępcze”. Ustawodawca zdecydował, że w przypadku uzasadnionego braku możliwości uzyskania zewnętrznego obcego dowodu źródłowego, kierownik danej jednostki może zezwolić na dokumentowanie operacji gospodarczej na wyjątkowych zasadach - to znaczy za pomocą księgowych dowodów zastępczych. Takie księgowe dowody zastępcze powinny zostać sporządzone przez osoby dokonujące tych operacji.

Należy jednak pamiętać, że takie dokumentowanie jest sposobem wyjątkowym, które powinien opierać się na indywidualnej analizie uzasadnionych przepadków. Nie może również dotyczyć zakupów opodatkowanych podatkiem od towarów i usług oraz skupu metali nieżelaznych od ludności.

Elektroniczne dowody księgowe i ich warunki

Prawo powinno odnosić się do aktualnego stanu rzeczy, w tym uwzględniać możliwości techniczne i informatyczne dzisiejszych czasów. Przejawem takiego rozwiązania jest zauważanie przez ustawodawcę możliwości prowadzenia ksiąg rachunkowych przy użyciu komputera. Efektem czego Ustawa o rachunkowości wprowadza wprost zapis, że: "za równoważne z dowodami źródłowymi uważa się zapisy w księgach rachunkowych, wprowadzane automatycznie za pośrednictwem urządzeń łączności, informatycznych nośników danych lub tworzone według algorytmu (programu) na podstawie informacji zawartych już w księgach".

Ustawodawca jednak wymaga, aby zapewnić, że podczas rejestrowania takich zapisów, zostały spełnione co najmniej cztery podstawowe warunki. Są to:

1. konieczność uzyskania trwałej, czytelnej postaci, zgodnej z treścią odpowiednich dowodów księgowych;

2. możliwość stwierdzenia źródła ich pochodzenia oraz ustalenia osoby odpowiedzialnej za dane wprowadzenie;

3. stosowanie procedury zapewniającej sprawdzenie poprawności przetworzenia odnośnych danych oraz kompletności i identyczności danego zapisu / zapisów;

4. ochronę danych źródłowych w miejscu ich powstania, tak aby zapewnić ich niezmienność, przez okres wymagany do przechowywania danego rodzaju dowodów księgowych.

Elementy dowodów księgowych. Co powinien zawierać dowód księgowy?

Ustawa o rachunkowości (art. 21) wskazuje jakie elementy powinien zawierać dowód księgowych, których z nich można zaniechać umieszczania (i w jakich przypadkach), jak ująć wartości, waluty obce oraz tłumaczenia.

Do minimalnego katalogu wymogów formalnych dowodu księgowego należą (co dowód księgowy powinien co najmniej zawierać):

• określenie rodzaju dowodu  księgowego;
• numer identyfikacyjny;
• określenie stron (nazwy, adresy) dokonujących operacji gospodarczej;
• opis operacji;
• wartość operacji  - a jeżeli to możliwe, określoną także w jednostkach naturalnych;
• datę dokonania operacji;
• w przypadku gdy dowód  księgowy został sporządzony pod inną datą niż data operacji - także datę sporządzenia dowodu;
• podpis wystawcy dowodu;
• podpis osoby, której wydano lub od której przyjęto składniki aktywów;
• stwierdzenie sprawdzenia i zakwalifikowania dowodu do ujęcia w księgach rachunkowych przez wskazanie miesiąca oraz sposobu ujęcia dowodu w księgach rachunkowych (dekretacja);
• podpis osoby odpowiedzialnej za wyżej wskazane wskazania.

Dowody księgowe w praktyce. Co może być dowodem księgowym?

Faktury

Jednym z najpowszechniej stosowanych dowodów księgowych są Faktury VAT. Zgodnie z definicją znajdującą się w Ustawie z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2022 r. poz. 931 z późn. zm.).rozumie się przez to dokument w formie papierowej lub w formie elektronicznej zawierający dane wymagane ustawą i przepisami wydanymi na jej podstawie.

Rachunki

Rachunek jest dokumentem, który wystawia podatnik niezobowiązany do wystawienia Faktury. Kwestie rachunków reguluje Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 z późn. zm.), która stwierdza, że jeżeli z odrębnych przepisów nie wynika obowiązek wystawienia faktury, podatnicy prowadzący działalność gospodarczą są obowiązani, na żądanie kupującego lub usługobiorcy, wystawić rachunek potwierdzający dokonanie sprzedaży lub wykonanie usługi.

Art.  87.  [Wystawianie rachunków przez podatników] §  1. Jeżeli z odrębnych przepisów nie wynika obowiązek wystawienia faktury, podatnicy prowadzący działalność gospodarczą są obowiązani, na żądanie kupującego lub usługobiorcy, wystawić rachunek potwierdzający dokonanie sprzedaży lub wykonanie usługi.

Umowy i porozumienia

Dowodem księgowym w określonych przypadkach może być umowa. W ten sposób wypowiedział się między innymi Urząd Skarbowy w Warszawie w zakresie Umowy kupna - sprzedaży.

Umowy kupna-sprzedaży zwarte zgodnie z przepisami Kodeksu cywilnego na sprzęt zakupiony na potrzeby działalności usługowej firmy stanowią podstawę uznania wydatku poniesionego z tego tytułu do kosztów uzyskania przychodów zgodnie z art. 15 ust. 1 i art. 16d ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych uzasadniające uznanie wydatku za koszt uzyskania przychodów. Dokumenty te stanowią dowody księgowe, gdyż zawierają elementy określone w ww. art. 21 ust. 1 ustawy o rachunkowości. Patrz: Pismo z dnia 24.09.2004 r., wydane przez: Drugi Mazowiecki Urząd Skarbowy w Warszawie, US72/ROP1/423/626/04/AW

Korekty i dokumenty korygujące

W przypadku jeżeli dokumenty pierwotne (np. faktura VAT) zawierała błędy należy takie poprawić. Prawidłową i obowiązującą formą powinny być faktury korygujące ewentualnie w określonych sytuacjach noty korygujące.

Noty księgowe

Nota księgowa jest wystawiana w rozrachunkach z kontrahentami w sytuacji, gdy nie mają zastosowania przepisy ustawy o podatku od towarów i usług. W zależności od tego, kto jest wystawcą noty, może ona być dokumentem własnym lub obcym. Patrz: M. Dolna-Ciemniakowska, Dowody księgowe - charakterystyka w podziale na rodzaj dokumentowanego zdarzenia.

Rozrachunki z pracownikami i lista płac

W czasie pracy przedsiębiorstwa pojawiają się różnego rodzaju rozrachunki z pracownikami, np. dotyczące wynagrodzeń, zaliczeń, używania samochodów czy wyjazdów W tym zakresie pojawiają się odpowiednie dokumenty stanowiące postawę do zapisów w księgach rachunkowych.

Lista płac stanowi podstawę zapisów w księgach handlowych rozrachunków z pracownikami z tytułu wynagrodzeń. Patrz:  M. Dolna-Ciemniakowska, Dowody księgowe - charakterystyka w podziale na rodzaj dokumentowanego zdarzenia.

Inne dokumenty np. noty czy oświadczenia

Inne dokumenty, specjalne noty księgowe czy oświadczenia również mogą w określonych przypadkach stanowić dowód księgowy. W każdej jednak sytuacji należy weryfikować czy spełniają warunki ustawy o rachunkowości.

Pomocnicze zastosowanie Rozporządzenia

Jakie dokładnie dokumenty mogą stanowić dowód księgowy podatnicy, pomocniczo podatnicy mogą również zweryfikować w Rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 23 grudnia 2019 r. w sprawie prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów. Tam zgodnie z § 11 ust. 3 tego aktu prawnego podstawą zapisów w księdze mogą być w praktyce dowody księgowe, które są:

1. fakturą;

2. fakturą VAT RR;

3. rachunkiem;

4. dokumentem celnym,

5. dokumentem  określającym zmniejszenie kosztów uzyskania przychodów lub zwiększenie przychodów na podstawie art. 22p ustawo o podatku dochodowym;

6. innym dowodem, wymienionym w §12 i §13 Rozporządzania, stwierdzającym fakt dokonania operacji gospodarczej zgodnie z jej rzeczywistym przebiegiem zawierające określone elementy, gdzie:

   1. w §12 Rozporządzenia wymieniono tak zwane specjalne rodzaje dowodów księgowych (czyli również uznawane za dowody księgowe) i są to:

      • dzienne zestawienia dowodów (faktur dotyczących sprzedaży) sporządzone do zaksięgowania ich zbiorczym zapisem;

      • noty księgowe, sporządzone w celu skorygowania zapisu dotyczącego operacji gospodarczej, wynikającej z dowodu obcego lub własnego, otrzymane od kontrahenta podatnika lub przekazane kontrahentowi;

      • dowody przesunięć;

      • dowody opłat pocztowych i bankowych;

      • inne dowody opłat, w tym dokonywanych na podstawie książeczek opłat, oraz dokumenty zawierające dane, o których mowa w § 11 ust. 3 pkt 3.

   2. W §13 Rozporządzenia określono zasady korzystania z tak zwanych dowodów wewnętrznych.

Weryfikacja dowodów księgowych

Dokumenty stanowiące dowody księgowe należy wystawiać zgodnie ze stosownymi przepisami. Ustawodawca ponadto wskazał dwa podstawowe rodzaje wymogów dotyczące dowodów i zapisów księgowych (merytoryczne oraz formalne). Wskazując jako dyrektywy generalne:

• Wymogi merytoryczne (art. 22 Ustawy o Rachunkowości):

Dowody księgowe powinny być rzetelne, to jest zgodne z rzeczywistym przebiegiem operacji gospodarczej, którą dokumentują, kompletne, zawierające co najmniej dane określone w art. 21, oraz wolne od błędów rachunkowych. Niedopuszczalne jest dokonywanie w dowodach księgowych wymazywania i przeróbek;

• Wymogi Formalne (art. 23 Ustawy o Rachunkowości):

Zapisów w księgach rachunkowych dokonuje się w sposób trwały, bez pozostawiania miejsc pozwalających na późniejsze dopiski lub zmiany. Przy prowadzeniu ksiąg rachunkowych przy użyciu komputera należy stosować właściwe procedury i środki chroniące przed zniszczeniem, modyfikacją lub ukryciem zapisu.

Źródła opracowania:

• Ustawa z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (t.j. Dz. U. z 2021 r. poz. 217 z późn. zm.);

• Rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 23 grudnia 2019 r. w sprawie prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów (Dz. U. poz. 2544);

• Pismo z dnia 24.09.2004 r., wydane przez: Drugi Mazowiecki Urząd Skarbowy w Warszawie, US72/ROP1/423/626/04/AW;

• Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

• Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa;

• M. Dolna-Ciemniakowska, Dowody księgowe - charakterystyka w podziale na rodzaj dokumentowanego zdarzenia, ABC.