Dowody księgowe w księdze przychodów i rozchodów - praktyka i zasady

Co może być dowodem księgowym?

Zgodnie z rozporządzeniem Ministra Finansów z dnia 23 grudnia 2019 r. w sprawie prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów (§ 11 ust. 3) dowodami księgowymi, które stanowią podstawę zapisów w księdze mogą być:

• faktury,
• faktury RR,
• rachunki,
• dokumenty celne,
• dokumenty określające zmniejszenie kosztów uzyskania przychodów lub zwiększenie przychodów na podstawie art. 22p ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,
• inne dowody określone w  § 12 i § 13 rozporządzenia stwierdzające fakt dokonania operacji gospodarczej zgodnie z jej rzeczywistym przebiegiem.

Ponadto (zgodnie z § 12 ww. rozporządzenia) za dowody księgowe uważa się również:

1) dzienne zestawienia dowodów (faktur dotyczących sprzedaży) sporządzone do zaksięgowania ich zbiorczym zapisem;

2) noty księgowe, sporządzone w celu skorygowania zapisu dotyczącego operacji gospodarczej, wynikającej z dowodu obcego lub własnego, otrzymane od kontrahenta podatnika lub przekazane kontrahentowi;

3) dowody przesunięć;

4) dowody opłat pocztowych i bankowych;

5) inne dowody opłat, w tym dokonywanych na podstawie książeczek opłat, oraz dokumenty zawierające dane, o których mowa w § 11 ust. 3 pkt 3 ww. rozporządzenia.

W myśl § 18 ww. rozporządzenia, zapisy w podatkowej księdze przychodów i rozchodów (pkpir) dotyczące przychodów ze sprzedaży wyrobów, towarów handlowych i usług są dokonywane na podstawie wystawionych faktur, a w przypadku sprzedaży nieudokumentowanej fakturami – na podstawie wystawionego na koniec dnia dowodu wewnętrznego, w którym w jednej kwocie wykazana jest wysokość tych przychodów za dany dzień, o ile nie jest prowadzona ewidencja sprzedaży lub ewidencja przy zastosowaniu kas rejestrujących.

Dowody wewnętrzne

Zgodnie z § 13 rozporządzenia Ministra Finansów z 23 grudnia 2019 r. w sprawie prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów, zapisy w pkpir dotyczące niektórych kosztów (wydatków) mogą być dokonywane na podstawie dowodów wewnętrznych. Dowodami wewnętrznymi są dokumenty zaopatrzone w datę i podpisy osób, które bezpośrednio dokonały wydatków (dowody wewnętrzne), określające: przy zakupie – nazwę towaru oraz ilość, cenę jednostkową i wartość, a w innych przypadkach – przedmiot operacji gospodarczych i wysokość kosztu (wydatku).

Dowody wewnętrzne mogą dotyczyć wyłącznie:

1) zakupu, bezpośrednio od krajowego producenta lub hodowcy, produktów roślinnych i zwierzęcych, nieprzerobionych sposobem przemysłowym lub przerobionych sposobem przemysłowym, jeżeli przerób polega na kiszeniu produktów roślinnych lub przetwórstwie mleka albo na uboju zwierząt rzeźnych i obróbce poubojowej tych zwierząt;

2) zakupu od ludności, sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU), surowców roślin zielarskich i ziół dziko rosnących leśnych, jagód, owoców leśnych i grzybów leśnych (PKWiU ex 02.30.40.0 - oznaczenie „ex” wskazuje, że zakres wymienionych wyrobów jest węższy niż określony w podanym grupowaniu Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług - PKWiU);

3) wartości produktów roślinnych i zwierzęcych pochodzących z własnej uprawy lub hodowli prowadzonej przez podatnika;

4) zakupu w jednostkach handlu detalicznego materiałów pomocniczych;

5) kosztów diet i innych należności za czas podróży służbowej pracowników oraz wartości diet z tytułu podróży służbowych osób prowadzących działalność gospodarczą i osób z nimi współpracujących;

6) zakupu od ludności odpadów poużytkowych, stanowiących surowce wtórne, z wyłączeniem zakupu (skupu) metali nieżelaznych oraz przeznaczonych na złom samochodów i ich części składowych;

7) wydatków związanych z opłatami za czynsz, energię elektryczną, telefon, wodę, gaz i centralne ogrzewanie, w części przypadającej na działalność gospodarczą; podstawą do sporządzenia tego dowodu jest dokument obejmujący całość opłat na te cele;

8) opłat sądowych i notarialnych;

9) wydatków związanych z parkowaniem samochodu w sytuacji, gdy są one poparte dokumentami niezawierającymi danych, o których mowa w § 11 ust. 3 pkt 3; podstawą wystawienia dowodu wewnętrznego jest bilet z parkometru, kupon, bilet jednorazowy załączony do sporządzonego dowodu.

Dowody wewnętrzne dotyczące rozliczenia kosztów podróży służbowych pracowników oraz wartości diet z tytułu podróży służbowych osób prowadzących działalność gospodarczą i osób z nimi współpracujących zawierają co najmniej następujące dane:
- imię i nazwisko,
- cel podróży,
- nazwę miejscowości docelowej,
- liczbę godzin i dni przebywania w podróży służbowej (data i godzina wyjazdu oraz powrotu),
- stawkę i wartość przysługujących diet.

 Zakup w jednostkach handlu detalicznego materiałów, środków czystości i bhp oraz materiałów biurowych może być (o ile dotyczą materiałów pomocniczych) dokumentowany paragonami zaopatrzonymi w datę i stempel (oznaczenie) jednostki wydającej paragon – określającymi ilość, cenę jednostkową oraz wartość, za jaką dokonano zakupu. Na odwrocie paragonu podatnik uzupełnia jego treść, wpisując swoje nazwisko (nazwę zakładu), adres oraz rodzaj (nazwę) zakupionego towaru.

Także wydatki poniesione za granicą na zakup paliwa i olejów mogą być dokumentowane paragonami lub dowodami kasowymi. Podobnie jak w przypadku zakupu w jednostkach handlu detalicznego ww. materiałów, środków czystości i bhp oraz materiałów biurowych - także w przypadku zakupu paliw za granicą paragon musi mieć ww. zawartość a ponadto na odwrocie paragonu podatnik powinien wpisać swoje nazwisko (nazwę zakładu), adres oraz rodzaj (nazwę) zakupionego towaru.

Dowody wewnętrzne - dowody przesunięć

Zgodnie z § 8 ust. 4-5 rozporządzenia Ministra Finansów z 23 grudnia 2019 r. w sprawie prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów, w przypadku dokonywania przesunięć (przerzutów) towarów handlowych oraz materiałów podstawowych między zakładami należącymi do tego samego podatnika, podatnik dokumentuje te zdarzenia dowodami wewnętrznymi, zwanymi dalej „dowodami przesunięć”. Dowody te sporządza się w dwóch egzemplarzach, z których jeden jest przechowywany w zakładzie, z którego dokonano przesunięcia towaru lub materiału, a drugi – w zakładzie, w którym przyjęto te towary lub materiały.

Dowody przesunięć powinny zawierać co najmniej następujące dane:
- numer kolejny wpisu,
- datę dokonania przesunięcia,
- nazwę towarów lub materiałów oraz
- ich ilość i wartość obliczoną według cen zakupu.

Ważne!
Jeżeli podatnik prowadzi jedną księgę dla przedsiębiorstwa wielozakładowego, a zakupione towary przekazuje tylko do jednego zakładu (oddziału), nie ma obowiązku sporządzania dowodu przesunięć, pod warunkiem że na dowodzie zakupu poda nazwę zakładu, do którego przekazał te towary.

W tym miejscu warto odpowiedzieć na najpopularniejsze pytania podatników w zakresie dokumentów i dowodów księgowych, które pojawiają się w praktyce:

Czy faktura jest dokumentem księgowym?

Tak, faktura jest dokumentem księgowym i może stanowić podstawę zapisów w podatkowej księdze przychodów i rozchodów (pkpir).

Czy nota odsetkowa jest dowodem księgowym?

Tak, nota odsetkowa jest dokumentem innym określonym w Rozporządzeniu Ministra Finansów w sprawie prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów i uważa się za dowód księgowy noty odsetkowe, czy noty księgowe, sporządzone w celu skorygowania zapisu dotyczącego operacji gospodarczej, wynikającej z dowodu obcego lub własnego, otrzymane od kontrahenta podatnika lub przekazane kontrahentowi.

Czy potwierdzenie przelewu może być dowodem księgowym?

W określonych przypadkach potwierdzenie przelewu może służyć jako dowód księgowy. Ponownie - zgodnie z Rozporządzeniem Ministra Finansów w sprawie prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów, po spełnieniu określonych warunków jako specjalny rodzaj dowodu księgowego za dowodu księgowe uważa się również dowody opłat pocztowych i bankowych.

Jakie elementy musi zawierać dowód księgowy?

Faktury, faktury VAT RR powinny zawierać elementy wskazane w przepisach dot. VAT, zwłaszcza w art. 106e i art. 116 ustawy o VAT.

Rachunki powinny być wystawiane na zasadach określonych w art. 87 Ordynacji podatkowej (obowiązuje tu zasada: Jeżeli z odrębnych przepisów nie wynika obowiązek wystawienia faktury, podatnicy prowadzący działalność gospodarczą są obowiązani, na żądanie kupującego lub usługobiorcy, wystawić rachunek potwierdzający dokonanie sprzedaży lub wykonanie usługi) i zawierać elementy wskazane w rozporządzeniu Ministra Finansów z 22 sierpnia 2005 r. w sprawie naliczania odsetek za zwłokę oraz opłaty prolongacyjnej, a także zakresu informacji, które muszą być zawarte w rachunkach.
Zgodnie z § 14 tego rozporządzenia, rachunek potwierdzający dokonanie sprzedaży lub wykonanie usługi musi zawierać co najmniej:
- imiona i nazwiska (nazwę albo firmę) oraz adresy sprzedawcy i kupującego bądź wykonawcy i odbiorcy usługi;
- datę wystawienia i numer kolejny rachunku;
- określenie rodzaju i ilości towarów lub wykonanych usług oraz ich ceny jednostkowe;
- ogólną sumę należności wyrażoną liczbowo i słownie;
W przypadku gdy oryginał rachunku uległ zniszczeniu albo zaginął, ponownie wystawiony rachunek zawiera również wyraz „DUPLIKAT” oraz datę jego ponownego wystawienia.

Dokumenty celne powinny zawierać elementy wskazane w przepisach Prawa celnego i przepisach wykonawczych do tej ustawy.

Dokumenty określające zmniejszenie kosztów uzyskania przychodów lub zwiększenie przychodów na podstawie art. 22p ustawy o PIT, powinny zawierać co najmniej:

a) datę wystawienia dokumentu oraz miesiąc, w którym dokonuje się zmniejszenia kosztów uzyskania przychodów lub zwiększenia przychodów,

b) wskazanie faktury, a jeżeli nie istniał obowiązek wystawienia faktury, wskazanie umowy albo innego dokumentu, stanowiących podstawę do zaliczenia kosztu do kosztów uzyskania przychodów,

c) wskazanie kwoty, o którą podatnik zmniejsza koszty uzyskania przychodów lub zwiększa przychody,

d) podpis osoby sporządzającej dokument, lub

Inne dowody, wymienione w § 12 i § 13 rozporządzenia w sprawie pkpir, stwierdzające fakt dokonania operacji gospodarczej zgodnie z jej rzeczywistym przebiegiem, powinny zawierać co najmniej:

a) wiarygodne określenie wystawcy lub wskazanie stron (nazwę i adresy) uczestniczących w operacji gospodarczej, której dowód dotyczy,

b) datę wystawienia dowodu oraz datę lub okres dokonania operacji gospodarczej, której dowód dotyczy, z tym że jeżeli data dokonania operacji gospodarczej odpowiada dacie wystawienia dowodu, wystarcza podanie jednej daty,

c) przedmiot operacji gospodarczej i jego wartość oraz ilościowe określenie, jeżeli przedmiot operacji jest wymierny w jednostkach naturalnych,

d) podpisy osób uprawnionych do prawidłowego udokumentowania operacji gospodarczych

– i być oznaczone numerem lub w inny sposób umożliwiający powiązanie dowodu z zapisami księgowymi dokonanymi na jego podstawie.

Ważne!
Zgodnie z § 11 ust. 4 rozporządzenia w sprawie pkpir - dowód księgowy powinien być sporządzany w języku polskim.
Treść dowodu księgowego powinna być pełna i zrozumiała; dopuszczalne jest stosowanie skrótów ogólnie przyjętych.

Jeżeli w dowodzie księgowym jest podane wartościowe określenie operacji gospodarczej tylko w walucie obcej, podatnik posiadający ten dowód ma obowiązek przeliczyć walutę obcą na złote, zgodnie z zasadami określonymi w ustawie o podatku dochodowym. Wynik przeliczenia należy zamieścić w wolnych polach dowodu księgowego lub w załączniku do dowodu sporządzonego w walucie obcej.

W kontekście kompletności dokumentu rachunkowego, warto zwrócić też uwagę na elementy obowiązkowe dowodów księgowych, wskazane w art. 21 ustawy o rachunkowości (choć przepisy tej ustawy nie mają wprost zastosowania do osób prowadzących podatkową księgę przychodów i rozchodów):

Dowód księgowy powinien zawierać co najmniej:

1) określenie rodzaju dowodu i jego numeru identyfikacyjnego;

2) określenie stron (nazwy, adresy) dokonujących operacji gospodarczej;

3) opis operacji oraz jej wartość, jeżeli to możliwe, określoną także w jednostkach naturalnych;

4) datę dokonania operacji, a gdy dowód został sporządzony pod inną datą - także datę sporządzenia dowodu;

5) podpis wystawcy dowodu oraz osoby, której wydano lub od której przyjęto składniki aktywów;

6) stwierdzenie sprawdzenia i zakwalifikowania dowodu do ujęcia w księgach rachunkowych przez wskazanie miesiąca oraz sposobu ujęcia dowodu w księgach rachunkowych (dekretacja), podpis osoby odpowiedzialnej za te wskazania.

Dekretacja dokumentów księgowych 

Drugim wyszczególnionym etapem weryfikacji powinna być analiza praktyczna oraz opisanie sposobu ujęcie danego dokumentu (dowodu księgowego) w księga rachunkowych – ta praca nazywana jest dekretacją i obejmuje przede wszystkim: datę zaewidencjonowania w księgach, sposobu ujęcia w rozumieniu kont, ewidencji i wartości.

Odzwierciedlenie jak powinna wyglądać prawidłowa dekretacja znajduje się w katalogu wymogów formalnych dla dowodów księgowych, w art. 21 ustawy o rachunkowości w jego ust. 6 który wskazuje, że dowód księgowy musi zawierać: stwierdzenie sprawdzenia i zakwalifikowania dowodu do ujęcia w księgach rachunkowych przez wskazanie miesiąca oraz sposobu ujęcia dowodu w księgach rachunkowych (dekretacja), podpis osoby odpowiedzialnej za te wskazania.

Weryfikacja i kontrola dokumentów księgowych

Każdy dokument księgowy powinien zostać sprawdzony. W tym miejscu można wyszczególnić dwa podstawowe etapy analizy dowodu księgowego: weryfikację oraz dekretację dokumentu księgowego. W pierwszej kolejności dokument powinien zostać sprawdzony – zweryfikowany, a następnie odpowiednio zakwalifikowany i opisany – zadekretowany.

Ustawodawca zdecydował, że dokumenty księgowe muszą być rzetelne - to znaczy zgodne z rzeczywistym przebiegiem operacji gospodarczej. Podatnik powinien sprawdzić czy dokument księgowy jest kompletny (zawiera wymagane elementy), oraz wolny od błędów rachunkowych.

Jak poprawić błąd w dokumencie księgowym? Forma i zasady poprawiania dokumentów księgowych

Na podstawie § 11 ust. 6-7rozporządzenia Ministra Finansów z 23 grudnia 2019 r. w sprawie prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów,  błędy w dowodach księgowych można poprawiać, co do zasady, wyłącznie przez skreślenie niewłaściwie napisanego tekstu lub liczby, w sposób pozwalający odczytać tekst lub liczbę pierwotną, i wpisanie tekstu lub liczby właściwej. Poprawka dokonana w dowodzie księgowym musi być potwierdzana datą i podpisem osoby dokonującej poprawki.

Powyższej zasady nie stosuje się do dowodów księgowych, dla których ustalono odrębnymi przepisami zakaz dokonywania jakichkolwiek poprawek, oraz do dowodów obcych.

Dowody obce mogą być poprawione przez wystawienie i przesłanie kontrahentowi dowodu korygującego (noty).

Dowody własne zewnętrzne przesłane uprzednio kontrahentowi mogą być poprawione tylko przez wystawienie dowodu korygującego (noty).

Przechowywanie dokumentów księgowych

Ogólne zasady dotyczące zobowiązań i informacji podatkowych, a także postępowania i kontroli podatkowej reguluje Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 z późn. zm.). To w tym akcie prawnym znalazły się zasady określające okres przechowywania ksiąg podatkowych (a co za tym idzie związanych z nimi dokumentów - i dowodów księgowych). Ustawodawca zdecydował, że należy przechowywać je (art. 86 Ordynacji podatkowej) do czasu upływu okresu przedawnienia zobowiązania podatkowego, chyba że ustawy podatkowe stanowią inaczej.

W przepisach istnieją różne okresy przedawnienie, do podstawowych wskazać jednak należy okres 5 letni. To jest zgodnie z art. 70 §1 Ordynacji podatkowej: Zobowiązanie podatkowe przedawnia się z upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku. Należy jednak pamiętać, że termin ten może ulegać zawieszeniu zgodnie ze stosownymi zasadami prawa (a tym samym przedłużeniu), oraz, że przepisy szczególne mogą modyfikować jego okres.

W przypadku likwidacji lub rozwiązania danego podmiotu (osoby prawnej lub organizacyjnej niemającej osobowości prawnej) podmiot, który przeprowadza likwidację / rozwiązanie, na piśmie, ma obowiązek zawiadomić właściwy organ podatkowy, o miejscu przechowywania ksiąg podatkowych oraz dokumentów związanych z ich prowadzeniem (termin powiadomienia to najpóźniej ostatni dzień istnienia tej osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej).

Na podstawie § 8 ust. 2,3 i 6 rozporządzenia Ministra Finansów z 23 grudnia 2019 r. w sprawie prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów, zarówno sama księga, jak i dowody, na których podstawie są dokonywane zapisy w pkpir, mają znajdować się na stałe w miejscu wykonywania działalności lub miejscu wskazanym przez podatnika jako jego siedziba, z zastrzeżeniem ust. 6, a jeżeli prowadzenie księgi zostało zlecone biuru rachunkowemu – w miejscu prowadzenia lub przechowywania księgi przez to biuro.

W przypadku prowadzenia przedsiębiorstwa wielozakładowego księgi mają znajdować się w każdym zakładzie. Podatnik może jednak prowadzić jedną księgę w miejscu wskazanym jako jego siedziba, pod warunkiem że w poszczególnych zakładach jest prowadzona co najmniej ewidencja sprzedaży, o której mowa w § 7 ust. 1 ww. rozporządzenia, a w razie wykonywania działalności kantorowej – także ewidencja kupna i sprzedaży wartości dewizowych.

Natomiast u podatników prowadzących działalność w zakresie handlu obnośnego i obwoźnego pkpir (oraz dowody księgowe) ma znajdować się w miejscu wykonywania działalności. Jeżeli podatnik prowadzi ewidencję, o której mowa w § 7 ust. 1, w miejscu wykonywania działalności ma znajdować się co najmniej ta ewidencja. W tym przypadku przepisy ust. 4 i 5 stosuje się odpowiednio.

Podstawa prawna:

• Rozporządzenie Ministra Finansów z 23 grudnia 2019 r. w sprawie prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów (Dz. U. poz. 2544).
• Ustawa z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (t.j. Dz. U. z 2021 r. poz. 217 z późn. zm.).
• Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 z późn. zm.).
• Rozporządzenie Ministra Finansów z 22 sierpnia 2005 r. w sprawie naliczania odsetek za zwłokę oraz opłaty prolongacyjnej, a także zakresu informacji, które muszą być zawarte w rachunkach (tj. Dz.U. 2021 poz. 703).