Fiskus nie będzie szacował dochodu

W podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. zarówno na gruncie ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2000 r. nr 14, poz. 176, z późn. zm., dalej ustawa o PIT) oraz ustawy z dnia 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz.U. nr 144, poz. 930 z późn. zm., dalej ustawa o ryczałcie), zasadą jest ustalanie podstawy opodatkowania w oparciu o wielkości realnie osiągnięte, tj. w oparciu o realnie osiągnięty dochód albo w oparciu o realnie osiągnięty przychód.

Wyjątek od tej zasady dotyczy przypadku, w którym dochód bądź przychód będzie ustalony przez organ podatkowy w drodze oszacowania. Jest to regulacja wyjątkowa, a zatem powinna być ona interpretowana w sposób ścisły.

Odnosząc się do problemu oszacowania należy stwierdzić, że w pierwszej kolejności organ podatkowy powinien ustalić, czy istnieją przesłanki do oszacowania dochodu albo przychodu na gruncie:

• ustawy o PIT

• ustawy o ryczałcie.

W dalszej kolejności, czy istnieją takie przesłanki również na gruncie przepisów ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U z 2005 r. nr 8, poz. 60 z późn. zm.) albo na gruncie przepisów szczególnych. Należy przyjąć, że jeżeli w konkretnej sytuacji faktycznej ani ustawa o PIT, ani ustawa o ryczałcie nie dają podstawy do oszacowania, to nie jest możliwe szacowanie na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej albo przepisów szczególnych.

Na gruncie podatku dochodowego od osób fizycznych szacowanie zostało określone wyraźnie w dwóch ustawach. Przepisami dającymi organom podatkowym prawo do określenia dochodu bądź przychodu w drodze oszacowania są art. 24b ust. 1 ustawy o PIT oraz art. 17 ust. 1 ustawy o ryczałcie. Dodatkowo określenie dochodu bądź przychodu w drodze oszacowania jest możliwe w przypadku tzw. transakcji pomiędzy podmiotami powiązanymi oraz w przypadku przychodów z nieujawnionych źródeł przychodów.

Zastosowanie zaś obu wyżej wymienionych przepisów jest co do zasady związane z brakiem możliwości ustalenia podstawy opodatkowania na podstawie prowadzonych ksiąg podatkowych. Zgodnie z art. 3 pkt 4 Ordynacji podatkowej, księgi podatkowe to księgi rachunkowe, podatkowa księga przychodów i rozchodów, ewidencje oraz rejestry, do których prowadzenia dla celów podatkowych, na podstawie odrębnych przepisów, obowiązani są podatnicy, płatnicy i inkasenci.

Na gruncie podatku dochodowego od osób fizycznych zasadą jest prowadzenie ksiąg podatkowych przez podatników osiągających przychody z pozarolniczej działalności gospodarczej. Księgi podatkowe prowadzone przez tych podatników mogą przybrać formę ksiąg rachunkowych, jeżeli podatnicy sporządzają sprawozdania finansowe zgodnie z przepisami ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (t.j. Dz.U. z 2002 r. nr 76, poz. 694 z późn. zm.) albo podatkowej księgi przychodów i rozchodów, jeżeli sprawozdań takich nie sporządzają. Ponadto jeżeli podatnicy opłacają podatek dochodowy od osób fizycznych w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych powinni oni prowadzić księgi podatkowe w formie ewidencji przychodu.

Z brakiem możliwości ustalenia podstawy opodatkowania w oparciu o księgi podatkowe będziemy mieli do czynienia w przypadkach opisanych w art. 23 Ordynacji podatkowej, czyli gdy:

• brak jest ksiąg podatkowych lub innych danych niezbędnych do jej określenia,

• dane wynikające z ksiąg podatkowych nie pozwalają na określenie podstawy opodatkowania,

• podatnik naruszył warunki uprawniające do korzystania ze zryczałtowanej formy opodatkowania.

Jeśli chodzi o osoby fizyczne osiągające dochody ze źródła przychodów, o których mowa w art. 13 ustawy o PIT, tj. działalność wykonywana osobiście (w ramach wolnego zawodu) to zasadą jest, że nie są one zobowiązane do prowadzenia ksiąg podatkowych. Zatem, w każdym przypadku, w którym nie zadeklarują dochodu albo zadeklarują dochód w wysokości innej niż dochód realnie osiągnięty, organ podatkowy nie będzie mógł określić ich dochodu w drodze oszacowania zgodnie z wyżej opisanymi zasadami ujętymi w art. 23 Ordynacji podatkowej.

Niezależnie od tego, w przypadku gdy osoba fizyczna osiągająca dochody ze źródła przychodów, jakim jest działalność wykonywana osobiście, nie zadeklaruje dochodów, pomimo ich realnego osiągnięcia albo zadeklaruje je w wysokości innej niż realnie osiągnięte organ podatkowy będzie mógł określić dochody na podstawie art. 20 ust. 3 ustawy o PIT, jako przychody nie znajdujące pokrycia w ujawnionych źródłach lub pochodzące ze źródeł nie ujawnionych.

TRANSAKCJE Z PODMIOTEM POWIĄZANYM

Marcin Górski

Adwokat